STS, 15 de Junio de 1996

El Consejo de Ministros aprobó en su reunión de 23 de Diciembre de 1992, al amparo de lo previsto en la Disposición Final del Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, el Real Decreto 1589/1992, de Normas para la aplicación de las reducciones del Impuesto sobre Actividades Económicas, correspondientes a la producción de energía eléctrica, que fué publicado en el Boletín Oficial del Estado del 24 de Diciembre de 1992, y entró en vigor el día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado.

Los Ayuntamientos de FONFRIA, MUELAS DEL PAN y VILLARDIEGA DE LA RIBERA, representados por el Procurador D. Juan Luis Cárdenas Porras, interpusieron el 24 de Febrero de 1993, en debida forma, recurso contencioso-administrativo nº 205/1993, impugnando directamente el Real Decreto

1.589/1992, de 23 de Diciembre, e indirectamente invocando la no conformidad a Derecho del Real Decreto Legislativo 1.175/1990, de 28 de Septiembre (Sección 1, División 1, notas comunes al grupo 151).

Admitido el recurso, se requirió a la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO para que remitiera el expediente de elaboración del Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, sirviendo dicho requerimiento como emplazamiento para la Administración General del Estado, procediéndose además a emplazar a los posibles interesados en el mantenimiento del Real Decreto recurrido, que fueran titulares de un derecho subjetivo o de un interés legítimo y aparecieran identificados plenamente en el expediente.

Recibido el expediente administrativo se le puso de manifiesto a la parte actora, para la formalización de la demanda; los Ayuntamientos de Fonfria, Muelas del Pan y Villardiego de la Ribera presentaron el escrito de demanda, formulando las alegaciones que estimaron convenientes a su derecho, pidiendo el recibimiento a prueba, y suplicando se "dicte sentencia por la cual : 1. Se declaren nulas y se anulen las reducciones tributarias contenidas en las Normas 4ª y 5ª del Grupo 151 del RDL 1175/1990, de 28 de Septiembre, y el Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre. 2. Se condene a la Administración demandada a indemnizar los daños y perjuicios, producidos por las pérdidas económinas derivadas de las reducciones tributarias concedidas en aplicación de las normas anuladas. Dichos daños se liquidaran en ejecución. 3. Con imposición de costas".

Formalizada la demanda por la parte actora, se dió traslado de copia de la misma al Abogado del Estado, junto con el expediente administrativo y los autos jurisdiccionales, para que formalizara la contestación a la demanda, trámite que cumplió, formulando las alegaciones que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que declare la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo o, subsidiariamente, lo desestime íntegramente, confirmando la corrección de las normas impugnadas, con expresa imposición de costas a las Corporaciones actoras". Mediante Otrosí se opuso al recibimiento del pleito a prueba por no considerarlo necesario para la acertada decisión del pleito, ya que éste se plantea en términos estrictamente jurídicos y no fácticos".

En esta fase procesal compareció y se personó la FEDERACIÓN EMPRESARIAL DE LA INDUSTRIA ELÉCTRICA (FEIE), con el carácter de coadyuvante de la Administración General del Estado, representada por el Procurador D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta; dado traslado del expediente administrativo y de los autos jurisdiccionales, formuló las alegaciones que estimó convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que se declare la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo, o subsidiariamente lo desestime íntegramente, confirmando la corrección de las normas impugnadas", oponiéndose también al recibimiento del pleito a prueba, por las razones alegadas por el Abogado del Estado.

La Sala acordó por Auto de fecha 4 de Noviembre de 1994, recibir a prueba el recurso por término de treinta días, en cuyo plazo se practicaron y aparecen incorporadas a la pieza separada de prueba que figura en los autos ; denegada la vista pública, las partes formularon conclusiones sucintas, dándose por terminada la sustanciación del recurso, señalándose para votación y fallo, el día 11 de Junio de 1996, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Como cuestión previa debe la Sala resolver acerca de la causa de inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado y por la entidad coadyuvante. Ambos mantienen que el recurso contencioso administrativo debe ser declarado inadmisible por aplicación de la causa establecida en la letra

f), del artículo 82 de la Ley Jurisdiccional, por extemporaneidad del mismo, toda vez que el recurso no tiene otra finalidad que la de atacar frontalmente las notas comunes cuarta y quinta del grupo 151 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas que fueron aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, que fué publicado en los Boletines Oficiales del Estado de los días 29 de Septiembre y 1 y 2 de Octubre, del año 1990, por lo que el recurso presentado el día 24 de Febrero de 1993, lo fué transcurrido con creces el plazo de dos meses establecido en el artículo 58 de la Ley Jurisdiccional.

