STS, 3 de Abril de 2002

En la indicada fecha de 1 de octubre de 1996, la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña dictó la sentencia número 742, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimamos el recurso contencioso administrativo núm. 2265/93, promovido por la entidad Fundiciones Miguel Ros, S.A. contra los actos referidos en el primer fundamento de la presente, a que esta litis se contrae; sin especial condena en costas".

Contra la citada sentencia, la representación procesal de FUNDICIONES MIGUEL ROS S.A. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por la representación procesal de la parte recurrida, el ORGANISMO AUTONOMO LOCAL DE GESTION TRIBUTARIA DE LA DIPUTACION DE BARCELONA (en adelante, Organismo Autónomo), su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 26 de marzo de 2002, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

La sentencia de instancia, cuyos datos esenciales constan reseñados en el encabezamiento de la presente resolución, se funda, en síntesis, en los siguientes argumentos:

1. El Organismo Autónomo es competente para liquidar el IAE y para conocer del recurso de reposición formulado contra la misma, porque el Pleno del Ayuntamiento de Sant Vicenç dels Horts delegó a favor de la Diputación de Barcelona las facultades tributarias de gestión, liquidación y recaudación del IAE, aceptándose tal delegación por acuerdo plenario de la Diputación de Barcelona y publicándose en el BOP tanto el acuerdo municipal como el Convenio suscrito entre el Ayuntamiento y el Organismo, por lo que, a tenor de la Disposición Transitoria Undécima de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, y del artículo 106.3 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, resulta competente el mencionado Organismo Autónomo.

2. No procede la devolución de los intereses de demora derivados de la liquidación objeto de controversia (cuya deuda estaba avalada en tiempo y forma ante el Ayuntamiento), porque la suspensión de la exacción no produce -según pretende la obligada tributaria- el efecto de impedir el devengo de intereses, pues, conforme al artículo 59 del Reglamento General de Recaudación, cuando se otorgue aplazamiento, se practicará la liquidación de intereses de demora correspondientes al tiempo que medie entre el vencimiento del plazo de ingreso en período voluntario y el del aplazamiento concedido.

3. No es inconstitucional el sistema de notificación del IAE establecido en la Disposición Transitoria Cuarta del Real Decreto, RD, 1172/1991, en virtud no sólo de lo al efecto declarado por la Sala (el Tribunal a quo) en reiteradas ocasiones, sino porque, en el caso de autos, no se ha producido indefensión alguna para la obligada tributaria (que ha promovido los pertinentes recursos tanto en vía administrativa como jurisdiccional).

4. No se ha infringido el principio de capacidad económica previsto en el artículo 31.1 de la Constitución, CE, pues, en cualquier caso, tal infracción no se relaciona con la liquidación impugnada sino con la propia Ley que crea y regula el tributo en cuestión, lo cual escapa de las atribuciones jurisdiccionales de la Sala (que sólo podría plantear la correspondiente cuestión de inconstitucionalidad si dicha Ley le suscitara dudas sobre su acomodo a la CE -posibilidad que ni siquiera se menciona en la demanda-).

5. No se comparte, tampoco, la tacha de inconstitucionalidad genérica de la regulación legal del IAE, pues los problemas que presenta cualquier método indiciario de determinación de las bases imponibles -la obligada tributaria habla de la arbitrariedad del concepto de "beneficio medio presunto"- no han de significar inconstitucionalidad alguna, ya que, por un lado, la deducibilidad en la base imponible de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, IRPF, o sobre Sociedades, IS, de las cuotas satisfechas por IAE neutralizan los citados problemas, y, por otro lado, las potestades tributarias de las Corporaciones Locales no son sino una rigurosa consecuencia de los principios constitucionales y no existe, en definitiva, indicio alguno de la confiscatoriedad genérica del IAE.

