STS, 21 de Octubre de 2004
| Ponente | JUAN GONZALO MARTINEZ MICO |
| ECLI | ES:TS:2004:6671 |
| Número de Recurso | 8878/1999 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 21 de Octubre de 2004 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
RAMON TRILLO TORRESJAIME ROUANET MOSCARDORAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICO
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiuno de Octubre de dos mil cuatro.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Excmos. Sres. Magistrados al margen anotados, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina que con el num. 8878/1999 ante la misma pende de resolución, promovido por la entidad COPLAGO S.L., representada por Procurador y dirigida por Letrado, contra la sentencia de fecha 20 de octubre de 1999 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Tercera, del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 9747/1997. Habiéndosele dado traslado del recurso a la Abogacía del Estado en representación de la Administración demandada, no formalizó su oposición.
Por Resolución de 11 de abril de 1997 el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia desestimó la reclamación promovida por COPLAGO S.L. contra el acuerdo dictado por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en La Coruña que le denegó la consideración de ingresos indebidos y la consiguiente devolución de los efectuados en concepto de pago de Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, epígrafes 966.25 y 966.26, ejercicios 1990 y 1991. El motivo de solicitar esta devolución de ingresos indebidos estribaba en que el Real Decreto 445/1988, de 6 de mayo, fue declarado nulo de pleno derecho por sentencia de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 11 de marzo de 1991.
Contra la resolución del TEAR de Galicia de 11 de abril de 1997, COPLAGO S.L. interpuso recurso ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia que, con fecha 20 de octubre de 1999, dictó sentencia que contenía la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo deducido por COPLAGO S.L. contra Acuerdo de 11 de abril de 1997 desestimatorio de Rec. 15/1452/96 contra otro de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de A Coruña sobre solicitud devolución ingresos indebidos por Licencia Fiscal Actividades Comerciales, años 1990 y 91 dictado por Tribunal Económico Administrativo Regional Galicia. Sin imposición de costas".
Contra la citada sentencia COPLAGO S.L. interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, que fue interpuesto directamente ante la Sala sentenciadora. Una vez que fue admitido a trámite el recurso en diligencia de ordenación de fecha 2 de diciembre de 1999, se dio traslado del mismo a la parte recurrida para que formalizase su oposición. Por diligencia de ordenación de 7 de julio de 2000 se tuvo por caducado el derecho del Abogado del Estado a formular oposición, elevándose los autos y el expediente administrativo a esta Sala, que señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 20 de octubre de 2004, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, Magistrado de la Sala.
Partía la entidad recurrente de la base de que los ingresos derivados de actos nulos de pleno derecho tienen la consideración de ingresos indebidos por la proyección que supone la declaración de nulidad de la norma reglamentaria de cobertura. Por eso la pretensión de la entidad recurrente es la devolución de los ingresos indebidos al no haber transcurrido el plazo previsto para reclamar la devolución que resulta del art. 3 del Real Decreto 1163/90, regulador del procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria.
La sentencia recurrida recuerda la sentencia de esta Sala y Sección de 17 de octubre de 1996, dictada en un asunto semejante al aquí planteado.
La argumentación de dicha sentencia fue la siguiente:
- La declaración de nulidad de una disposición de carácter general debe producir efectos "ex tunc" y, por ello, pierde virtualidad legitimadora de cualquier acto que en ella pretenda ampararse; no obstante, dicha eficacia se encuentra atemperada por lo establecido en el art. 120 de la Ley de Procedimiento Administrativo (de 1958) que dispone la subsistencia de los actos firmes dictados en aplicación de la disposición general declarada nula, subsistiendo en los de diferente naturaleza la posibilidad de impugnarlos si así lo permite la legalidad aplicable.
- Los motivos que conducen a la nulidad de una disposición de carácter general -- como fácilmente puede comprobarse, en cuanto aquí interesa, de la lectura de la sentencia de 11 de marzo de 1991 -- son motivos jurídicos, tanto si tienen naturaleza sustantiva como si son de carácter formal. Por eso mismo --como esta Sala declaró en sentencias de 4 de mayo y 10 de julio de 1993-- esos motivos jurídicos debieron ser esgrimidos para impugnar las correspondientes liquidaciones. Quiere decirse con lo expuesto que no puede acudirse al procedimiento de devolución de ingresos indebidos alegando, exclusivamente, motivos de la expresada naturaleza, pues éstos debieron ser, en su caso y momento, utilizados para impugnar las liquidaciones que estimaran viciadas por la ilegalidad de la disposición. Consecuentemente, la subsistencia de los actos tributarios que dieron cobertura a los ingresos se erige en obstáculo insalvable para obtener su devolución.
- Las liquidaciones respecto de las que se solicita la devolución de lo ingresado como indebido no pierden su condición de definitivas por el hecho de la declaración de nulidad de sus normas reguladoras.
