STS, 23 de Marzo de 2001

El presente recurso fue presentado el 29 de febrero de 2000. Una vez admitido a trámite, recibido el expediente administrativo, y conferido el trámite a tal fin, la entidad recurrente formuló demanda contra los Reales Decretos 1968/1999, de 23 de diciembre, por el que se modificaron determinados artículos del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre la Renta de los no Residentes y del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, en materia de dietas, obligación de declarar, pagos a cuenta y obligaciones de información; y 2060/1999, de 31 de diciembre, por el que se modifican determinados artículos del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades en materia de inscripción en el índice de entidades, pagos a cuenta y valoración previa de gastos correspondientes a proyectos de investigación científica o de investigación tecnológica, los cuales se publicaron en los Boletines Oficiales del Estado números 312 y 313, correspondientes a los días 30 y 31 de diciembre de 1999.

En la demanda se interesó una sentencia por la que se declare la nulidad de pleno Derecho de las disposiciones impugnadas en su totalidad o, subsidiariamente, de los preceptos que se relacionan a continuación:

1. Del inciso final de la letra c) del art. 59.1 del Reglamento del IRPF 214/1999, de 5 de febrero, "siempre que dichas rentas procedan de un único inmueble", en la redacción dada al mismo por el art. 3 del Real Decreto 1968/1999.

2. Del tipo del 40% establecido por el art. 75.1.2º del Reglamento del IRPF, en la redacción dada por el art. 7 del Real Decreto 1968/1999, para las retribuciones que se perciban por la condición de Administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.

3. Del inciso final del primer párrafo del art. 78.2.1ª del Reglamento del IRPF: "el importe de estas últimas no podrá ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior", según la redacción dada por el art. 8º del Real Decreto 1968/1999.

4. Del art. 88.1 del Reglamento del IRPF, en la redacción dada al mismo por art. 12.1 del Real Decreto 1968/1999.

5. De la sujeción a retención, con carácter general, de los rendimientos satisfechos a los fondos de pensiones que resulta "ex silentio" del art. 57 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción dada a determinados párrafos del mismo por el art. 2º del Real Decreto 2060/1999, de 31 de diciembre.

6. De la nueva redacción dada por el art. 4 del Real Decreto 2060/1999 al art. 62.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en lo que atañe a la aplicación del tipo de retención del 18% a los rendimientos derivados del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

De la demanda se dió traslado a la Administración recurrida, que contestó a la misma en escrito de fecha 29 de junio de 2000, en el que solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.

No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba, las partes utilizaron por su orden el trámite de conclusiones, señalándose finalmente el día 14 de marzo de 2001 para votación y fallo, en que tuvo lugar.

Ante todo han de examinarse las "inadmisiones parciales" a que se refiere la contestación del Abogado del Estado.

La primera hace referencia al art. 75.1.2º del Real Decreto 1968/1999, que reprodujo lo dispuesto en el art. 7 de 5 de febrero, 5.1.2º del Reglamento del IRPF 214/1999, "manteniendo inalterado -como expresamente se reconoce en el segundo párrafo del epígrafe IV de la demanda-, el tipo del 40% a aplicable a las retribuciones que se perciban por la condición de Administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos".

Cuestiona la representación del Estado que la reproducción de una norma en otro texto posterior pueda reabrir el debate sobre su legitimidad, que sólo pudo dirimirse al producirse su aparición anterior, y dentro del plazo de dos meses que señala el art. 46.1 de la Ley de la Jurisdicción 29/1998, de 13 de julio.

No puede compartirse esta argumentación, pues aunque pudiera opinarse que si se permitiera la impugnación sucesiva de las normas, cuantas veces fueran reiteradas en disposiciones posteriores, quebraría el principio de certeza del Derecho y la misma seguridad jurídica que predica el art. 9.3 CE, viniendo a producirse un sentimiento de desconfianza en la permanencia de las normas, nocivo y carente de justificación, es lo cierto que tal impugnación no está prohibida por la Ley y que la postura favorable a la admisibilidad de la pretensión está apoyada por el principio del favor actionis, lo que es tanto como decir, por el propio art. 24 CE.

