STS, 23 de Enero de 1997
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 23 Enero 1997 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintitrés de Enero de mil novecientos noventa y siete.
Visto el presente recurso de apelación interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE MADRID, representado por el Procurador Don Eduardo Morales Price y asistido de Letrado, contra la sentencia número 183 dictada, con fecha 19 de febrero de 1992, por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, estimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 5022/1989 (antiguo 2843/1988) promovido por el ARZOBISPADO DE MADRID-ALCALÁ -que ha comparecido en esta alzada, como parte apelada, bajo la representación procesal del Procurador Don Isacio Calleja García y la dirección técnico jurídica del Letrado Don Ernesto Berzosa- contra el acuerdo municipal de 17 de marzo de 1988 por el que se habían denegado los recursos de reposición deducidos por el INSTITUTO DE LA VIVIENDA DE MADRID (IVIMA) y por el citado ARZOBISPADO contra la liquidación, expediente número 101.967/1983, por importe de 4.961.250 pesetas, del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, girada con motivo de la adquisición onerosa, por el Arzobispado, al IVIMA, mediante la escritura pública de compraventa de 20 de mayo de 1983, de una parcela de terreno de
2.500 ms2, sita en el Distrito de Moratalaz, Barrio IV, de Madrid, con destino a la construcción de Centro Parroquial.
En la indicada fecha de 19 de febrero de 1992, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó la sentencia número 183, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que, estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Arzobispado de Madrid-Alcalá contra la liquidación practicada por el Ayuntamiento de Madrid por Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos, en Expediente Municipal Nº 101.967/83, debemos anular y anulamos dicha liquidación por no ser conforme a Derecho, todo ello, sin hacer expresa imposición de costas".
Contra la citada sentencia, la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE MADRID interpuso el presente recurso de apelación que, admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por las dos partes personadas sus respectivos escritos de alegaciones, se señaló para votación y fallo la audiencia del día veintidós del corriente mes de enero, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
Las dos cuestiones objeto de controversia en las presentes actuaciones son las siguientes:
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Si el Instituto para la Promoción Pública de la Vivienda, conocido como el IPPV (Organismo Autónomo del Estado -creado por el Real Decreto Ley 12/1980, de 26 de septiembre- que, al intervenir como transmitente o vendedor de la parcela de autos en la escritura pública de compraventa de 20 de mayode 1983, es el contribuyente del Impuesto que ahora se analiza) o, en su lugar, el Instituto de la Vivienda de Madrid, conocido como el IVIMA (Organismo Autónomo de la Comunidad Autónoma de Madrid, dentro de su Administración Institucional -creado por el Real Decreto 54/1984, de 17 de mayo-, que, como sucesor del IPPV y de la antigua Fundación Provincial de la Vivienda, interpuso uno de los dos recursos de reposición deducidos contra la liquidación aquí impugnada), está, o no, subjetivamente exento de la exención mencionada del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos girada con motivo de la comentada adquisición onerosa de una parcela para la erección de un Centro Parroquial.
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Si, con abstracción de la solución que se dé a la anterior cuestión, el Arzobispado de Madrid-Alcalá, en su condición de comprador de la citada parcela y de sujeto pasivo sustituto del indicado Impuesto, está asímismo exento de la exacción del mismo en virtud de lo dispuesto en el Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos de 3 de enero de 1979 y en la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 29 de julio de 1983 (que es la plasmación normativa ex post facto de los criterios que ya venían utilizándose para la interpretación del mencionado Acuerdo), en relación con los artículos 517, 518 y 520 de la Ley de Régimen Local de 24 de junio de 1955.
Respecto a la primera de las citadas cuestiones, debemos dejar sentado que no procede estimar la exención impositiva del IPPV o del IVIMA, habida cuenta que:
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Ya hemos reiterado, en numerosas ocasiones, que no es aplicable a los supuestos como el aquí examinado el artículo 90.1.a) del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre ("están exentos del pago del Impuesto los incrementos de valor correspondientes cuando la obligación de satisfacer el mismo recaiga, como contribuyente: sobre el Estado y sus Organismos Autónomos"), pues la Disposición Final Primera de dicho Real Decreto establece que, por ahora, el municipio de Madrid conservará el régimen impositivo resultante de la Legislación General anterior (grupo normativo de 1952-1955) y de sus Leyes Especiales vigentes (Ley Especial de Madrid, Decreto 1674/1963, de 11 de julio, y Reglamento de su Hacienda Municipal, decreto 4108/1964, de 17 de diciembre).