Las infracciones legales que la sociedad recurrente imputa a la sentencia recurrida son las siguientes:
-
La no aplicación del art. 105 de la Ley de Procedimiento Administrativo Común al distinguir la posible revisión siempre de los actos de gravamen en comparación con la no revisión de los actos declarativos de derecho.
-
La no aplicación del art. 154 de la LGT que permite la revisión de los actos tributarios llamados firmes.
-
Al no impedirlo el art. 40 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, todos los demás actos administrativos firmes pueden ser revisados en base a la nulidad declarada de la norma que servía de apoyo legal al acto administrativo.
-
La Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/90, de 21 de Septiembre, que regula la devolución de ingresos indebidos, determina: "... los obligados tributarios podrán solicitar la devolución de ingresos efectuados en el Tesoro, instando la revisión de aquéllos actos dictados en vía de gestión tributaria que hubiesen incurrido en motivo de nulidad de pleno derecho, que infringiesen manifiestamente la Ley...".
La Sala de instancia se cuidó de decir en la sentencia recurrida que se había pronunciado en varias ocasiones sobre pretensiones de idéntica naturaleza y contenido a la que la entidad recurrente ahora --COPLAGO S.L.-- sometía de nuevo a su consideración y que el fallo de sus sentencias anteriores había sido siempre favorable a la devolución de los ingresos efectuados en concepto de pago de Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, calculados con fundamento en el Real Decreto 445/1988, de 6 de mayo, por el que se modificó parcialmente la Instrucción y Tarifas de la meritada Licencia, Decreto que fue declarado nulo de pleno derecho por sentencia de esta Sala de 11 de marzo de 1991, confirmada por la de la Sala Especial de Revisión del art. 61 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de fecha 20 de febrero de 1992 y vuelta a ratificar por la sentencia de 30 de abril de 1994 de esta Sala Tercera.
Pero advertía la Sala de instancia que la temática sobre la que versaba el recurso había sido modificada sustancialmente en su tratamiento por la sentencia de esta Sala y sección de 16 de octubre de 1996. Se refería, sin duda a la de 17 de octubre de 1996, dictada en el recurso de casación num. 457/1994, en la que se contempló también una pretensión de devolución de ingresos tributarios, efectuados en concepto de pago de Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, calculados con fundamento en el mismo Real Decreto 445/1988, de 6 de mayo, por el que se modificó parcialmente la Instrucción y Tarifas de la meritada Licencia. La sentencia de esta Sala de 17 de octubre de 1996 estimó el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia de la misma Sala y Sección Tercera de Galicia.
En virtud de lo expuesto, la sentencia aquí recurrida decía que, al aceptar el criterio marcado por este Tribunal Supremo y para garantizar el principio de unidad en la interpretación de la ley, modificaba la que venía siendo la línea marcada por las sentencias dictadas por aquélla Sala y acomodaba su criterio a lo que resultaba de la sentencia de 17 de octubre de 1996 de esta Sala y Sección.
Y, ciertamente, esta Sala, después de su sentencia de 17 de octubre de 1996, en los casos que se le han planteado de devolución de ingresos indebidos correspondientes a liquidaciones giradas por el concepto de Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales con fundamento en el Real Decreto 445/1988, anulado por sentencia de esta Sala de 11 de marzo de 1991, ha mantenido la subsistencia de los actos firmes dictados en aplicación del citado Decreto declarado nulo.
El criterio de la sentencia de 17 de octubre de 1996 ha sido confirmado por las sentencias, entre otras, de 20 de diciembre de 1996, 19 y 24 de septiembre de 1998, 17 de marzo de 2001, 27 de marzo y 1 de junio de 2002 y 31 de marzo de 2003.
En esta últimamente citada de 31 de marzo de 2003 se decía lo siguiente: Esta Sala Tercera del Tribunal Supremo mantiene, en doctrina reiterada y completamente consolidada por cientos de sentencias, que la declaración de nulidad de una disposición general, acordada por el Tribunal Supremo, con posterioridad a la fecha en que se dictaron las liquidaciones, cuya devolución se pide, no comporta la nulidad de pleno derecho de las mismas, según establece claramente el art. 120, apartado 1, de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958, aplicable al caso de autos, que dispone: "1. La estimación de un recurso interpuesto contra una disposición de carácter general implicará la derogación o reforma de dicha disposición, sin perjuicio de que subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma".
Criterio que, en la vigencia actual, se encuentra en el art. 102.4, "in fine", de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, en la redacción de la Ley 4/1999, de 13 de Enero.
Las liquidaciones cuya devolución solicita la entidad recurrente eran susceptibles de ser impugnadas en plazo mediante recurso de reposición y/o reclamación económico-administrativa, pero al no hacerlo, devinieron en firmes y consentidas, de manera que la nulidad del Real Decreto 445/1988 no les afectó.
Sentado que las liquidaciones eran firmes, es menester examinar si podían o no acogerse a la revisión prevista y regulada en la Disposición Adicional Segunda , del Real Decreto 1.163/1990, de 21 de Septiembre.