Respalda esta interpretación la STC 121/1997, de 1 de julio, dictada en el recurso de amparo 442/1995, interpuesto con ocasión de una modificación de las disposiciones generales de las Cámaras parlamentarias (Congreso y Senado), en materia de personal, según la cual no es elemento impeditivo de la acción de amparo el hecho de que el precepto impugnado sea reproducción o remita expresamente a lo dispuesto en una norma con valor de Ley.

En consecuencia, si la norma anterior ya había sido enjuiciada, la fundamentación de la decisión con respecto a la posterior se hará por simple remisión a la sentencia que enjuició la primera (cfr. STC 198/1991, de 17 de octubre); y si la anterior no había sido recurrida, el enjuiciamiento es libre.

De todos modos, aclaremos que si la pretensión contenida en el apartado b) del suplico de la demanda fuera inadmisible, en los términos del art. 69.c) de la Ley de la Jurisdicción citada, debido a tener por objeto una disposición no susceptible de impugnación, al no ser la única pretensión ejercitada en la demanda, la referida causa de inadmisibilidad se hubiera convertido en causa de desestimación de la pretensión indicada, puesto que el concepto de inadmisibilidad no puede predicarse aisladamente para una sola o varias de las pretensiones formuladas en la demanda, sino que ha de afectar forzosamente a todas, como corolario de que el instituto de la inadmisibilidad, conforme ha declarado insistentemente esta Sala, se aplica al recurso y no a las pretensiones aisladas, las que caso de no ser viables, han de desestimarse, pero no declaradas inadmisibles (cfr. sentencias de 20 de marzo de 1985, , 24 de abril de 1987 y 5 de diciembre de 1988).

En definitiva, la supuesta inadmisibilidad de esta pretensión no existe, y deberá entrarse en su conocimiento.

La misma objeción formula el Abogado del Estado con respecto a la pretensión relativa al art. 8 del Real Decreto 1968/1999.

En dicho precepto se ha mantenido lo que disponía el citado Reglamento 214/1999, en su art. 78.2, regla primera, segundo párrafo, que es el impugnado.

La reproducción del precepto es reconocida expresamente en el epígrafe V de la demanda.

Al igual que en el caso anterior, la objeción de inadmisibilidad debe rechazarse y se entrará en su examen.

Las cuestiones litigiosas comienzan por la denunciada omisión del trámite de audiencia, previsto en el art. 24.1.c) de la Ley 50/1997, de 27 de Noviembre, del Gobierno.

Dispone este precepto que "elaborado el texto de una disposición que afecte a los derechos e intereses legítimos de los ciudadanos, se les dará audiencia, durante un plazo razonable y no inferior a quince días inhábiles (...)".

Señala la entidad recurrente que el plazo concedido fue de diez días y que no se ha justificado la restricción del plazo de quince días, por medio de una resolución motivada.

Ante todo, debemos descartar la supuesta necesidad de motivación, dado que la fijación de dicho término no está incluido en el art. 54 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, pues la elaboración de las disposiciones generales se rige por reglas propias contenidas en la citada Ley del Gobierno, 50/1997, de 27 de noviembre.

Por otra parte, el examen del expediente revela que el proyecto de disposición general fue sometido a un considerable número de asociaciones, corporaciones y entidades de todo tipo, siendo significativo que el Consejo Superior de Cámaras de Comercio, Industria y Navegación, emitiera dentro de término el informe que estimó pertinente.

La masiva utilización del trámite revela que, en contra de lo afirmado por la demanda, el término concedido fue suficiente, apreciación probatoria que no puede ser invalidada por la unilateral afirmación de la recurrente.

La supuesta infracción del art. 24.1.c) de la Ley del Gobierno de 1997 es la que justificaba la petición de que se declarara la nulidad de pleno derecho de los Reales Decretos 1968 y 2060 de 1999 que, en consecuencia, ha de ser desestimada.

La siguiente pretensión del recurso alude a la reforma introducida por el art. 3 del Real Decreto 1968/1999 en el texto del art. 59.2 del Reglamento del IRPF.