Esta causa de inadmisibilidad debe ser rechazada, como ya lo ha declarado esta Sala en su Sentencia de 6 de Abril de 1995, recurso nº 682/1993, en un caso similar (impugnación del Real Decreto

1.108/1993, de 9 de Julio, dictado en desarrollo también del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre), por cuanto lo que constituye el objeto del recurso contencioso-administrativo directo es el Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, de Normas para la aplicación de las reducciones del Impuesto sobre Actividades Económicas, correspondientes a la producción de energía eléctrica, publicado el 24 de Diciembre de 1992, por lo que el recurso está interpuesto en plazo, si bien no sólo se impugna directamente éste Real Decreto, sino también indirectamente al invocar la nulidad del Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, impugnación permitida por el artículo 39.2 y4 de la Ley Jurisdiccional, y, por supuesto, también en plazo, por lo que debe rechazarse la causa de inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado.

La cuestión de fondo consiste en dilucidar si las Normas 4ª y 5ª del Grupo 151 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto- Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, vulneran o no las bases contenidas en el artículo 86 y las normas esenciales del tributo que aparecen en la Subsección 3ª, Sección III, Capítulo II, de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, de Haciendas Locales.

Dichas normas disponen: Norma 4ª En las centrales hidroeléctricas que no dispongan de una térmica de reserva, cuando por cualquier causa queden paradas por plazo superior a treinta días al año, se les concederá por la Delegación de Hacienda una minoración proporcional al período temporal de parada, siempre que se comuniquen oportunamente las fechas en que tienen lugar las paradas y la renovación del servicio" y Norma 5ª. Si como consecuencia de la programación de la producción de energía eléctrica, establecida por Red Eléctrica de España, se produjera una disminución de la producción de cualquier central por debajo del 70 por 100 de su potencia en generadores, o de la estimada a efectos del cálculo dela base del impuesto, se aplicará una reducción proporcional a dicha disminución, siempre que se acredite por certificación expedida por Red Eléctrica de España haberse producido tal disminución".

Las Cortes Generales pueden de conformidad con lo dispuesto en el artículo 82 de la Constitución delegar en el Gobierno la potestad de dictar normas con rango de Ley sobre materias determinadas. Las disposiciones del Gobierno que contienen legislación delegada reciben el título de Decretos Legislativos.

Ahora bien, estos Decretos Legislativos tienen la naturaleza de disposiciones de rango legal, solo en la medida que hayan respetado la delegación legislativa o recepticia, de modo que, en cuanto se extralimiten de la misma, no la respeten, la vulneren, o incumplan el plazo establecido, tendrán la naturaleza de simples disposiciones reglamentarias, impugnables en vía contencioso-administrativa. El artículo 11, apartado 3, de la Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963, no deja lugar a dudas al disponer:" Sus preceptos (se refiere a los Decretos Legislativos) tendrán la fuerza y eficacia de meras disposiciones administrativas en cuanto excedan de los límites de la autorización o delegación o ésta hubiere caducado por transcurso de plazo o hubiere sido revocada ". La doctrina jurisprudencial (huelga mencionar sentencias en concreto) ha mantenido de forma constante y unánime la posibilidad de impugnar en vía contencioso-administrativa, los Decretos Legislativos, en los supuestos indicados. En consecuencia, la Sala puede juzgar y pronunciarse no solo sobre la legalidad del Real Decreto 1589/1992, de 24 de Diciembre, sino también sobre la validez del Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, desde la perspectiva de su adecuación o no a la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, que constituye a estos efectos la Ley de Bases que confiere la delegación legislativa recepticia, concretamente, el artículo 86 de dicha Ley que dispone " 1. Las tarifas del impuesto, en las que se fijarán las cuotas mínimas, así como la Instrucción para su aplicación, se aprobarán por Real Decreto Legislativo del Gobierno, que será dictado en virtud de la presente delegación legislativa al amparo de lo dispuesto en el artículo 82 de la Constitución, la fijación de las cuotas mínimas se ajustará a las bases siguientes: (...). Estas bases se analizan en el fundamento de derecho cuarto.