La sentencia del Tribunal Supremo de 2 de julio de 1992 desestimó una impugnación directa contra el Real Decreto Legislativo, RDLeg, 1175/1990, de 28 de septiembre, sobre Tarifas e Instrucción del IAE, rechazando las argumentaciones genéricas sobre inconsistencia o superficialidad en la elaboración de las Tarifas, por lo que sólo cabe que los Tribunales analicen impugnaciones que evidencien la existencia de errores o desaciertos comprobables y concretos de tales Tarifas.

Además, la demanda no opone, frente a la liquidación impugnada, ninguna tacha jurídica concreta y específica, sino, más bien, argumentos de oportunidad tanto sobre el IAE como sobre la propia legislación que lo regula (que escapan a las atribuciones jurisdiccionales de la Sala).

El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la modificación entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se basa en el siguiente y único motivo de impugnación: Infracción de las normas del ordenamiento jurídico o la jurisprudencia que fueren aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, y, en concreto, de las Bases Primera y Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988.

Dicho artículo establece -en dichas bases- que: "Las Tarifas del Impuesto, en las que se fijarán las cuotas mínimas, así como la Instrucción para su aplicación, se aprobarán por RDLeg del Gobierno, que será dictado, en virtud de la presente delegación legislativa, al amparo de lo dispuesto en el artículo 82 de la CE. La fijación de las cuotas mínimas se ajustará a las bases siguientes: Primera.- Delimitación del contenido de las actividades gravadas de acuerdo con las características de los sectores económicos, tipificándolas, con carácter general, mediante elementos fijos que deberán concurrir en el momento del devengo del Impuesto. ... Cuarta.- Las cuotas resultantes de la aplicación de las Tarifas no podrán exceder del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en su fijación se tendrá en cuenta, además de lo previsto en la base Primera anterior, la superficie de los locales en que se realicen las actividades gravadas".

La recurrente sí ha probado cuál es 'su beneficio medio presunto' y, en cambio, la Administración no ha aportado las Tablas del Sector para poder tener en cuenta el 15% del 'beneficio medio presunto general' (pese a que la actora denunció la arbitrariedad con que la Administración liquidó el IAE sin respetar límite alguno y sin adecuarse a ninguna Tabla del Sector - que no aportó porque no existen-).

Por ello, la utilización de la presunción del beneficio medio sectorial produce una clara indefensión en el sujeto pasivo, que no puede impugnar la liquidación en base a ningún estudio objetivo (en realidad, inexistente); y, como además tal beneficio medio presunto no se corresponde con el verdadero resultado de la empresa durante los ejercicios de 1989, 1990 y 1991, la citada indefensión es ostensible.

El citado límite del 15% es totalmente subjetivo, de ficción y de difícil cuantificación, pues no toma en consideración los beneficios concretos y singulares de cada empresa sino los genéricos del Sector; y, al no ceñirse a la capacidad económica de aquélla, el IAE resulta ser un tributo absurdo, confiscatorio, injusto, arbitrario e inconstitucional y, en realidad, sólo una forma de pago (y no un impuesto que grava la actividad económica).

Además, el artículo 86.2 de la Ley 39/1988 determinó que el RDLeg antes comentado fuese publicado antes del 1 de enero de 1990 y, después, la Ley 5/1990 prorrogó dicho plazo hasta el 1 de octubre del citado año 1990; y, cuando se publicó, por fin, el RDLeg 1175/1990, de 28 de septiembre, el mismo no contenía ninguna referencia al beneficio medio presunto ni a ninguna Tabla del Sector (no desarrollando, pues, la base Cuarta del artículo 86.1).

La recurrente quiere pagar, y, de hecho, ha pagado, pero quiere pagar lo que en justicia proceda, traduciéndose el límite del 15% en importes 'claros y concisos'.

Y, por esto, entiende que debe procederse a la devolución de la deuda ingresada, al haberse basado la misma en criterios totalmente arbitrarios.