La modificación impugnada se concentra en el inciso "siempre que dichas rentas procedan de un único inmueble", con el que ha sido adicionado el precepto citado del Reglamento 214/1999.

Recordemos que el art. 20 de la Ley del Impuesto, 40/1998, de 9 de diciembre, definió los rendimientos íntegros del capital inmobiliario, incluyendo en ellos "todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos de uso o disfrute sobre los mismo -bienes inmuebles-, cualquiera que sea su denominación o naturaleza".

El art. 79 de la citada Ley, consecuentemente, dispuso lo siguiente en su apartado 1:

"Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan".

A continuación el precepto dispuso que no obstante, sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 81 de esta Ley, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de los rendimientos del trabajo con el límite de 3.500.000 ptas. brutas en tributación individual y conjunta, los rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite de 250.000 ptas. anuales y, en lo que ahora interesa, apartado c), las "Rentas inmobiliarias imputadas a que se refiere el art. 71, con el límite que se establezca reglamentariamente".

Con anterioridad, el art. 71 de la misma Ley 48/1999 había establecido los coeficientes de imputación de las diversas rentas inmobiliarias.

En su primitiva redacción, el art. 59 del Reglamento no hizo uso de la amplia y expresa habilitación especial conferida por los preceptos que hemos citado de la Ley del Impuesto, limitándose a hacer una remisión genérica al art. 79, pero sin establecer topes mínimos de ninguna clase ni otras condiciones, como las que ha introducido el art. 3 del Real Decreto 1968/1999.

En lo que al recurso se refiere, la limitación se refiere por una parte a que no tienen obligación de declarar los que perciban rentas inmobiliarias con el límite de 50.000 ptas. anuales -extremo ajeno al presente recurso-, y que, en todo caso, las rentas han de proceder de un único inmueble.

Es decir, que en el supuesto de que el declarante perciba rentas imputadas de más de un inmueble, la obligación de declarar es absoluta, sin que haya exención de ningún tipo.

La demanda no proporciona ningún argumento que justifique la impugnación de un precepto que se limita a recoger un tope razonable a la relevación del deber de declarar este tipo de rentas.

Nótese que no estamos en presencia de una exención, sino de la dispensa del deber de declarar las rentas percibidas. Consecuentemente, las cautelas del legislador deben acentuarse y por ello es razonable que en este tipo de rentas se exija que las rentas imputadas procedan de un solo inmueble, pues la existencia de más de uno que genere las mismas es motivo más que razonable para imponer el deber de declarar.

El mismo precepto ha sido impugnado también con el argumento de que introduce una discriminación injustificada, perjudicial para los propietarios a quienes afecte, e ilícita ex art. 14 CE.

Una vez más debe tenerse en cuenta que el derecho subjetivo fundamental a la igualdad es también un principio constitucional de obligada observancia para el legislador en todos los niveles del rango normativo.

Una de sus manifestaciones, sin duda la más importante, es la escogida por la entidad recurrente, al invocar el principio de no discriminación.

Sería ocioso citar la jurisprudencia que respalda la afirmación de que este principio no prohibe cualquier diferencia de trato en el ejercicio de los derechos y libertades, sino la que esté desprovista una justificación objetiva y razonable, dando lugar a una norma que resulte discriminatoria.

Una norma tendrá que ser calificada así cuando establezca "distinciones artificiosas o arbitrarias entre situaciones de hecho cuyas diferencias reales, si existen, carecen de relevancia desde el punto de vista de la razón discernible en la norma", según palabras de la clásica STC 83/1984, de 24 de julio.

De ahí que este principio no implique una uniformidad en nuestro ordenamiento, en cuanto que aquél "no puede ser entendido en términos tales que impidan al legislador, al establecer el sistema fiscal que estime justo, introducir diferencias... para atender al fin de la justicia..." (Auto del Tribunal Constitucional 230/1984, de 2 de abril).

Por tanto, "el principio no implica la necesidad de que todos los españoles se encuentren siempre, en todo momento y ante cualquier circunstancia en condiciones de absoluta igualdad..." (STC 83/1984, de 24 de julio).