Previamente al análisis jurídico de las bases que regulan los conceptos y elementos fundamentales que configuran el nuevo Impuesto sobre Actividades Económicas, y al desarrollo de las mismas que ha llevado a cabo el Real Decreto-Legislativo 1.175/1990, de 28 de Septiembre, se hace necesario estudiar, aunque sea de forma somera, la evolución y los antecedentes históricos de este Impuesto, porque tanto la parte actora, como la parte demandada (Administración General del Estado), utilizan, en parte, los antecedentes históricos, como fundamento de sus posiciones interpretativas, e incluso en la Exposición de Motivos del Real Decreto 1589/1992, de 24 de Diciembre, se mencionan los precedentes históricos, como un fundamento mas de sus propias disposiciones.

La Ley de 23 de Mayo de 1845, conocida como la Reforma Tributaria de Alejandro Mon y Ramón de Santillan, creó el Subsidio de la Industria y el Comercio, con el propósito de llamar a contribuir los rendimientos de la industria y el comercio. En la Exposición de Motivos del Proyecto de la Ley se decía: " Los productos y los capitales de este género de riqueza no se ofrecen a la vista de forma semejante a los de la propiedad territorial; muy al contrario, huyen de exactas y precisas estimaciones, lo que hace preciso, si se desea gravar a sus rendimientos, atenerse a los signos exteriores en los que la industria y el comercio manifiestan su valor e importancia relativa".

El artículo 6º de la Ley de 23 de Mayo de 1845 aprobó las bases del Subsidio de la Industria y el Comercio, estableciendo dos subconceptos: una cuota o derecho fijo y una cuota o derecho proporcional. La cuota fija se determinaba en función de las bases de población y las cuotas proporcionales consistían en el 10 por 100 de los alquileres de la casa-habitación del contribuyente y de los locales, tiendas, fábricas, talleres, y almacenes dedicados a la industria, comercio, artesanía, oficios y profesiones, respectivas.

El legislador español se inclinó dentro de los dos posibles sistemas fundamentales de este impuesto, por el sistema francés, nacido de la Revolución de 1789, de determinación del rendimiento, mediante signos externos, frente al sistema anglosajón de estimación directa de dichos rendimientos.

Los conceptos clave de este tributo fueron considerar como objeto del mismo, el rendimiento o producto neto derivado de las actividades industriales, comerciales, etc., como hecho imponible, el mero ejercicio de las actividades industriales, comerciales, etc., como base imponible, una cifra no explicitada, y unas cuotas señaladas legalmente, mediante la aplicación de unos determinados parámetros: clase de actividades, bases de población, máquinas utilizadas, (según c.v. de potencia, capacidad, superficie, etc.), capacidad de producción, número de operarios, etc.

Como se aprecia el sistema de signos externos o indiciario originó desde el primer momento unacierta desarmonía entre los conceptos esenciales del tributo, a diferencia del sistema de estimación directa en el que el objeto, el hecho imponible y la base imponible, coincidían en el rendimiento neto ciertamente obtenido por cada uno de los contribuyentes.

Dentro de lo que luego se llamaría Contribución Industrial, de Comercio y Profesiones existió siempre el propósito de acercar las cuotas a la realidad de los rendimientos netos, de ahí que desde el primer momento junto a las cuotas fijas, se señalaron cuotas proporcionales, variables, con el fin de aproximar el tributo a los rendimientos individualizados, de los distintos contribuyentes.

Toda la historia de la Contribución Industrial (reparto gremial, recargos supletorios, imposición sobre el volumen de ventas, según coeficientes por clases de contribuyentes, régimen de las empresas individuales en la Tarifa III de la Contribución de Utilidades, Cuota de Licencia y Cuota de Beneficios, y sobre todo las diversas y cada vez mas complejas y perfeccionadas Tarifas, etc) ha girado desde 1845 hasta 1988, alrededor del anhelo de subjetivización del tributo, pretendiendo conseguir que fuera proporcional a su objeto, o sea al rendimiento realmente obtenido.

El firme y constante propósito de lograr la adecuación de las cuotas de la Contribución Industrial, al rendimiento neto ciertamente obtenido por los contribuyentes, dentro de los sistemas seguidos a lo largo de mas de un siglo, fué el fundamento y la "ratio legis", de dos normas esenciales del tributo, que son:

1. La reducibilidad de las cuotas en función del tiempo de ejercicio de la actividad (Altas y Bajas), norma manifestada en la distinción entre cuotas prorrateables y cuotas irreducibles . El Decreto-Ley de 11 de Mayo de 1926, de Bases de la Contribución Industrial, de Comercio y Profesiones, disponía en su Base 12,: "Las cuotas de esta Contribución podrán ser prorrateables o irreducibles. Las prorrateables lo serán únicamente por trimestres completos y se cobrarán por recibo. Las irreducibles se exigirán generalmente de una vez, por recibo o por patente, pero podrán cuartearse por trimestres cuando así lo acordasen los Delegados de Hacienda, siempre que su cobro ofrezca garantías a la Administración o quede debidamente asegurado. Las cuotas irreducibles de recibo o de patente se devengan por todo un año o campaña inferior a doce meses, cualquiera que sea el tiempo de duración del ejercicio de la industria dentro del indicado plazo".