Procede, sin embargo, desestimar el presente recurso casacional (que, en realidad, parece reducido a la denuncia, por un lado, de la inconstitucionalidad del régimen legislativo general -previsto en la Ley 39/1988- del Impuesto de Actividades Económicas y, en concreto, de los criterios establecidos en las bases Primera y Cuarta del artículo 86 de la misma, y, por otro lado, de la inadecuación a dichos preceptos y bases y a los principios constitucionales en ellos inmanentes del RDLeg 1175/1990, regulador de las Tarifas y de la Instrucción del citado tributo), habida cuenta que:

1. Como se especifica en tres sentencias de esta Sección y Sala de 15 de junio de 1996, toda la historia de la Contribución Industrial permite inferir, a través de muchos de los criterios conceptuales que en la misma aparecen utilizados (el reparto gremial, los recargos supletorios, la imposición sobre el volumen de ventas -según coeficientes por clases de contribuyentes-, el régimen de las empresas individuales en la llamada Tarifa III de la Contribución de Utilidades, la Cuota de Licencia y la Cuota de Beneficios, y, especialmente, las diversas y cada vez más complejas y perfeccionadas Tarifas), que su anhelo ha girado, desde la Ley de 23 de mayo de 1845, creadora del Subsidio de la Industria y el Comercio, a la presente Ley 39/1988, de Haciendas Locales, en torno a la consecución de la 'subjetivación' del tributo, intentando que fuera proporcional a su objeto, es decir, al rendimiento realmente obtenido.

   Sin embargo, el objeto del nuevo IAE, producto, en la citada Ley 39/1988, de la fusión de cinco tributos preexistentes en la normativa precedente, no es, ya, gravar los rendimientos netos derivados de las actividades empresariales -y profesionales y artísticas- (como ocurría con la antigua Contribución Industrial, con la Licencia Fiscal del Impuesto Industrial y, por último, con el Impuesto sobre Actividades Comerciales e Industriales), finalidad que ahora corresponde a los Impuestos establecidos sobre la Renta, sino gravar, simplemente, "el mero ejercicio", en el territorio nacional, de las antes citadas actividades empresariales, profesionales y artísticas (con lo que, por mor de tal cambio de objeto y de objetivo, ya no es consustancial al mismo lograr la adecuación proporcional de las cuotas al rendimiento neto de cada contribuyente).

   Por eso, el IAE puede calificarse de Impuesto "directo" (pues no grava, según lo dicho, la creación, circulación o consumo de la riqueza, sino el ejercicio de las actividades económicas, cuantificándose en atención al 'beneficio medio presunto o indiciario' del sector en que se inserta la actividad -artículos 79 y 86.1.4 de la Ley 39/1988-, ni existe, tampoco, en dicha Ley previsión, obligación o derecho alguno para que el sujeto pasivo traslade o repercuta el gravamen), "real" (en cuanto grava una manifestación de riqueza que puede ser especificada sin ponerla en relación con una determinada persona), "de producto" (el derivado de una concreta fuente, como es el ejercicio de las actividades económicas, pero sin identificarlo con el beneficio real obtenido por el sujeto pasivo, sino con el simple beneficio medio presunto del sector económico en que se enmarca la actividad), "objetivo" (al cuantificarse el gravamen atendiendo sólo a criterios materiales concurrentes en las actividades gravadas) y "de gestión compartida" (censal y tributaria, atribuídas, respectivamente, a la Administración del Estado y a la Municipal).

   Parece obvio, pues, a tenor de la regulación contenida en los artículos 79 a 92 de la comentada Ley 39/1988, que el IAE se exige, in genere, con independencia de cuál sea el resultado de la actividad, e, incluso, existiendo beneficio cero o, también, pérdidas (tal como se ha señalado, tanto en referencia a las Licencias Fiscales como al IAE, en las Contestaciones de la DGCHT de 22 de abril de 1986, 17 de diciembre de 1990 y 26 de noviembre de 1991, en las que se indica que "el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no ánimo de lucro en el ejercicio de la actividad"). Es decir, su llamado 'objeto-material', la riqueza gravada, no se refiere para nada al producto, beneficio o renta derivado del ejercicio de la actividad (que es el 'objeto-final' o lo que debería ser normalmente gravado), sino que está conectado a ese mero ejercicio, que es, por sí, ya, la manifestación de riqueza susceptible de ser gravada.