En definitiva, "no toda desigualdad de trato en la ley supone una infracción al artículo 14 de la Constitución, sino que dicha infracción la produce sólo aquella desigualdad que introduce una diferencia entre situaciones que pueden considerarse iguales y que carece de una justificación objetiva y razonable (STC 76/1990, de 26 de abril.

Dicho desde otra perspectiva, la desigualdad fundada en elementos objetivos no es contraria a la Constitución. Sólo lo es, y está prohibida, por discriminatoria, la desigualdad de índole subjetiva, por no venir fundada en criterios objetivos y suficientemente razonables de acuerdo con criterios o juicios de valor generalmente aceptados (STC 159/1997, de 2 de octubre).

Y en el ámbito tributario, las discriminaciones no son arbitrarias cuando se establecen en función de un criterio amparado en el ordenamiento (STS de 224 de marzo de 1995).

Por todo ello, la jurisprudencia ha exigido siempre que quien invoca este principio ha de aportar el término de comparación que revele la diferencia objetiva de tratamiento de situaciones iguales.

A tal efecto se señala por el recurrente una hipótesis, planteando el ejemplo de un contribuyente titular de dos plazas diferentes de aparcamiento, situadas en inmuebles distintos, frente a quien las tenga en el mismo inmueble.

El ejemplo, en si, es insuficiente, por aislado, y no puede servir de base para una política tributaria general.

Y, con respecto al quebrantamiento del invocado principio de igualdad, el ejemplo nada demuestra, pues no es lo mismo la situación de quien perciba rentas de un sólo inmueble (no hay obligación de declarar si no exceden de 50.000 ptas.), que la de quien las reciba de más de un inmueble (tendrán siempre obligación de declarar).

Situaciones distintas, con soluciones distintas justificadas por ello.

Por otra parte, como señala el Abogado del Estado, estamos en presencia de un impuesto personal, en el que la obligación de declarar no surge aisladamente, sino en relación con otros factores, entre los cuales ha de valorarse la titularidad de rentas imputadas procedentes de más de un inmueble.

La pretensión, por ello, ha de ser rechazada.

En la demanda se formula a continuación la pretensión relativa al art. 75.1.2º del Reglamento impugnado, que señala el tipo del 40% para las retenciones a practicar en las retribuciones de los miembros de los Consejos de Administración, Juntas que hagan sus veces u organismos similares.

En el precepto aparece como tipo genérico el del 20% (luego reducido al 18% por el Real Decreto 1968/1999), ofreciendo excepciones en menos (10% para representantes garantizados de Tabacalera, Recaudadores municipales, etc.) y en más (40%, exclusivamente para los perceptores de rendimientos del trabajo indicados).

En un impuesto directo, personal y progresivo cual es el que grava la renta de las personas físicas, la fijación de un tipo estereotipado, sin alternativas ni gradaciones, ofrecerá siempre los peligros que denunciamos en nuestra sentencia de 10 de julio de 1999, peligros que solo pueden conjurarse apostando la justificación de que los pagos a cuenta exigidos son proporcionales y adecuados en el mercado de rentas de trabajo.

Elevar al doble el tipo de retención para estos rendimientos exige indudablemente una motivación suficiente.

El examen del expediente administrativo revela que dicha motivación está ausente.

Ni la norma lo explica, ni tampoco los informes y antecedentes obrantes en el expediente, por más que los consideremos incorporados al acto, según criterio jurisprudencial reiterado.

Tampoco encontramos datos económicos de ningún tipo que sustenten el criterio de la norma, pues en el expediente no figuran, por ejemplo, los datos íntegros percibidos por tales rendimientos que consten en los datos de Hacienda, el de las retenciones, y su relación con otros sectores de rentas del trabajo.

Se ha infringido, en consecuencia, el art. 52.a) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, lo que conlleva la nulidad del precepto.

Estas consideraciones son tanto más necesarias por cuanto la historia de esta retención revela un alza continua, cuyo incremento último estimamos que hubiera sido necesario explicar satisfactoriamente.

En efecto, la evolución legislativa arranca del Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto, correspondiente a la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuyo art. 148, apartado g), situó esta retención en el 20%.

