STS, 14 de Junio de 2003
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 14 Junio 2003 |
D. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. JUAN GONZALO MARTINEZ MICOD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a catorce de Junio de dos mil tres.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de casación 7185/98, interpuesto por la Administración General del Estado, contra la sentencia dictada el día 11 de junio de 1998, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, recurso 718/1995, siendo partes recurridas doña Lina , doña Magdalena y doña Maribel , representadas por el Procurador don Miguel Ángel Araque Almendros, bajo la dirección de Letrado, relativo a impuesto sobre sucesiones y donaciones.
En el curso de actuaciones inspectoras, relacionadas con una escritura de donación de acciones, valoradas en 244.958.000 ptas., efectuada el día 30 de diciembre de 1988, por don Esteban y doña María Teresa , a sus hijas doña Lina , doña Magdalena y doña Maribel , y tras la revisión de las liquidaciones practicadas por la Oficina Liquidadora de Reus, acordada por la Dirección General de Tributos, por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, se llevó a cabo una comprobación de valores, incorporada a tres actas levantadas por la Inspección a posteriori del acuerdo de revisión, con el resultado de tasar las acciones en 7.491.581.097 ptas.
Con independencia de las interpuestas contra las liquidaciones que sustituyeron a las que fueron revisadas, las interesadas formularon también las correspondientes reclamaciones contra la comprobación de valores, núm. 41/1183/93, 41/1184/93 y 41/1186/93, que fueron desestimadas por el Tribunal Regional de Andalucía, en resoluciones de 9 de febrero de 1995, reputándolas inadmisibles. Contra ellas se dedujeron recursos de alzada, que fueron resueltos acumuladamente por el Tribunal Central, en su resolución de 29 de noviembre de 1995, en sentido desestimatorio.
Frente a dicha resolución se formalizó recurso contencioso, que se tramitó ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, recurso 718/1995, y que finalizó por sentencia estimatoria de 11 de junio de 1998, cuya parte dispositiva es como sigue: "Fallamos.- ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de DOÑA Lina , DOÑA Magdalena Y DOÑA Maribel , contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 29 de noviembre de 1995, a que estas actuaciones se contraen, que se anula por no ser ajustada a Derecho, con todos los efectos inherentes esta declaración, concretamente reconociendo el derecho de las recurrentes a impugnar en vía contencioso-administrativa la comprobación de valores a que se refiere el presente recurso. sin expresa imposición de costas a ninguna de las partes procesales".
La mencionada sentencia fue objeto de recurso de casación, en el que una vez interpuesto, recibidos los autos, admitido a trámite y efectuadas sus respectivas alegaciones por las partes recurridas, se señaló el día 4 de junio de 2003 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
La representación del Estado opone un motivo único de casación, consistente en la infracción del art. 70 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprobó el Reglamento General de la Recaudación de los Tributos, motivo articulado por el cauce del art. 95.1.4 de la Ley de la Jurisdicción de 1956.
Razona, en síntesis, la Administración recurrente que la comprobación de valores practicada en el curso de una inspección, e incorporada al acta correspondiente, no es separable de las liquidaciones resultantes de la misma y sólo puede ser impugnada juntamente con éstas, y no como acto aislado.
La tesis de la sentencia recurrida es justamente la contraria. A su juicio, el art. 70.2 no resuelve el problema, ya que se trata de una norma reglamentaria, que no podría prevalecer sobre el art. 121.2 LGT, y que además se limita a regular el derecho a oponerse a la valoración en el momento de formularse las alegaciones en el acta y el derecho a impugnar la liquidación, pero no veda la posibilidad de impugnar las valoraciones efectuadas en el seno de la misma.
A este respecto, el Abogado del Estado objeta que el art. 121, versión de la LGT anterior a 1995, se refiere a las liquidaciones practicadas en vía de gestión, pues el precepto figuraba en el Capítulo IV del Título III, en tanto que las normas de la Inspección de los Tributos se contienen en los artículos 140 y siguientes. A su juicio únicamente es preciso notificar la base del impuesto, con carácter previo a la posterior liquidación cuando así lo establece una norma con rango suficiente, pero no en otros supuestos, como es el caso de actuaciones inspectoras.
Pese al meditado estudio que se contiene en la sentencia impugnada, la doctrina reiterada de esta Sala se ha pronunciado a favor de la tesis de la Administración.