2. Por otra parte, el aspecto tarifario del esquema general de liquidación del IAE se traduce, a tenor de las Reglas 10.1, párrafo primero, y 14.1 de la Instrucción, y de los artículos 86, 88 y 89 de la Ley 39/1988, en el marco de las actividades con cuota municipal, en los siguientes conceptos básicos:

   Cuota de Tarifa = Cuota por Actividad + Cuota por Local;

   Cuota Tributaria = Cuota de Tarifa x Coeficiente de Población o de Incremento x Indice de Situación; y,

   Deuda tributaria = Cuota Tributaria + Recargo Provincial.

3. Elemento premisorio de tales conceptos tarifarios es, por una parte, la adecuación del artículo 86 de la Ley 39/1988 a los criterios de delegación legislativa señalados en el artículo 82.4 de la CE y a los principios esenciales de la misma, y, por otra parte, la subsiguiente adecuación de la Ley delegada, el RDLeg 1175/1990 (y sus Tarifas y las Reglas de su Instrucción), a las Bases de delegación contenidas en el citado artículo 86 (sin olvidar que, por lo que se refiere, al coeficiente de población o de incremento y al Indice de situación, es decir, a lo establecido en los artículos 88 y 89 de la Ley citada, la sentencia del Tribunal Constitucional 233/1999, de 13 de diciembre, ha dejado sentada su constitucionalidad en su fundamento de derecho 27).

   En efecto, cotejando las directrices del artículo 82 de la CE con el contenido del artículo 86 de la Ley 39/1988, se aprecia - siguiendo la doctrina imperante- que aquéllas se cumplimentan en los extremos y términos siguientes:

   1. - En el apartado 1 (Bases) del artículo 86: a) Se acata el artículo 82.3 de la CE al establecerse una delegación expresa; b) Se observa el artículo 82.3 y 4 de la CE en cuanto se concreta la materia objeto de delegación, o sea, la aprobación de las Tarifas y de la Instrucción; c) Se cumplimenta el artículo 82.4 de la CE cuando se fijan los principios y criterios que han de seguirse en el ejercicio de la delegación; d) Se acata el artículo 82.3 de la CE en el sentido de que la delegación recae sobre el Gobierno y no se prevé posibilidad alguna de subdelegación (como ha quedado confirmado en nuestra sentencia de 17 de abril de 1995); y, e) Se respeta la prohibición del artículo 82.1 de la CE de que la delegación no recaiga sobre materias propias de Ley Orgánica.

   2. - En el apartado 2 (plazo de 1 año para la delegación) del artículo 86: Se ha cumplimentado el mandato del artículo 82.3 que fija genéricamente el citado plazo delegatorio. Y, al respecto, nuestra sentencia de 2 de julio de 1992 tiene declarado que "el plazo de 1 año, que concluía el 10 de diciembre de 1989 (o sea, al año de la entrada en vigor de la Ley 39/1988), quedó establecido en el 1 de octubre de 1990 por la Ley 5/1990, y, habiéndose dictado el RDLeg 1175/1990 el 28 de septiembre de 1990, es manifiesto que lo fue dentro del lapso temporal previsto, sin que esta Sala pueda entrar a enjuiciar el plazo concedido por dicha Ley 5/1990, que, por su propia naturaleza, escapa a todo control jurisdiccional, cuando es así, además, que tal Ley 5/1990 cumple la doble función de señalar el plazo para el ejercicio de la delegación legislativa y determinar las Bases sobre las que debe ejercitarse, toda vez que lo hace por remisión a las contenidas en el artículo 86 de la Ley 39/1988, lo cual no incide en ningún supuesto de infracción del ordenamiento jurídico".