   En sentido similar, se manifestaba el Reglamento para la imposición, administración y cobranza de la Contribución Industrial, aprobado por Real Decreto de 28 de Mayo de 1896, cuyo artículo 7º, definía las cuotas prorrateables e irreducibles, todavía con mas claridad. Decía así: "Las cuotas anuales de la Contribución Industrial serán prorrateables, irreducibles y de patente. Las primeras se devengarán con arreglo al tiempo por el que se ejerza la industria, liquidándose en los casos de altas y bajas por trimestres completos, cualquiera que sea el día en que comience o termine el ejercicio de la industria. (...). Las segundas, determinadas expresamente en las tarifas, se devengarán totalmente, cualquiera que sea el tiempo que durante el año se ejerza la industria. (...). Las de patente, además de ser irreducibles, se exigirán de una sola vez al comenzar el ejercicio de la industria o del año económico.(...)".

   La reducibilidad de las cuotas en función del tiempo de realización de la actividad, por medio de las cuotas prorrateables, se ha mantenido en la Contribución Industrial y después en la Licencia Fiscal del Impuesto Industrial (Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Actividades y Beneficios Comerciales e Industriales, aprobado por Decreto 3.313/1966, de 29 de Diciembre, artículo 19), Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que suprimió la Cuota de Beneficios del Impuesto Industrial y transformó la Cuota fija o de Licencia Fiscal en un tributo local de carácter real, Ley 74/1980, de 29 de Diciembre, que autorizó al Gobierno en su artículo 46 a aprobar las nuevas Tarifas de Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, que se llevó a cabo por Real Decreto 791/1981, de 27 de Marzo, que aprobó la Instrucción y Tarifas de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales (Regla 26), hasta que la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales creó el nuevo Impuesto sobre Actividades Económicas, y suprimió las llamadas "cuotas prorrateables".

   Es menester destacar, que la Ley 39/1988, citada, ha establecido en su artículo 90, que todas las cuotas serán irreducibles, es decir ha suprimido la adaptación de las cuotas al tiempo de realización de la actividad y derogado, por tanto, la consecuente reducibilidad de las mismas, debida a la circunstancia de que el periodo de tiempo de realización de la actividad sea inferior al año, salvo en la iniciación de la actividad (declaraciones de alta), en cuyo supuesto las cuotas se calcularán proporcionalmente al número de trimestres naturales que restan para finalizar el año, incluido el del comienzo del ejercicio de la actividad.

2. Reducibilidad de las cuotas por fuerza mayor o caso fortuito que impida el normal ejercicio de la actividad. El artículo 48 del Reglamento para la imposición, administración y cobranza de la ContribuciónIndustrial, aprobado por Real Decreto de 28 de Mayo de 1896, ya disponía: "Cuando en las industrias de cuota irreducible de la tarifa 3ª (industrias extractivas, fabriles y acumuladas) ocurra alguno de los casos de interdicción judicial, incendio, inundación, hundimiento, falta absoluta de caudal de agua empleada como fuerza motriz o descomposición, también absoluta, de las máquinas o aparatos, los interesados darán parte a la Administración de la provincia, y en el caso de comprobarse plenamente la interdicción por mas de treinta días, o el siniestro, tendrán opción a la rebaja de toda la cuota, de una mitad, de un tercio o de una cuarta parte, en proporción al tiempo que hubiera dejado de funcionar la fábrica. Lo anteriormente prescrito no es aplicable a las industrias cuya cuota esté regulada con arreglo al tiempo por el que funcionan, toda vez que al señalarla ya se han apreciado las circunstancias en que cada una se halla, y, por tanto, respecto de ellas no cabe baja alguna".

   Esta norma subsistió en todas las disposiciones reguladoras de la antigua Contribución Industrial y del Impuesto sobre Actividades Industriales y Comerciales, en su modalidad de Cuota fija o de Licencia Fiscal, hasta inclusive la Instrucción de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, aprobada por Real Decreto 791/1981, de 27 de Marzo, cuya Regla 24 regulaba la "paralización de industrias", con redacción idéntica a la de 1896, citada.