Posteriormente, el Real Decreto 1261/1983, de 27 de abril, elevó el tipo al 25%.

Surge después el Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, que lo sitúa en el 30%.

Y la norma ahora impugnada lo elevó al 40%, sin explicar en modo alguno las razones de la subida.

Por ello, como dijimos, se estima esta pretensión, con lo que no hacemos mas que reproducir la solución a que se llegó en la sentencia recaída el día 22 de marzo de este año en el recurso de casación 147/2000.

A continuación la demanda impugna el último inciso del párrafo segundo de la regla 1ª del art. 78.2 del Reglamento 214/1999, en la redacción dada por el art. 8 del Real Decreto 1968/1999.

La impugnación debe ser desestimada. El inciso hace referencia a las retribuciones variables, computables a efectos de retenciones, manteniendo como criterio general el que no podrán ser inferiores a las del año precedente, pero, a renglón seguido, introduce un mecanismo corrector, lleno de ponderación y prudencia, que permite a los interesados acreditar un montante inferior.

El siguiente precepto impugnado es el art. 12.1 del Real Decreto 1968/1999, que dio nueva redacción al art. 88.1 del Reglamento del IRPF.

La impugnación se dirige contra la totalidad del precepto, argumentándose que "el art. 88.1 del Reglamento es nulo de pleno derecho en la medida que el tipo del 20% fijado por éste, a pesar de estar dentro del máximo legal, al aplicarse sobre los ingresos íntegros satisfechos a profesionales incurre en los efectos confiscatorios declarados por la sentencia de 10 de julio de 1999 (...)".

La impugnación abunda precisamente en los argumentos utilizados por esta sentencia que, como se recordará, fue dictada en el recurso contencioso 126/1998 y declaró la nulidad del art. 4 del Real Decreto 113/1998, de 30 de enero, que había dado nueva redacción al art. 51 del Real Decreto 1841/1991, por el que se aprobó el Reglamento del IRPF. La nulidad afectó a la fijación del tipo del 20% para las retenciones de los ingresos de los profesionales.

Con posterioridad a dicha sentencia se dictó el Real Decreto 214/1999, cuyo art. 88.1 mantuvo el tipo del 20% para obtener la retención sobre los ingresos íntegros satisfechos, cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional.

Y es el Real Decreto 1968/1999 el que introduce modificaciones en el citado art. 88.1, consistentes en síntesis en las siguientes:

1. Rebaja del tipo de retención al 18%.

2. Fijación del 9% para contribuyentes que se inicien en el ejercicio profesional y otros grupos de contribuyentes especiales (representantes de Tabacalera S.A, Recaudadores municipales, agentes de seguros, y Delegados del Organismo de Loterías y Apuestas del Estado).

3. Fijación del 2% para las retenciones de rendimientos que sean contraprestación de una actividad forestal.

La demanda dirige su impugnación hacia la totalidad del nuevo precepto, postulando, como se ha afirmado, la desaparición absoluta de las retenciones.

El criterio no puede ser compartido y así tuvo ocasión de afirmarlo esta Sala en su sentencia de 20 de mayo de 2000, dictada en el recurso contencioso 70/1999, al afirmar que las normas legales han de interpretarse de forma acorde con la realidad social (art. 3 Código Civil) y que en este sentido no cabe la menor duda que la política de retribuciones plasmada en el Reglamento impugnado -se refería al 2717/1998, de 18 de diciembre-, responde a conveniencias colectivas y a una política que satisface demandas justas y llenas de asentimiento general y a esa política responde la minoración de las retenciones, en las rentas más bajas, por motivos justificados, que es el objetivo perseguido por los preceptos impugnados.

El sistema de retenciones, por tanto, está justificado, siempre que, como ha tenido ocasión esta Sala de ir subrayando a partir de la aludida sentencia de 10 de julio de 1999, y posteriormente en las de 2, 11 y 18 de marzo, 19 y 20 de mayo, 14 y 15 de julio, todas de 2000, los porcentajes se fijen teniendo en cuenta el carácter de impuesto personal y progresivo del tributo, evitando cualquier confiscatoriedad.

