STS, 26 de Enero de 2001

En la indicada fecha de 19 de marzo de 1995, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 1384/1992, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos ESTIMAR Y ESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo núm. 1384/1992 interpuesto por el Procurador Sr. D. José Ramón Gayoso Rey en nombre y representación de ADMINISTRACIÓN DEL PATRIMONIO NACIONAL contra el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 19 de abril de 1990; en el que ha sido parte Codemandada el AYUNTAMIENTO DE MADRID representado por el procurador Sr. D. Rafael Rodríguez Montaut y en consecuencia debemos declarar y declaramos la nulidad del mismo por apreciar la prescripción de la acción tributaria. Sin imposición singular de costas".

Contra la citada sentencia, la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE MADRID preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por las dos partes recurridas, el ABOGADO DEL ESTADO y el CONSEJO DE ADMINISTRACION DEL PATRIMONIO NACIONAL, sus oportunos escritos de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 23 de enero de 2001, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Los hechos esenciales determinantes de las presentes actuaciones son, en síntesis, los siguientes:

1. El 7 de diciembre de 1976, el Real Patronato de la Iglesia y Hospital del Buen Suceso, comprendido en el Patrimonio Nacional, transmitió, a la entidad mercantil Probussa S.A., mediante escritura pública de compraventa, un terreno de 4.090'62 ms2, sito en la calle Princesa de Madrid.

2. El 25 de enero de 1980, el Ayuntamiento de Madrid requirió a Probussa S.A., en su calidad de sujeto pasivo sustituto u obligado al pago -ex artículo 518.1.b de la Ley de Régimen Local de 24 de junio de 1955, que es la Ley aplicable a la transmisión de autos- del Arbitrio de Plus Valía (Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, IMIVT), para que presentase ante las dependencias de la Corporación la pertinente "declaración tributaria", a efectos del mencionado Impuesto; y, cumplido lo anterior, se giró, con fecha 31 de mayo de 1984 y por importe de 86.094.696 pesetas (de las cuales 41.997.413 pesetas correspondían a sanción por defraudación), la oportuna liquidación, notificada que fué, al citado sujeto pasivo sustituto y al contribuyente, el día 6 de junio de 1984.

3. Contra la citada liquidación, el Consejo de Administración del Patrimonio Nacional interpuso, ante el TEAP de Madrid, la reclamación económico administrativa número 8404/1984, que fué estimada, por resolución de 31 de julio de 1985, por entender que la transmisión del citado terreno del Real Patronato de la Iglesia y Hospital del Buen Suceso estaba exenta del mencionado Impuesto.

4. Promovido recurso de alzada, contra la indicada resolución, por el Ayuntamiento de Madrid exaccionante, el TEAC lo estimó parcialmente, en razón a que no existe la comentada exención tributaria, a que el lapso temporal prescriptivo entre la compraventa y la notificación de la liquidación fué interrumpido por el requerimiento efectuado al sustituto el 25 de enero de 1980, y a que la sanción por defraudación es correcta (con la indicación de que, sin embargo, la liquidación originaria debe ser anulada y sustituída por otra en la que el valor final sea el fijado en el Indice de Tipos Unitarios del trienio 1973/1975 y no en el de 1976/1978 -anulado por el Tribunal Supremo-).

5. Deducido, por el Consejo de Administración del Patrimonio Nacional, el recurso contencioso administrativo número 1384/1992 contra el anterior acuerdo del TEAC, la Sección Sexta de la Sala del citado orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional dictó sentencia estimatoria, dejando sin efecto la liquidación, la resolución del TEAP de Madrid y el acuerdo del TEAC, por considerar que el comentado requerimiento al sustituto carecía de virtualidad interruptiva y que, por tanto, había prescrito el derecho de la Corporación a determinar la deuda tributaria (sin entrar a dilucidar las otras dos cuestiones planteadas: la exención del Impuesto y la sanción por defraudación).

El presente recurso de casación, promovido por el Ayuntamiento de Madrid al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se funda en los siguientes motivos de impugnación:

1. Infracción de los artículos 64 y siguientes de la Ley General Tributaria, LGT, y 796 de la Ley de Régimen Local de 1955, LRL, y de la jurisprudencia que los interpreta, porque el requerimiento efectuado el 25 de enero de 1980 al sujeto pasivo sustituto, Probussa S.A., para que presentase la "declaración tributaria", interrumpió el lapso temporal de más cinco años transcurrido entre la transmisión inmobiliaria, el 7 de diciembre de 1976, y la notificación, el 6 de junio de 1984, de la liquidación del IMIVT practicada, y, por tanto, no se ha producido la prescripción que la sentencia de instancia entiende que sí se ha consumado.