   En esta línea de reducibilidad o de adaptación de las cuotas al ejercicio real de la actividad y en consecuencia al rendimiento realmente obtenido se establecieron en el sector de producción de energía eléctrica, ya en las Tarifas aprobadas por Orden Ministerial de 29 de Octubre de 1941 (epígrafe 149. Fabricación de Electricidad) normas que permitían la reducibilidad de las cuotas en función del tiempo efectivo de ejercicio, concretamente la Nota 2ª estableció: "Cuando se compruebe que la fuerza motriz (hidráulica o térmica) no es suficiente en ningún momento para accionar simultaneamente todos los generadores eléctricos instalados, podrán quedar exentos los que se tengan de reserva (...)" y la Nota 5ª que disponía "Cuando se trate de instalaciones hidroeléctricas en las que se compruebe que por falta de agua se ha parado totalmente la fábrica durante tres meses del año, cuando menos, la cuota tendrá una bonificación del 30 por 100". Posteriormente, las Tarifas aprobadas por Orden Ministerial de 19 de Octubre de 1950 (epígrafe 857. "Fábrica de electricidad"), las Tarifas de 15 de Diciembre de 1960, las de 6 de Junio de 1974, las aprobadas por Real Decreto 791/1981, de 27 de Marzo y las aprobadas por Real Decreto 1024/1989, de 21 de Julio, que constituyen el antecedente inmediato de las vigentes, recogieron todas ellas con algunas ligeras modificaciones, dichas Notas, cuya última redacción, fue como sigue: "3ª En las centrales hidroeléctricas que dispongan de una térmica como reserva o adquieran energía de otro fabricante con el mismo fin, coincidiendo esta utilización con períodos de estiaje, avenidas, o avería de la hidráulica que signifique una disminución en el rendimiento normal de ésta, y siempre que la potencia total utilizada, suma de la de origen hidráulico y reserva, sea igual o inferior a la declarada a tributación, la de reserva estará exenta (...): 4ª. En las centrales hidroeléctricas que no dispongan de una térmica de reserva, cuando por cualquier causa queden paradas por plazo superior a treinta días al año, se les concederá por la Delegación de Hacienda una reducción proporcional al período temporal de parada, siempre que se comuniquen oportunamente las fechas en que tienen lugar las paradas y la renovación del servicio".

   El Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, aprobatorio de las Tarifas, cuya nulidad se ha invocado en el presente recurso contencioso-administrativo, se ha limitado a reproducir por pura inercia las normas anteriores de reducción de las cuotas, añadiendo la posible paralización de la producción de ciertas Centrales por orden de Red Eléctrica de España S.A., sociedad gestora del servicio público de la red nacional de electricidad, establecido por la Ley 49/1984, de 26 de Diciembre, sin tener presente las profundas modificaciones introducidas por la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, que creó un Impuesto sobre Actividades Económicas, sustancialmente distinto a los anteriores.

   El mimetismo del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, producto del arrastre histórico, ha llevado a reproducir no solo las "reducciones" especiales del Sector eléctrico, sino también la antigua reducción por paralización de las industrias, que aparece reproducida en la Regla 14ª, apartado 4, de la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobada por el Real Decreto Legislativo, mencionado, con igual redacción a la de la Instrucción de 1896, como si el nuevo Impuesto fuera exactamente igual a la antigua Contribución Industrial.

La Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, ha creado el nuevo Impuesto sobre Actividades Económicas, cuyo objeto no es gravar los rendimientos netos derivados de las actividades empresariales, profesionales o artísticas, como ocurría con la antigua Contribución Industrial, con la Licencia Fiscal del Impuesto Industrial y por último, con el Impuesto sobre Actividades Industriales y Comerciales, finalidad que ahora corresponde a los Impuestos estatales sobre la Renta, sino gravar simplemente el mero ejercicio, en el territorio nacional, de las actividades empresariales, profesionales o artísticas. Este cambio de objeto es transcendental, porque en el nuevo Impuesto sobreActividades Económicas, ya no es consustancial al mismo, lograr la adecuación proporcional de las cuotas al rendimiento neto, propio de cada contribuyente, de donde se deduce una idea esencial, para resolver este recurso directo, que consiste en que ya no es necesario establecer normas de reducibilidad de las cuotas en función del tiempo de ejercicio de la actividad o de la existencia de circunstancias que alejen la capacidad teórica de producción, en este caso de energía eléctrica (potencia en KW de los generadores), de la realmente utilizada, porque el objeto y el hecho imponible del nuevo Impuesto es el mero ejercicio de las actividades empresariales, profesionales y artísticas.