Sirvan de cita a estos efectos las sentencias de 30 de abril de 1999, recurso de casación núm. 5939/1994, 18 y 19 de diciembre de 2001, recursos de Casación núm. 6102 y 6110/1996.
En la de 30 abril 1999, recordábamos que en la determinación de la base imponible de los diversos impuestos existe frecuentemente una fase o tarea que es la de valorar el hecho imponible o alguno de sus elementos, y que a tal fin el art. 52 LGT regula la que denomina «comprobación de valores», señalando los medios utilizables, con remisión a cualesquiera otros medios que específicamente se determinen en la ley de cada tributo.
Afirmamos también que el acto de comprobación de valores es sin duda un acto trámite, necesario para determinar la base imponible y facilitar así la práctica de la liquidación, y que este acto de comprobación de valores puede ser considerado un acto administrativo separable, que debe ser notificado previa e independientemente del acto de liquidación, y susceptible de ser impugnado «per se» mediante el recurso de reposición potestativo y/o mediante reclamación económico-administrativa, y así lo dispone el artículo 165 de la Ley General Tributaria: «Son reclamables en vía económico-administrativa los siguientes actos de gestión tributaria: (...) b) Los que aprueben comprobaciones de valor de los bienes o derechos sujetos al tributo».
Nos cuidamos igualmente de señalar que, sin embargo, no todos los actos de comprobación de valores son susceptibles de impugnación previa e independiente respecto del acto de liquidación, porque tal posibilidad debe estar reconocida legalmente, como así lo precisa el apartado 2, del propio artículo 52 de la Ley General Tributaria, según la redacción dada por la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991, aplicable al caso de autos, al disponer: «2. El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación fiscal de valores señalados en el número anterior, dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente o, cuando así estuviera previsto, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado».
Existen, por tanto, dos posibles modalidades de impugnación del acto de comprobación de valores. Una es la general, que consiste en recurrir dicho acto trámite, a partir de la notificación del acto administrativo de liquidación, y no antes, como uno de los posibles motivos de impugnación de dicha liquidación, y, otra modalidad, que debe estar prevista y regulada legalmente que permite la impugnación previa y separada del acto de comprobación de valores, que es la mencionada en el artículo 165 b), de la Ley General Tributaria.
Y es que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 del Reglamento de la Inspección de los Tributos, corresponde a ésta entre otras facultades, «la integración definitiva de las bases tributarias mediante el análisis y evaluación de aquéllas en sus distintos regímenes de determinación» (letra b), y «la comprobación del valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos del hecho imponible» (letra f), y de conformidad con lo dispuesto en los artículos 160 y 161, según se trate de acta de conformidad o disconformidad, resolver dictando en unidad de acto las correspondientes liquidaciones, que son recurribles potestativamente en reposición y/o reclamables ante los Tribunales Económico-Administrativos, momento en que se puede discutir, obviamente, la valoración o comprobación de valores realizada por la Inspección de los Tributos, debiendo aclarar que el Reglamento se refiere al Organo de la Inspección de los Tributos, de modo que si el Inspector actuario no tuviera el título facultativo idóneo para valorar el hecho imponible de que se trate, deberá recabar del funcionario técnico competente que practique dicha valoración, debidamente motivada, la cual se incluirá en el expediente administrativo y podrá ser recurrida, una vez se practique la liquidación, bien entendido que formalmente lo que se impugna es el acto administrativo de liquidación, aunque la controversia se plantee sólo respecto de la comprobación de valores.
Debemos en consecuencia estimar el recurso y, de conformidad con la regla 3ª del art. 102.1 de la Ley de la Jurisdicción de 1956 y teniendo en cuenta lo solicitado por la parte recurrente, declarar la conformidad a Derecho de la resolución originariamente recurrida, todo ello sin condena en costas, a la vista de lo dispuesto en el art. 102.2 de la citada Ley.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Estimamos el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado, contra la sentencia dictada el día 11 de junio de 1998, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 718/1995, siendo partes recurridas doña Lina , doña Magdalena y doña Maribel , la que casamos, y entrando a conocer del recurso contencioso promovido por las mismas en la instancia, lo desestimamos, declarando a la vez la conformidad a Derecho de la resolución recurrida.
Sin condena en costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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