Las cautelas asumidas por el precepto impugnado son suficientes para declarar cumplidas estas premisas, pues se han señalado tipos reducidos para las rentas inferiores y, además, comparativamente, el tipo único escogido para los rendimientos de actividades económicas es el que señala el art. 79 del Real Decreto 214/1999 para calcular la cuota de retención en el tramo más bajo de ingresos en los rendimientos del trabajo.

Entrando ahora en la temática del Impuesto sobre Sociedades, la entidad recurrente formula la petición de que se declare la nulidad de la sujeción a retención, con carácter general, de los rendimientos satisfechos a los fondos de pensiones, sujeción que resulta, a su juicio, ex silentio (sic), del art. 57 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en lo sucesivo RIS), aprobado por Real Decreto 537/1997, de 14 de abril.

En el precepto citado se regularon las excepciones a la obligación de retener y de ingresar a cuenta, a través de una serie de epígrafes que abarcan justamente todas las letras del abecedario, incluyendo la "z".

La modificación introducida por el texto impugnado afectó a las letras s), t) y u).

La peculiaridad del presente recurso radica en que no se postula la nulidad de ninguno de los apartados citados, sino que la crítica se dirige a que no se hayan incluido entre las exenciones de la letra "u" las de los rendimientos satisfechos a los fondos de pensiones, sujeción que, a su juicio, a todas luces es contraria a la propia Ley del Impuesto 43/1995, de 27 de diciembre, que en atención a la finalidad que persiguen determinados entes exime de tributación las rentas obtenidas por los entes públicos citados en el art. 9.

La modificación introducida por el art. 2 del Real Decreto 2060/1999 en el epígrafe "u" del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril consistió en declarar exceptuadas de la obligación de retener y de ingresar a cuenta «las cantidades satisfechas por entidades aseguradoras a los fondos de pensiones como consecuencia del aseguramiento de planes de pensiones».

Lo que postula la entidad recurrente es que todo tipo de entidades financieras, que satisfagan rendimientos relacionados con los fondos de pensiones, deben disfrutar igualmente de dicha excepción.

Tan confuso planteamiento no es válido. Manifiestamente estamos en presencia de un alegato de lege ferenda más que de una impugnación concreta.

La parte recurrente no ha formulado su demanda con la pretensión de que se consideren incluidas este tipo de rentas dentro de las declaradas no sujetas por el art. 57 ya citado, sino que, al revés, propugna la nulidad del precepto por su no inclusión.

La nulidad, paradójicamente, arrastraría la sujeción a retención de las rentas incluidas actualmente en el precepto, a pesar de que la demanda no formula ninguna alegación que justifique este resultado, contradictorio con las propias aspiraciones lega ferenda a que hemos aludido.

Finalmente se postula la nulidad de la redacción dada por el art. 4 del Real Decreto 2060/1999 del RIS, en lo relativo a la aplicación del tipo de retención del 18% a los rendimientos derivados del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

Antes hemos tenido ocasión de hacer referencia a las sentencias de esta Sala de 2 y 18 de marzo de 2000, en las que se declaró la nulidad de la redacción dada por el art. 40 del Real Decreto 2717/1998 al artículo 62.3 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, estableciendo el tipo de retención del 18% sobre los rendimientos derivados del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

La propia demanda se declara conocedora de estas sentencias y reitera la petición de nulidad del mencionado tipo de retención.

Conviene hacer una breve recapitulación del presente tema.

El Real Decreto 537/1997, de 14 de abril, su artículo 62 se limitó a expresar en términos generales lo siguiente:

"Artículo 62. Porcentaje de retención e ingreso a cuenta.

El porcentaje al que se debe efectuar la retención o el ingreso a cuenta será el 25%".

Se promulga después el Real Decreto 2717/1998, de 18 de diciembre y el artículo 62 mantiene, en el nuevo epígrafe 1º, el tipo general del 25%, pero introduce, en su artículo 40, un número 3º, de suerte que el precepto, en lo que ahora interesa, pasa a tener el siguiente contenido:

"Artículo 62.- Porcentaje de retención e ingreso a cuenta

1. - El porcentaje al que se debe efectuar la retención o el ingreso a cuenta será, con carácter general, el 25%.