Sentado lo anterior, se comprende fácilmente el verdadero significado de las bases establecidas en el artículo 86 de la Ley 39/1988. El apartado 1, de dicho artículo, dispone que " Las Tarifas del Impuesto, en las que se fijarán las cuotas mínimas , así como la Instrucción para su aplicación, se aprobarán por Decreto-Legislativo del Gobierno, que será dictado en virtud de la presente delegación legislativa al amparo de lo dispuesto en el artículo 82 de la Constitución".

La naturaleza de cuotas mínimas que la Ley 39/1988, confiere a las cuotas de tarifa, implica incuestionablemente que éstas no pueden ser reducidas, por ninguna circunstancia exógena, como insuficiencia del caudal del agua , ordenes de la Sociedad REDESA, etc., ni endógena, como avería de las turbinas o de los generadores o esencialmente porque el resultado económico de la explotación sea negativo (pérdidas).

El concepto de "cuota mínima", frecuentemente utilizado en nuestro Sistema Tributario, implica que se produce su devengo, aunque las cuotas proporcionales al resultado económico sean inferiores o no proceda su devengo, por la existencia de pérdidas.

Desde este concepto fundamental de "cuotas mínimas" hay que afirmar que las reducciones reguladas en las normas 4ª y 5ª, del Grupo 151 de las Tarifas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, constituyen un uso incorrecto e indebido de la habilitación recepticia concedida al Gobierno por el artículo 86 de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales.

Es indubitable que las reducciones referidas, que de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, pueden desembocar en cuotas negativas, con devolución por parte de los Ayuntamientos afectados, desnaturalizan sustancialmente la exigencia legal de que las cuotas del Impuesto sobre Actividades Económicas sean "mínimas".

También, hay que resaltar que el artículo 86, apartado 1, de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, dispone que la fijación de las cuotas mínimas se ajustará a las bases siguientes:" Primera . Delimitación del contenido de las actividades gravadas de acuerdo con las características de los sectores económicos, tipificándolas, con carácter general, mediante elementos fijos que deberán concurrir en el momento del devengo del impuesto ". Esta base pretende que las cuotas se fijen a principio del ejercicio, teniendo en cuenta los elementos fijos de las industrias, como la capacidad de generación de electricidad, medida en KW, sin que puedan experimentar en dicho ejercicio alteración alguna posterior (reducciones), porque se trata de un impuesto que grava el mero ejercicio, con un carácter censal, como dice el artículo 91, apartado 1, " La Matrícula se formará anualmente por cada término y estará constituida por censos comprensivos de las actividades económicas, sujetos pasivos, cuotas mínimas (...)". La fijación, pues, de las cuotas por elementos fijos, al principio del ejercicio, impide toda reducción a lo largo del mismo, debiendo dejar perfectamente claro,que no se trata de un impuesto que grave la producción, en cuyo caso sí serían congruentes las reducciones por paradas, sino un impuesto cuyo objeto y cuyo hecho imponible es el ejercicio de actividades económicas, midiéndose la importancia de tal ejercicio, en este caso industrial, por elementos fijos, de carácter estructural.

Si todavía cupiera alguna duda, el artículo 90 de la Ley 39/1988, dispone claramente: "1. El período impositivo coincide con el año natural, excepto cuando se trate de declaraciones de alta, en cuyo caso abarcará desde la fecha de comienzo de la actividad hasta el final del año natural. 2. El impuesto se devenga el primer día del período impositivo y las cuotas serán irreducibles, salvo cuando, en los casos de declaración de alta, el día del comienzo de la actividad no coincida con el año natural, en cuyo supuesto las cuotas se calcularán proporcionalmente al número de trimestres naturales, que restan para finalizar el año, incluido el del comienzo del ejercicio de la actividad".

El mandato legal es claro, ha hecho desaparecer las cuotas prorrateables, y ha establecido que todas las cuotas serán irreducibles, salvo en el supuesto de nueva alta, de donde se deduce que no pueden ser objeto de reducción por ningún otro motivo. Quizás hubiera sido suficiente en esta sentencia, con reproducireste artículo 90, y deducir por la simple literalidad del precepto que, obviamente, cuando las cuotas son irreducibles no caben reducciones, pero la Sala ha preferido utilizar los demás criterios interpretativos, referidos en el artículo 3º.1 del Código Civil.