2. Infracción de los artículos 520 de la LRL, 1, 2, 3, 5 y 6 de la Ley del Patrimonio Nacional de 7 de marzo de 1940 y 83 y concordantes de la LGT, porque, primero, el Real Patronato de la Iglesia y Hospital del Buen Suceso tiene personalidad y patrimonio propios y sus bienes no están integrados en el Patrimonio Nacional ni pueden considerarse, por tanto, como propios del Estado, no concurriendo, en consecuencia, los presupuestos precisos para que pueda aplicarse la exención tributaria que se cuestiona; y, segundo, la sanción tributaria impuesta es la correspondiente a la defraudación cometida al desatender el requerimiento a que antes se ha hecho mención.

El primero de los citados motivos impugnatorios goza de total predicamento, porque, en contra de lo que al respecto se ha argumentado en la sentencia de instancia y en las alegaciones, en las diversas instancias, del Consejo de Administración del Patrimonio Nacional, el requerimiento efectuado el 25 de enero de 1980 al sujeto pasivo sustituto, Probussa S.A., sí goza de la virtualidad necesaria para interrumpir el lapso temporal prescriptivo quinquenal (entre el 7 de diciembre de 1976, fecha de la compraventa y de la transmisión del terreno de autos y del coetáneo devengo del IMIVT, y el 6 de junio de 1984, fecha de la notificación al citado sustituto y al sujeto pasivo contribuyente, el Patrimonio Nacional, de la liquidación girada el anterior día 31 de mayo de 1984), y, por tanto, no se ha podido consumar la prescripción objeto de controversia, pues es doctrina reiterada de esta Sección y Sala la de que, para generar la interrupción de la prescripción, basta la intervención unilateral de cualquiera de los sujetos pasivos del Impuesto que se analiza, el sustituto y/o el contribuyente, sobre todo y especialmente del primero, según se infiere del sentido propio de los artículos 32 de la LGT y 518.1.b) y 796 de la LRL de 1955, ya que el sujeto pasivo sustituto es quien, en lugar del contribuyente, ha de cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria (de modo que, ex artículo 796 de la citada LRL de 1955, "para los derechos aun no liquidados, el plazo de prescripción de cinco años será interrumpido por cualquier acto de investigación - de la Corporación, se entiende-..., siempre que de él haya tenido conocimiento formal el obligado" -y obligado al pago es, ex artículo 518.1.b de esa misma Ley, el adquirente-).

En consecuencia, no tienen consistencia jurídica alguna las alegaciones que el Consejo de Administración del Patrimonio Nacional efectúa en su escrito de oposición al recurso de casación en torno a la aplicabilidad al caso del artículo 48.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, porque tal precepto se trae a colación, en la doctrina legal de esta Sección y Sala, sólo en los supuestos en que se afirma la anulabilidad de las actuaciones, con retroacción de las mismas al momento de la omisión, cuando la liquidación, ya practicada, no se haya notificado, además de al sujeto pasivo sustituto u obligado al pago, al sujeto pasivo contribuyente o sobre quien recae el Arbitrio (ex Artículo 518.1.a de la LRL de 1955); y es obvio que, en el caso que analizamos, lo acontecido -y objeto de controversia- no es lo que se acaba de exponer, sino, simplemente, que, después de la transmisión determinante del devengo del Impuesto y como medio de concretar los elementos esenciales de la pertinente liquidación del mismo, ha tenido lugar un hecho o un acto intercedente, el requerimiento realizado por el Ayuntamiento al sujeto pasivo sustituto, con el fin de que presentase la declaración tributaria, que, aun practicado sólo con la empresa adquirente, ha servido, por sí solo, para interrumpir el plazo prescriptivo.

En consecuencia, siendo el tema de la prescripción el único tenido en cuenta por la sentencia de instancia para dictar su fallo estimatorio del recurso contencioso administrativo en su día formulado por el Consejo de Administración del Patrimonio Nacional, y debiendo entender casada y anulada, por lo antes razonado, la citada sentencia recurrida, procede, ahora, examinar si el segundo motivo de impugnación casacional o el resto de las alegaciones contenidas en el escrito de demanda -de instancia-, es decir, si la mencionada transmisión inmobiliaria está o no exenta del Arbitrio de Plus Valía (IMIVT), goza, o no, de la virtualidad pretendida por la citada parte interesada (conforme a lo sentado, en su día, por el TEAP de Madrid).