Y tal situación, después de la secuencial y sucesiva entrada en vigor del Real Decreto Ley 15/1978, de 7 de junio, del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, y de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, se prolongó hasta la vigencia, a partir del 1 de enero de 1990, de esta última Ley, reguladora del nuevo Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
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Si, pues, el 20 de mayo de 1983 (fecha de la escritura de compraventa), estaba vigente en Madrid la Ley de Régimen Local, su artículo 520.1.a) sólo reputa como exento del Impuesto al Estado (sin otro aditamento complementario), y no cabe excluir del gravamen fiscal a los Organismos Autónomos estatales, como el IPPV, ni tampoco, obviamente, a los de las Comunidades Autónomas, como el IVIMA; y, como, a mayor abundamiento, ni la Ley Especial de 1963 ni su Reglamento de 1964 (su artículo 63 remite, al efecto, a la Ley de 1955), ni las sucesivas Ordenanzas Fiscales municipales, recogen, tampoco, la exención de los Organismos Autónomos (en general), hemos de entender que el IPPV y el IVIMA están sujetos, y no exentos, al Impuesto de autos.
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Por otra parte, y saliendo al paso de lo que afirma la sentencia de instancia, el IVIMA, como Organismo Autónomo de la Comunidad Autónoma de Madrid, está integrado dentro de la Administración Institucional de la misma (cuya Ley Reguladora, 1/1984, de 19 de enero, no contiene ningún precepto en el que se establezcan beneficios tributarios en favor de los Organismos Autónomos, con o sin personalidad, de la Comunidad).
El artículo 58 del Estatuto de Autonomía de Madrid declara que dicha Comunidad gozará del mismo tratamiento fiscal que la Ley establece para el Estado, pero no dice más, omitiendo toda referencia a la Administración Institucional que de ella depende y, especialmente, a los Organismos Autónomos como personalidad jurídica propia distinta de la de la Comunidad, como es el IVIMA.
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Por tanto, si donde la ley no distingue no debemos distinguir, es obvio que los Organismos Autónomos, tanto estatales como autonómicos, no están comprendidos en el artículo 520.1.a) de la Ley de Régimen Local de 1955 (aplicable, en 1983, en el término municipal de Madrid). Lo contrario supone retorcer y desfigurar el claro sentido de dicho precepto, haciendo extensivo su contenido a personas jurídicas que en el mismo no se nombran, lo cual implica una interpretación analógica y extensiva, expresamente prohibida por el antiguo artículo 24 de la Ley General Tributaria, con evidente infracción del principio general de que las normas reguladoras de los beneficios fiscales han de ser interpretadas restrictivamente.
Sin embargo, sí debemos entender que el Arzobispado de Madrid-Alcalá, como comprador de la parcela de autos (para el concreto destino de la erección de un Centro Parroquial) y sujeto pasivo sustituto del Impuesto analizado, está exento, efectivamente, de la exacción del mismo, a tenor, precisamente, de los preceptos indicados en el apartado B) del Fundamento de Derecho Primero.
A tal fin, debe tenerse en cuenta que el Acuerdo de 3 de enero de 1979 antes referido, que, como verdadero Tratado Internacional, forma parte, a tenor de los artículos 96.1 de la Constitución de 1978, 1.5 del Código Civil y 13 de la Ley General Tributaria, del ordenamiento jurídico español, prevaleciendo sobre sus normas en virtud de los principios de especialidad y competencia, debe ser adecuadamente interpretado, dentro, sin embargo, de los límites indicados en los artículos 18, 23 y 24 de la Ley General Tributaria, a tenor de lo establecido en los artículos 31 del Convenio de Viena, VI del propio Acuerdo de 3 de enero de 1979 y apartado 2 de su Protocolo Adicional, en los que se expresa que la Santa Sede y el Gobierno Español procederán "de común acuerdo" en la resolución de las dudas o dificultades que pudieran surgir en la interpretación o aplicación de cualquier cláusula del Acuerdo, señalando los conceptos tributarios vigentes en los que se concretan las exenciones y los supuestos de no sujeción enumerados en los artículos III a V de aquél. Producto de tal voluntad interpretativa concordada es la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 29 de julio de 1983, dictada previo su contraste en la Comisión mixta Iglesia-Estado oportunamente constituída al efecto.
