STS, 18 de Mayo de 1994
| Ponente | EMILIO PUJALTE CLARIANA |
| Número de Recurso | 1502/1993 |
| Fecha de Resolución | 18 de Mayo de 1994 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciocho de Mayo de mil novecientos noventa y cuatro.
Visto ante esta Sección de la Sala Tercera el recurso de casación núm. 1.502/93, interpuesto por Don Juan Francisco , representado por el Procurador de los Tribunales Don Rafael Ortiz de Solórzano y Arbex, bajo dirección letrada, contra la sentencia dictada, en 28 de enero de 1993, por la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, en el recurso núm. 1.089/88, en materia de Impuesto sobre Renta de las Personas Físicas.
Por Don Juan Francisco se interpuso recurso de esta clase y, formalizada la demanda en la que alegó los hechos e invocó los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió sentencia en los siguientes términos: "Que teniendo por presentado este escrito junto con su copia, los documentos que se acompañan, y el expediente administrativo que se devuelve, lo admita; y en su virtud, se tenga por deducida y formulada en forma y plazo legal, la DEMANDA en el presente expediente; y previos los trámites legales oportunos, se dicte en su día Sentencia por la que, estimando íntegramente el Recurso interpuesto contra el Acuerdo del T.E.A.F. de Guipúzcoa, de fecha 30.6.88, declare la nulidad del citado Acuerdo por no ser conforme a derecho, y declare el derecho de mi representado a la devolución de la cantidad de 6.273.569, pesetas, más los intereses legales de dicha cantidad conforme a lo dispuesto en el Artículo 155 de la Ley General Tributaria, condenando a la Hacienda Foral de Guipúzcoa, a su devolución inmediata; y en definitiva, condenando a la parte demandada a estar y pasar por estas declaraciones, se le impongan las costas del procedimiento por su temeridad y mala fe."
Conferido traslado de aquella a la representación procesal de la Diputación Foral de Guipúzcoa, evacuó el trámite de contestación pidiendo que "se tenga por presentado este escrito lo admita y una al recurso de su razón, tenga por contestada la demanda y por devuelto el expediente administrativo y en su día previos los trámites previstos en la Ley, dicte Sentencia por la que desestimando el presente Recurso, confirme la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de fecha 30 de junio de 1988 recaída en la reclamación nº 716/86, confirmando en definitiva la liquidación practicada al actor en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1984."
En fecha 28 de enero de 1993, la Sala de instancia dictó sentencia, cuya parte dispositiva dice: "FALLAMOS: Debemos desestimar y DESESTIMAMOS el Recurso CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, iniciador del presente procedimiento, e interpuesto por la representación procesal del Recurrente Demandante DON Juan Francisco , contra Resolución nº 6.254, de fecha 30 de junio de 1988, del TRIBUNAL ECONOMICO- ADMINISTRATIVO DE GUIPUZCOA (Reclamación nº 716/86), la que debemos declarar y DECLARAMOS conforme al Ordenamiento Jurídico, así como la "liquidación Provisional" de la "Hacienda Foral" de la demandada, "EXCMA. DIPUTACION FORAL DE GUIPUZCOA / GUIPUZKOAKO FORU ALDUNDIA", de que aquélla trae causa, sobre declaración del "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas I.R.P.F.", del ejercicio 1984. Sin declaración expresa sobre las COSTAS procesales del Recurso."TERCERO. Contra dicha sentencia se preparó recurso de casación al amparo del Art. 9514º de la Ley reguladora de este orden jurisdiccional, en la redacción que le dio la Ley 10/1992, de 30 de abril, e interpuesto éste compareció como par te recurrida la Diputación Foral de Guipúzcoa, que se opuso al mismo pidiendo la confirmación de la sentencia dictada en la instancia; tras de lo cual quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, acto que tuvo lugar en el día de ayer, y
El presente recurso de casación se articula en base a un único motivo, al amparo del Art. 9514º de la Ley Jurisdiccional, fundado en la infracción del Art. 25 de la Ley General Tributaria.