Y, en efecto, dados todos los elementos de juicio de que se dispone, hemos de llegar a la conclusión de que lo adecuado a derecho es declarar la exención del IMIVT en la operación transmisiva de autos (dando la razón a lo instado prioritariamente en el suplico de la demanda en su día formulada por el Consejo de Administración del Patrimonio Nacional), habida cuenta que:

1. Como ya se ha indicado en la sentencia de 2 de septiembre de 1985 de la Sala Primera de lo Contencioso Administrativo de la antigua Audiencia Territorial de Madrid (que, como ocurre con lo cuestionado en la sentencia de la Sala Segunda de esa misma Audiencia de 23 de septiembre de 1986 y en la sentencia de este Tribunal Supremo de 2 de octubre de 1989, se refiere a una Fundación, como es la denominada "Generalísimo Franco-Industrias Artísticas Aplicadas", que no está comprendida en los preceptos de que vamos a hacer mención), la Ley de 7 de marzo de 1940, aplicable, aún, en la fecha de la transmisión de autos, 7 de diciembre de 1976, regula, bajo el nombre de Patrimonio Nacional, el antiguo Patrimonio de la Corona, como culminación de una evolución legislativa que tiene como hitos más significativos las Leyes de 12 de mayo de 1865, 18 de diciembre de 1869, 26 de junio de 1876 y 11 de marzo de 1932, y que viene caracterizada por la estricta determinación de los bienes que componen dicho Patrimonio, que queda reservado para el conjunto de propiedades que la Corona (y, en su caso, la República y, en definitiva, el Estado) ha ido acumulando a lo largo de la historia en residencias y fundaciones por todo el territorio nacional, con una innegable importancia cultural actual.

   Y tales bienes o patrimonio están sometidos a un régimen jurídico propio, de indudable naturaleza pública, en la que, junto a la atribución de su titularidad al Jefe del Estado, se garantiza su adscripción, en la parte en que sean adecuados, al uso y servicio del mismo, estando integrados por inmuebles, muebles y semovientes, e Iglesias, Monasterios, Conventos y Hospitales sometidos al Patronato de la Jefatura del Estado o de la Corona, enumerados con carácter limitativo en los artículos 1, 2 y 3 de la citada Ley de 1940 (y, si bien el inciso final de dicho último artículo, al indicar las Iglesias, Monasterios, Conventos y Hospitales cuyo Patronato se atribuye al Jefe del Estado, se refiere a "los demás patronatos y derechos honoríficos que no se hallen extinguidos o caducados, aun cuando se haya interrumpido su ejercicio", la relativa indeterminación de tal enunciado se concreta, teniendo en cuenta su propia dicción literal y la naturaleza de los bienes y derechos que componen esta categoría jurídico pública, en el sentido de que han de ser patronatos con tradición histórica, sin que pueda admitirse la incorporación de los que no tengan esa cualidad -salvo que así se disponga en una norma con rango legal).

   En consecuencia, las citadas sentencias de la Audiencia Territorial de 2 de septiembre de 1985 y 23 de septiembre de 1986 y del Tribunal Supremo de 2 de octubre de 1989, que hacen referencia a la Fundación Generalísimo Franco-Industrias Artísticas Aplicadas, declaran que la misma, al no estar específicamente comprendida en los preceptos de la mencionada Ley de 7 de marzo de 1940, no puede quedar sometida al régimen previsto en tal Ley (de donde, a sensu contrario, en los supuestos, como el de los presentes autos, en que el Real Patronato de la Iglesia y Hospital del Buen Suceso -cuya existencia y finalidades, en pro de los miembros de la Corte, se remontan, sin solución de continuidad, a los tiempos de la Reina Isabel la Católica-, sí aparece comprendido en la citada norma, la transmisión parcial y ocasional de sus bienes sí debe supeditarse, en todos los aspectos, incluído el tributario, a lo que en tal norma se establece).

2. El artículo 1 de dicha Ley de 1940 señala que, bajo el nombre de Patrimonio Nacional, constituirán un todo o unidad jurídica indivisible, que se regirá por lo dispuesto en dicha Ley, los bienes descritos en sus ocho números o apartados.

   Y el artículo 3 añade que se comprenderán, asimismo, en el Patrimonio los patronatos sobre, entre otros, la Iglesia y Hospital del Buen Suceso.