En el Acuerdo de 1979 se distingue entre la Iglesia Católica y demás entidades enumeradas en el artículo IV.1 (entre ellas, las Diócesis y las Parroquias), para las que establece unas exenciones calificables de directas o autónomas, que se aplican con independencia de las concedidas el ordenamiento fiscal interno para cualquier clase de organismos, y las Asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el artículo V, a las que se aplican, por remisión, las exenciones previstas en la legislación fiscal española para otras entidades que desarrollan actividades afines a algunas de las que aquéllas llevan a cabo. Como no es lógico, en el marco de una interpretación separada y excesivamente literalista de los artículos IV y V de dicho Acuerdo, que las entidades incluídas en el último tengan, por remisión, un régimen fiscal más favorable que las reseñadas en el primero (constitutivas del núcleo esencial de la Iglesia Católica), la Orden de 29 de julio de 1983 ha armonizado la interpretación sistemática los mismos, cerrando el círculo hermeneútico y evitando resultados contrarios a los fines perseguidos por el propio Acuerdo.
Cierto es que la exención establecida en el artículo IV.1.D) del Acuerdo de 3 de enero de 1979 se refiere sólo, en principio, a la Tasa de Equivalencia o Modalidad Decenal del Impuesto, pero la exención a la que se hace referencia en estos autos surge de la aplicación conjunta, por doble remisión, de los artículos IV y V del citado Acuerdo de 1979 y 520.1.i) de la Ley de Régimen Local, pues el artículo 1 de la Orden de 29 de julio de 1983 aclara, sin desbordar el sentido inmanente en los principios reguladores del Acuerdo y en la normatividad de la exención del Impuesto, que "las Asociaciones y Entidades comprendidas en el artículo IV del Acuerdo (o sea, el núcleo esencial de Iglesia Católica y, en especial, por lo que afecta al presente caso, las Diócesis y Parroquias) disfrutarán, en todo caso, de los mismos beneficios fiscales que las entidades a que se refiere el artículo V", de modo que, según lo indicado en este último, las Asociaciones o Entidades del IV tendrán derecho a disfrutar los beneficios fiscales que el ordenamiento tributario español prevea en cada momento para las entidades "sin fin de lucro" (como, a mayor abundamiento, puntualiza el artículo 5 de la Orden citada).
El artículo 520.1.i) de la Ley de 1955 enumera, entre un conjunto de exenciones subjetivas y objetivas en favor de la Iglesia Católica, las que afectan a las iglesias y capillas destinadas al culto, calificables, lógicamente, de entidades y/o terrenos y edificios sin fin de lucro, y esta exención es la que los artículos V del Acuerdo y 5.1 de la Orden de 1983 declaran aplicables a las entidades eclesiásticas o religiosas comprendidas en ellos, régimen que, por lo dicho, y a tenor del artículo 1 de la indicada Orden, es aplicable, también, a las entidades del artículo IV (entre ellas, las Diócesis y Parroquias). Conclusión que no se desvirtúa por el hecho de que el artículo IV.1.D) se refiera sólo a la exención de la Tasa de Equivalencia o Modalidad Decenal del Impuesto, pues dicha exención se completa, para la modalidad impositiva generada con ocasión de las transmisiones dominicales, con la que resulta aplicable no sólo por el juego de las remisiones del artículo IV del Acuerdo al V del mismo y de éste, implícitamente, al 520.1.i) de la Ley de 1955, sino porque el propio artículo IV.1.B) del Acuerdo -en combinación con los cinco números del IV.1.A)-prevé la exención de los "Impuestos Reales o de Producto", y es evidente, como ha señalado la sentencia de esta Sala de 24 de marzo de 1969, que entre los Impuestos Reales debe comprenderse el Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.