Esta revisión es posible cuando los actos dictados en vía de gestión tributaria hubieran incurrido, por ellos mismos y por sus circunstancias, no por la nulidad de la disposición general bajo cuyo amparo se dictaron, en alguno de los casos que determinan la nulidad de pleno derecho, regulados en el artículo 153 de la Ley General Tributaria, que dispone:
"1. Corresponderá al Ministro de Hacienda la declaración de nulidad de pleno derecho, previo dictamen del Consejo de Estado, de los actos siguientes:
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Los dictados por órganos manifiestamente incompetentes.
-
Los que son constitutivos de delito.
-
Los dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados".
No hace falta razonar mucho para afirmar que ninguna de estas causas se dan en el caso de autos, luego no es aplicable la revisión en vía de gestión tributaria, por no existir la pretendida nulidad de pleno derecho de las liquidaciones.
La Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990 permite también la revisión en vía de gestión tributaria, si los actos hubieren incurrido en "infracción manifiesta de la Ley", pero esta circunstancia no se dá en el caso de autos, porque ha de predicarse de los actos singulares o liquidaciones, pero no de la disposición bajo cuyo amparo se dictaron, y la Sala no aprecia infracción alguna "per se" en las liquidaciones, pues es lo cierto que estas se atuvieron rigurosamente a lo establecido en la Disposición Final del Real Decreto 445/1988, de 6 de Mayo, que preceptuaba: "El presente Real Decreto entrará en vigor el mismo día de su publicación en el Boletín Oficial del Estado y surtirá efectos a partir de 1 de Enero de 1988", sin que la nulidad de pleno derecho de esta Disposición Final, acordada por esta Sala Tercera del Tribunal Supremo en la Sentencia de fecha 17 de Mayo de 1990, implique, por traslado, la nulidad de pleno derecho o la infracción manifiesta de la Ley de dichas liquidaciones.
Así pues, ante la posibilidad de devolución de ingresos llevados a cabo en virtud de actos firmes, posibilidad arbitrada por la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, es preciso hacer constar que la citada Disposición Adicional ha de ser interpretada a través de la modulación que introducen los principios de seguridad jurídica y la aplicación del art. 120.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo en las nulidades de actos amparados en disposiciones administrativas declaradas, a su vez, nulas. Es decir, si no se quiere desvirtuar la consolidada doctrina jurisprudencial sentada por esta Sala, ante la naturaleza especial que encierra la nulidad de disposiciones administrativas, habrá de interpretar la referida disposición adicional en el sentido de que sólo los motivos de nulidad, entre los que les afecten, que pudieran reconducirse a alguno de los casos previstos en los preceptos de la Ley General Tributaria mencionados, serán susceptibles de generar el derecho del obligado tributario a solicitar la devolución de ingresos efectuada en el Tesoro instando la revisión de los actos correspondientes adoptados en la vía de gestión, motivos de imposible apreciación en el supuesto de autos.
No cabe, pues, estimar el presente recurso pues, aún cuando entre la sentencia de instancia y las contrapuestas se diesen los condicionantes previstos en el art. 96.1 de la LJCA 29/1998, es decir, litigantes en idéntica situación y hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmetne iguales, es lo cierto que la tesis o doctrina correcta es, y debe ser, la expresada en la sentencia aquí recurrida, al ser la misma la plasmación del criterio sentado en la jurisprudencia reiterada de esta Sala y Sección a partir de su sentencia de 17 de octubre de 1996, a la que se acoge la sentencia aquí recurrida para justificar el cambio del criterio que había mantenido en la materia que nos ocupa.
Si la tesis de la sentencia aquí recurrida se adecua a la doctrina legal previa ya imperante, el recurso de casación para la unificación de doctrina carece de virtualidad y deviene superfluo al promoverlo, por cuanto el criterio aplicable venía ya fijado con carácter previo y general (siendo tal solución la claramente implícita en la propia esencia y naturaleza de este concreto medio de impugnación jurisdiccional extraordinario).
Existiendo doctrina legal exacta del Tribunal Supremo sobre la materia acerca de la cual versa la contradicción, conforme con la admitida en la sentencia de instancia, aunque el requisito de que no exista doctrina legal sobre la cuestión ha sido suprimido en el texto del art. 96.1 de la nueva Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción, es claro que no procede unificar doctrina alguna cuando la sostenida en la sentencia recurrida coincide con la sentada por la jurisprudencia de esta Sala, lo que sucede en el caso presente, como hemos visto, pudiendo haber sido causa de inadmisión total del recurso en el trámite de admisibilidad.
Procediendo por tanto, no dar lugar al presente recurso de casación para la unificación de doctrina, deben de imponerse las costas causadas en el mismo por imperativo legal, a la parte recurrente, a tenor de lo al respecto prescrito en el art. 139.2 de la LJCA 29/1998.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.
Que debemos inadmitir e inadmitimos el presente recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la representación procesal de COPLAGO S.L. contra la sentencia dictada, con fecha veinte de octubre de mil novecientos noventa y nueve, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Tercera, del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso casacional a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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