   Y el siguiente artículo 5 establece que los bienes que integran el Patrimonio Nacional (y no hay óbice alguno, por lo ya expuesto, para no poder entender que están comprendidos tanto los del artículo 1 como los del 3), cuya propiedad corresponde al Estado (con la inteligencia de que la existencia de tal coma implica que se está refiriendo a todos los mencionados bienes), son inalienables e imprescriptibles y no podrán sujetarse a ningún gravamen real ni a ninguna otra responsabilidad -aunque podrán enajenarse, bajo unas concretas condiciones, en casos excepcionales-; añadiéndose, en el artículo 6, que tales bienes, "los que integran el Patrimonio Nacional", es decir, todos los comentados, quedan adscritos, en la parte en que sean adecuados (limitación claramente comprensible), al uso y servicio del Jefe del Estado, y no estarán (ninguno de ellos) sujetos a ninguna contribución ni carga pública.

   Es obvio, por tanto, en principio, que la transmisión inmobiliaria de autos está "exenta" del IMIVT.

   Si se examina la vigente Ley 23/1982, de 16 de junio, del Patrimonio Nacional (que, aun cuando no estaba aun vigente en el año 1976, puede servir, no obstante, de módulo interpretativo de la Ley de 1940, en cuanto, más que derogarla, lo que ha hecho es perfilarla, completarla y matizarla), se llega la misma conclusión (confirmando lo que acabamos de dejar sentado), porque su artículo 2 indica que "tienen la calificación jurídica de bienes del Patrimonio Nacional los de titularidad del Estado afectados al uso y servicio del Rey y de los miembros de la Real Familia para el ejercicio de la alta representación que la Constitución y las Leyes les atribuyen: además, se integrarán en el citado Patrimonio los derechos y cargas de Patronato sobre las Fundaciones y Reales Patronatos a que se refiere la presente Ley". Y, tras especificar, en su artículo 4, los ocho bienes que integran el citado Patrimonio, agrega, en el artículo 5, que "forman parte del Patrimonio Nacional los derechos de patronato o de gobierno y administración sobre las siguientes doce Fundaciones, denominadas Reales Patronatos, entre ellas, con el número dos, el de la Iglesia Y Hospital del Buen Suceso", indicándose, además, en el artículo 6, que "esta Ley y el Reglamento que se dicte para su ejecución -el aprobado por el Real Decreto 496/1987 de 18 de marzo- regulan el régimen jurídico de los bienes y derechos del Patrimonio Nacional, aplicándose, con carácter supletorio, la Ley del Patrimonio del Estado" y que "los bienes y derechos integrados en el Patrimonio Nacional serán inalienables, imprescriptibles e inembargables -ya se indicaron en la ley de 1940 las excepciones en que se permitían las enajenaciones circunstanciales-, gozarán del mismo régimen de exenciones tributarias que los bienes de dominio público del Estado, y deberán ser inscritos en el Registro de la Propiedad como de titularidad estatal", y determinándose en el artículo 7, que es lo que aquí interesa destacar, que "los bienes de estas Fundaciones -denominadas Reales Patronatos-, destinadas al cumplimiento directo de sus respectivos fines, gozarán de las mismas exenciones fiscales que los del dominio público del Estado".

3. Por tanto, teniendo en cuenta que el artículo 520.3 de la LRL de 1955 señala que "el derecho de exención habrá de referirse siempre a la persona o entidad sobre que recaiga el arbitrio a tenor de los preceptos del artículo 517 -es decir, sobre el enajenante, que, en este caso de autos, es el sujeto pasivo contribuyente, el Real Patronato de la Iglesia y Hospital del Buen Suceso y, en definitiva, el Patrimonio Nacional-, con total abstracción de la persona o entidad obligada al pago -o sea, el sujeto pasivo sustituto, que, aquí, es Probussa S.A.-", ha de llegarse, forzosamente a la conclusión de que procede la aplicación de la "exención" que se cuestiona, porque el artículo 520, apartado 1 y letra a) de la LRL citada, señala que "estará exento del arbitrio: el Estado" (y, como se ha dejado expuesto, los bienes de los Reales Patronatos, comprendidos -todos- en el Patrimonio Nacional, están considerados como bienes de dominio público del Estado y, por ello, exentos, en sus transmisiones, del IMIVT).

Procede, en consecuencia, estimar el presente recurso de casación en el sentido, exclusivamente, de entender interrumpido el plazo de cinco años determinante de la pretendida prescripción del derecho municipal a determinar la deuda tributaria (que ha sido el único tema dilucidado en la sentencia de instancia), y, casando y anulando dicha sentencia, estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo promovido en su día por el Consejo de Administración del Patrimonio Nacional y declarar exenta del IMIVT la transmisión inmobiliaria escriturada el 7 de diciembre de 1976, con la consiguiente anulación, en todas su partes, incluída la sanción tributaria, de la liquidación objeto de controversia.

Por tanto, a tenor de lo prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión de 1992), no ha lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas causadas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso casacional.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,