Cierto es que el artículo 520.3 de la Ley de Régimen Local de 1955 expresa que "el derecho de exención habrá de referirse siempre a la persona e Entidad sobre la que recaiga el Arbitrio (contribuyente) a tenor de los preceptos del artículo 517, con total abstracción de la persona o Entidadobligada al pago (sustituto)" y que, en el presente caso, el Arzobispado de Madrid-Alcalá es, precisamente, el sujeto pasivo sustituto.
Pero es que, con abstracción de lo que se ha dejado ya sentado, el régimen exencional que dimana del Acuerdo de 3 de enero de 1979 es, con la extensión ya analizada, directamente aplicable al supuesto que examinamos, sin necesidad de la intermediación del artículo 520 de la Ley de 1955, pues, establecido en el artículo 1.5 del Código Civil que "las normas jurídicas contenidas en los Tratados Internacionales serán de aplicación directa en España una vez hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno mediante su publicación íntegra en el Boletín Oficial del Estado", es evidente que lo preceptuado en los artículos IV.1.B) y D) y V del Acuerdo -publicado en el Boletín Oficial del 15 de diciembre de 1979-, con la interpretación puntualizada en la Orden de 1983, ha quedado incardinado en la normativa general reguladora del sistema tributario español (o si se quiere, por lo que se refiere al Impuesto aquí cuestionado y al municipio de Madrid, en el contexto del mencionado artículo 520 de la Ley de 1955).
Por lo tanto, a pesar de lo indicado en el apartado 3 del artículo 520 de la Ley de 1955, es obvio que, si el apartado 1.i) de dicho precepto, en relación con el IV.1.B) y 1.A).1 del Acuerdo de 1979 establecen una exención tanto objetiva (al referirse, indirectamente, a las iglesias, capillas y templos destinados al culto) como subjetiva (al comprender, como beneficiarios de la exención, a la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las Diócesis, las Parroquias y otras Circunscripciones territoriales), en el presente caso, el Arzobispado de Madrid no puede considerarse obligado tributario del Impuesto en su especial condición de sujeto pasivo sustituto.
La sujeción a tal carga fiscal podría producirse en el caso de que el Arzobispado, en lugar de comprador del terreno para la construcción de un Centro Parroquial, fuese el transmitente-vendedor del mismo, pues, a tenor de lo previsto en el artículo 520.2 de la Ley de 1955 (que ha tenido un posterior reflejo, más explícito, en el artículo 353.4 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril -que, como el Real Decreto 3250/1976, y según lo ya expuesto anteriormente, no es aplicable al caso de autos-), los terrenos exentos subjetiva y objetivamente quedarán sometidos al Impuesto cuando se produzca la transmisión de la propiedad -como si aquella exención no hubiera existido-, excepto en los casos en que la transmisión se realice a título gratuíto e implique la afección de los bienes a un destino que lleve aparejado el otorgamiento de igual beneficio.
Procede, por tanto, desestimar el presente recurso de apelación y, confirmando el fallo de la sentencia de instancia, aunque por razonamientos diferentes a los plasmados en la misma, declarar la conformidad a derecho de la exención impositiva decretada; sin que haya méritos para hacer expresa condena en las costas de esta alzada, por no concurrir los requisitos exigidos para ello por el artículo 131 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que, desestimando el presente recurso de apelación interpuesto por la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE MADRID contra la sentencia número 183 dictada, con fecha 19 de febrero de 1992, por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de justicia de Madrid, debemos confirmar y confirmamos el fallo de la misma. Sin costas.
Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y se insertará en la Colección Legislativa y definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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SAP Madrid, 28 de Marzo de 1998
...Contencioso-Administrativa --que esta Sala no ignora, como tampoco desconoce la recogida en las mas recientes S.T.S. 29/11/96 y 23/1/97, a cuyo tenor no procede la exención impositiva del IVIMA-- se rechaza toda vez que resulta irrelevante para la decisión de este recurso el que la Administ......