Para el correcto enjuiciamiento de la cuestión conviene comenzar destacando que el Sr. Juan Francisco presentó declaración autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1984, de la que resultaba una cantidad a devolver de 3.351.100 pesetas; y practicada liquidación provisional por la Administración, fue denegada tal devolución exigiéndose, además, el ingreso de 2.922.469 pesetas. Tal diferencia en la que tiene su origen el pleito se debe a que el contribuyente imputó una "disminución patrimonial" en su base imponible de 24.614.702 pesetas (naturalmente, antes de la modificación del Art. 221 por la Ley 48/1985, de 27 de diciembre), que no fue aceptada por la Administración. Se fundaba aquella disminución patrimonial en que la esposa del recurrente, Doña Gema , era propietaria de 27.016 acciones de " DIRECCION000 .", cuyo coste medio actualizado ascendía a pesetas 51.630.277. Tales acciones se aportaron en la constitución de la sociedad " DIRECCION001 .", recibiendo a cambio 27.016 acciones de esta última, representativas de un valor de 27.016.000 pesetas, con lo que la disminución venía constituida por la diferencia entre el coste medio actualizado de adquisición de las acciones de " DIRECCION000 ." aportadas a " DIRECCION001 ." (es decir, 51.630.277 pesetas) y el valor de las 27.016 acciones de " DIRECCION001 ." (27.016.000 pesetas) recibidas a cambio. A lo anterior hay que añadir que según su escritura de constitución (obrante en autos) el capital de " DIRECCION001 ." estaba representado por las 27.016 acciones de la Sra. Gema , 948 acciones de su esposo Don Juan Francisco , y 18 acciones de cada uno de los hijos de ambos Don Julián y Don Mariano , que en total suman las 28.000 acciones en que se dividía el capital social de " DIRECCION001 .".
Partiendo del supuesto que antecede, el recurrente considera infringido el Art. 25 de la Ley General Tributaria (del que es trasunto el de igual número de la Norma Foral Tributaria) en la medida que, a su decir, "... siempre que el Hecho Imponible consiste en un acto o negocio jurídico, su calificación se llevará a efecto atendiendo a la verdadera naturaleza del acto, pero siempre a su verdadera naturaleza jurídica, prohibiéndose en este supuesto la calificación económica"; aserto que con carácter general es cierto, pero que no se cumple en el supuesto enjuiciado. Sería cierto, si en la creación de una compañía mercantil (" DIRECCION001 .", por ejemplo) que comporta un hecho imponible de naturaleza jurídica, gravado por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, en su modalidad de Operaciones Societarias, se hubiera prescindido de la verdadera naturaleza jurídica del acto (constitución de sociedad) para atender a otras consideraciones.
Pero en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como expresamente decía el Art. 3º de su entonces Ley reguladora, Constituye el hecho imponible del Impuesto la obtención de la renta por el sujeto pasivo, de manera que no se está aquí ante un hecho imponible nacido de un acto jurídico o de un negocio jurídico puros (aunque en algún caso concreto pueda ser así), sino de un concepto económico como, ciertamente, es la obtención de la renta por el sujeto pasivo.
Parece evidente que el "hecho imponible", por lo general, se configura como un verdadero "supuesto de hecho", es decir, aquel haz de hechos y también de derechos, que a su vez se constituyen en soporte del Derecho, conocido por la doctrina alemana con el nombre de "Tatbestand", y que al decir de un célebre comentarista de aquella nacionalidad "no siempre son hechos, sino que también pueden ser derechos, por ejemplo, la propiedad del transmitente como un elemento del supuesto de hecho de la transmisión". De esta manera, rara vez el hecho imponible está constituido por simples hechos o por puros negocios jurídicos, de forma que la distinción que se contiene el Art. 25 de la Ley General Tributaria entre la naturaleza jurídica o económica del hecho imponible, ha de predicarse del elemento fáctico o del elemento jurídico que prevalezca en el hecho imponible, y, en ambos casos, exigirse el impuesto con arreglo a la verdadera naturaleza que tenga uno u otro.
En el caso que se enjuicia (donde el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas señala como hecho imponible la obtención de rentas por el sujeto pasivo, concepto prevalentemente económico) no puede estimarse como disminución patrimonial la diferencia entre el valor actualizado de las 27.016 acciones de " DIRECCION000 ." de que era dueña la Sra. Gema y el valor nominal de las 27.016 accionesde la nueva sociedad " DIRECCION001 ." que se le entregaron a cambio de aquellas, puesto que la variación patrimonial (tratada como "renta" por el Impuesto) no ha existido al producirse una mutación de participaciones sociales donde las que se reciben, al pertenecer a una sociedad de nueva constitución, absorben el valor de las que se aportan.
Por todo cuanto antecede, procede desestimar el motivo de casación articulado por la parte recurrente.
Con arreglo a lo que dispone el Art. 1023 de la Ley Jurisdiccional, procede la imposición de las costas de este recurso extraordinario a la parte recurrente.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos confiere la Constitución,
No haber lugar al recurso de casación promovido contra la sentencia dictada, en 28 de enero de 1993, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, que se declara firme; con expresa y preceptiva imposición de las costas de este recurso extraordinario a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que, en su caso, se publicará en el Boletín Oficial del Estado e insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION. Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. Don Emilio Pujalte Clariana, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. Madrid a 18 de mayo de 1994.
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