Retomando el argumento anterior y aplicando un razonamiento "a fortiori", es patente que si en el supuesto máximo de cese definitivo de la actividad, lo que en la técnica tributaria se denomina "baja", no hay, según el artículo 90 de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, (en su redacción original, aplicable al caso de autos), reducción alguna por el período de tiempo que media desde la fecha de la baja hasta la terminación del ejercicio, con mas razón no procede tampoco reducción alguna, por paradas ocasionales, como las establecidas en las Normas 4ª y 5ª, que no impiden la reanudación de la actividad.

El Abogado del Estado hace un énfasis especial en los antecedentes históricos de las normas 4ª y5ª del Grupo 151 de las Tarifas, aprobadas por el Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, sin comprender que tales antecedentes pugnan fundamentalmente con el nuevo Impuesto sobre Actividades Económicas. Una vez mas, por inercia o arrastre del pasado, el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, ha reproducido normas del anterior Impuesto sobre Actividades Industriales y Comerciales, sin caer en la cuenta de los cambios profundos introducidos por el nuevo Impuesto sobre Actividades Económicas.

La conclusión es, pues, que las normas 4ª y 5ª del Grupo 151 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, no constituyen un desarrollo legislativo acorde con las bases establecidas en el artículo 86 y en el artículo 90 de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, por lo que tienen la naturaleza de meras disposiciones reglamentarias, que por infringir, como se ha demostrado, las bases mencionadas, deben declararse inaplicables, dejando, por tanto, sin fundamento legal alguno a los apartados 1 y 2 del artículo 1º y apartados 1 y 2 del artículo 2º del Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, que las reproducen y desarrollan, por lo cual estos últimos preceptos han incurrido en nulidad de pleno derecho de conformidad con lo dispuesto en el artículo 47.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, vigente cuando se promulgó el Real Decreto 1589/1992.

La parte actora sostiene que el resto del Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, de Normas para las reducciones correspondientes a la producción de energía eléctrica, es también ilegal, concretamente, los apartados, 3, 4 y 5, del artículo 1º y apartados 3 y 4 del artículo 2º, porque el reconocimiento y determinación de las reducciones reguladas en las Normas 4ª y 5ª, mencionadas, se lleva a cabo por la Agencia Estatal Tributaria, sin la menor participación de los Ayuntamientos afectados, a los cuales no se les reconoce ni el derecho a ser oídos, siendo así que tienen derecho a percibir las cuotas del Impuesto sobre Actividades Económicas.

El Abogado del Estado mantiene que esta cuestión es competencia exclusiva de la Administración Tributaria del Estado, porque el reconocimiento de tales reducciones se hace a través de la formación de las matrículas y esta tarea, según lo que dispone el artículo 92 de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, corresponde a dicha Administración y no a los Ayuntamientos.

La Sala considera que ya no ha lugar a pronunciarse sobre la legalidad del procedimiento establecido en los apartados 3, 4 y 5 del artículo 1º y apartados 3 y 4 del artículo 2º, toda vez que las reducciones reguladas en las normas 4ª y 5ª, del Grupo 151, de las Tarifas aprobadas por el Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, son inválidas e inaplicables.

Concluyendo, y con el fin de dejar claro el alcance de los pronunciamientos de la Sala, dado que coexisten un recurso directo contra el Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre y un recurso indirecto basado en la ilegalidad de las normas 4ª y 5ª, mencionadas, es menester precisar: 1º. Las reducciones reguladas en las normas 4ª y 5ª, del Grupo 151, de las Tarifas aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, contradicen las bases y normas esenciales de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre (artículos 86 y 90), reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, de manera que por tal razón, tienen la consideración de simples disposiciones administrativas, revisables en la vía jurisdiccional contencioso-administrativa, si bien como el Real Decreto Legislativo 1175/1990, no ha sido impugnado directamente, la Sala se limita a declarar que las reducciones reguladas en las normas 4ª y 5ª, referidas, son inválidas, es decir inaplicables, pero sin efectos "ad extram" y "erga ómnes", es decir sin que se produzca su eliminación del Ordenamiento Jurídico, 2º. En cambio, el Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, que reproduce las normas 4ª y 5ª y añade el procedimiento para reconocer y hacer efectivas tales reducciones, como ha sido impugnado de modo directo, en plazo, debe ser declarado nulo de pleno derecho, y anulado con efectos "erga omnes" y "ad extram", o lo que es lo mismo, expulsado delOrdenamiento Jurídico.