2. - (...)

3. - En el caso de arrendamiento y subarrendamiento de inmuebles urbanos este porcentaje será el 18%.

   Este porcentaje se dividirá por dos cuando se trate de rentas procedentes de inmuebles urbanos situados en Ceuta, Melilla o sus dependencia, obtenidas por entidades domiciliadas en dichos territorios o que operen en ellas mediante establecimiento o sucursal".

   Este precepto fue declarado nulo por las sentencias de 2 y 18 de marzo, de esta Sala, en el punto concreto del señalamiento del tipo del 18% de retención e ingreso a cuenta en el caso de arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

   Finalmente, aparece el Real Decreto 2060/1999, cuyo artículo 4, da nueva redacción al artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 537/1997, que pasa a quedar redactado como sigue:

   "Artículo 62.- Porcentaje de retención e ingreso a cuenta.

1. - El porcentaje al que se debe efectuar la retención e ingreso a cuenta será, con carácter general, el 18%.

   En el caso de arrendamiento y subarrendamiento de inmuebles urbanos este porcentaje se dividirá por dos cuando se trate de rentas procedentes de inmuebles urbanos situados en Ceuta, Melilla o sus dependencias, obtenidas por entidades domiciliadas en dichos territorios o que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal.

   (....)".

Tras esta necesaria exposición de la evolución legislativa, es preciso poner de relieve que en el presente recurso no se está cuestionando la legitimidad del tipo del 18% con carácter general, sino solamente en cuanto sea aplicable a las rentas obtenidas por las sociedades a través del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

Con esta acotación, se impone reproducir los razonamientos y el pronunciamiento anulatorio que se contiene en las sentencias de esta Sala que han sido citadas, estimándose, en consecuencia, en este particular, la demanda.

La sentencia de 2 de marzo de 2000 llegó a la conclusión anulatoria sobre la base de los argumentos de que "lo que resulta evidente es que el tipo de retención aplicable «... sobre todos los conceptos que se satisfagan al arrendador, excluido el IVA» representa (o puede representar) un porcentaje bastante más elevado sobre la renta legalmente gravable que se comprenda en todos esos conceptos que se satisfagan al arrendador, de manera que señalado el tipo del 18 por 100 a tal efecto, el gravamen real que puede suponer normalmente será superior a ese 18 por 100, en magnitudes variables y en ocasiones, sin duda, excesivas".

Y que, "de otra parte, resulta un tanto contradictorio e inexplicable que el Real Decreto 113/1998, de 30 de enero, estableciera este porcentaje en el 15 por 100, y que el Real Decreto 2717/1998, de 18 de diciembre, es decir, poco más de diez meses después, lo eleve al 18 por 100 al tiempo que se opera por parte de la Hacienda Pública un importante ajuste a la baja del gravamen por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En cualquier caso, el 18 por 100 es un tipo impositivo superior al mínimo establecido en el Impuesto y, frente a ello, no justifica su razón de ser -que opone la Abogacía del Estado- ni la posible existencia de fraude o elusión fiscal en este sector (que, en su caso, debe ser combatido por otros medios y no por el de aumentar el gravamen sobre la generalidad), ni los tipos impositivos que correspondan a otras retenciones o pagos a cuenta, que están calculados en razón a las características de la fuente de que proceden, cosa que no se justifica haber hecho en este caso desde el momento que gravándose «... todos los conceptos que se satisfagan al arrendador, excluido el IVA» con el 18 por 100 puede llegarse a un tipo de retención real sobre la renta neta (única efectivamente sometida al Impuesto) muy superior al que corresponda al obligado tributario por aplicación estricta de las normas reguladoras del tributo".

La sentencia de 18 de marzo de 2000 reiteró dichos argumentos para llegar a la misma conclusión anulatoria.

En consecuencia, en aplicación del principio de unidad de doctrina, se vuelven a reiterar en este momento.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 139.I de la Ley de la Jurisdicción de 1998, dado que esta Sala ha actuado en primera y única instancia, se hace preciso resolver sobre las costas.

Dada la estimación parcial del recurso no es posible hacer condena en costas.

Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.