Aunque no puede utilizarse como criterio interpretativo, porque las Cortes Generales son soberanas para dictar las leyes y para modificarlas como consideren conveniente, debe mencionarse, no obstante, la Ley 9/1996, de 15 de Enero, por la que se adoptan medidas extraordinarias, excepcionales y urgentes en materia de abastecimientos hidráulicos, como consecuencia de la persistencia de la sequía, que ha redactado de nuevo el Grupo 151, del Anexo, del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, por el que se aprobaron las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, derogando y suprimiendo las normas 4ª y 5ª, reguladoras de las "reducciones" de las cuotas de dicho Impuesto, que han sido objeto del presente recurso contencioso-administrativo, resaltando así el carácter "irreducible" de dicho Impuesto, si bien con toda lógica ha disminuido la cuota por KW de capacidad de los generadores de 135 pts a 120 pts, en la energía hidráulica, y de 85 a 70 pts., en la energía termoeléctrica convencional.

Por el contrario, la Ley 22/1993, de 29 de Diciembre, de medidas fiscales, de reforma del régimen jurídico de la función pública y de la protección por desempleo, (artículo 8º, apartado 5), ha modificado sustancialmente, con efectos de 1 de Enero de 1994, el apartado 2, del artículo 90 de la Ley 39/1989, de 28 de Diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, derogando el principio de irreducibilidad de las cuotas por baja en el ejercicio, al incorporar el siguiente párrafo: " Asimismo, y en el caso de baja por cese en el ejercicio de la actividad, las cuotas serán prorrateables por trimestres naturales, excluido aquél en que se produzca dicho cese. A tal fin los sujetos pasivos podrán solicitar la devolución de la parte de la cuota correspondiente a los trimestres naturales en los que no se hubiere ejercido la actividad". Es palmaria la transcendencia de esta modificación en orden a la naturaleza del Impuesto sobre Actividades Económicas, pero también es claro que carece de todo efecto retroactivo, de modo que incluso ratifica los razonamientos de esta sentencia y la conclusión de nulidad de las Normas 4ª y 5ª del Grupo 151 de las Tarifas aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1.175/1990, de 28 de Septiembre, y del Real Decreto 1.589/1992, de 23 de Diciembre, sin que, por supuesto, tenga efecto sanativo alguno respecto de la nulidad en que incurrieron estas disposiciones, en el momento de su promulgación.

En cuanto a la petición formulada por los Ayuntamientos recurrentes, relativa a "que la Administración demandada indemnice los daños y perjuicios producidos por las pérdidas económicas derivadas de las reducciones tributarias concedidas en aplicación de las normas anuladas", la Sala debe precisar que la vía procesal para conseguir tal indemnización pasa forzosamente por la impugnación en plazo y en debida forma de los actos singulares de liquidación dictados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante los cuales ésta determinó la cuantía de las reducciones de las cuotas del Impuesto sobre Actividades Económicas, por aplicación en su día de las Normas 4ª y 5ª del Real Decreto Legislativo 1.175/1990, de 28 de Septiembre y artículos 1º y 2º del Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, pues la nulidad de las disposiciones del Real Decreto 1589/1992, que ahora se declara, no produce por sí misma la anulación de los actos singulares que se dictaron a su amparo, sino que es necesario su impugnación concreta, como claramente preceptúa el artículo 120 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, y ha interpretado esta Sala de modo constante.

No apreciándose temeridad, ni mala fé, no procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, acordar la expresa imposición de las costas.

Por los razonamientos que anteceden, en nombre de Su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el Pueblo español,

Rechazar la causa de inadmisibilidad formulada por el ABOGADO DEL ESTADO y por la coadyuvante FEDERACIÓN EMPRESARIAL DE LA INDUSTRIA ELÉCTRICA (FEIE).

Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo nº 205/1993, interpuesto por los Ayuntamientos de FONFRIA, MUELAS DEL PAN y VILLARDIEGA DE LA RIBERA, contra el Real Decreto 1589/1992, de 23 de Diciembre, aprobatorio de las "Normas para la aplicación de las reducciones del Impuesto sobre Actividades Económicas, correspondientes a la producción de energía eléctrica", declarando que dicho Real Decreto, en su totalidad, es nulo de pleno derecho, y por ello se anula y se expulsa del Ordenamiento Jurídico.

Rechazar el pedimento relativo a la indemnización pedida.CUARTO.- Sin expresa imposición de las costas.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-