4. De entre las Bases de delegación del citado artículo 86, las más conflictivas son la 1, la 3 y la 4.

   La Base 1 indica que la delimitación del contenido de las actividades gravadas de acuerdo con las características de los sectores económicos (idea fundada en el carácter objetivo y real del IAE) se tipificará, con carácter general, mediante "elementos fijos" tributarios que deben concurrir en el momento del devengo del Impuesto. Dicha formulación, amplia y discrecional, reproduce lo hasta entonces existente en el ámbito de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales (y si no ha sido considerada inconstitucional respecto a la Licencia Fiscal tampoco hay motivos para considerarla ahora).

   Las Bases 3 y 4 fijan los principios generales de la cuantificación de las Cuotas de Tarifa, en función de que, primero, las cuotas no podrán exceder del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada; segundo, a las actividades que presenten escaso rendimiento se les señalará cuota cero, y, tercero, para la fijación de las cuotas se tendrá en cuenta la superficie de los locales en los que se desarrolle la actividad.

   Ese tope máximo del 15%, susceptible, doctrinalmente, de ser conceptuado como una especie de estimación objetiva global en sentido impropio, ha sido objeto de acerbas críticas (porque puede obedecer, a veces, a manifestaciones económicas no reales o ficticias), pero no debe olvidarse que es un límite fijado para un impuesto, el IAE, que es objetivo y real, de modo que, además, lejos de todo subjetivismo individualizado, ese 15% de referencia no puede ser aplicado a cada concreto contribuyente sino a sectores económicos en general.

   Y, al efecto, nuestra sentencia de 2 de julio de 1992 tiene declarado que "como dice el Consejo de Estado en su preceptivo dictamen, es obvio que la determinación del beneficio medio presunto de cada actividad resulta de difícil fijación, no sólo por su mismo concepto y por la gran cantidad de actividades a evaluar (prácticamente todas, con la excepción -en el momento de dicha sentencia- de las que integran los sectores agropecuario y pesquero), sino también por la multiplicidad de datos a manejar y el inevitable desfase temporal de varios de éstos. Semejante tarea sólo podía realizarse mediante estudios pormenorizados de la propia Administración y el diálogo con cada uno de los sectores afectados, y, en efecto, a la Comisión Técnica de la Administración, se unió la Comisión bipartita de ésta y de representantes de la vida local para, finalmente, incluirse la participación y audiencia de los sectores interesados, a través del Consejo General de las Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, la Confederación Española de Organizaciones Empresariales y los Colegios Profesionales afectados. Y es, por estos cauces -y no de manera gratuita y arbitraria-, como llegaron a establecerse los parámetros económicos del RDLeg 1175/1990, lo que excluye, en principio, cualquier reproche de inconsistencia o superficialidad, aunque, naturalmente, la dificultad intrínseca de la fijación del beneficio medio presunto de cada actividad y su distanciamiento del caso concreto -precisamente, por ser beneficio medio presunto o indiciario- hace que puedan concebirse casos o supuestos donde aparezca la cuota resultante de la Tarifa superior al citado 15% o inferior al mismo".

5. Todo lo hasta aquí expuesto y razonado nos permite concluir que, ante la especial naturaleza del IAE y el concreto contenido de sus normas reguladoras -tal como se ha explicitado-, no concurren los condicionantes precisos para poder estimar que el mencionado Impuesto, globalmente considerado, los artículos de la Ley 39/1988 que lo regulan (y, en especial, el 86 y las Bases de delegación legislativa en él contenidas) y las Tarifas y la Instrucción del RDLeg 1175/1990 son, en su esencia, contrarios a la Constitución y a los principios institucionales, basados en la misma, al respecto indicados por la parte recurrente en sus alegaciones; de modo y manera que esta Sala, consecuentemente, y en virtud de la discrecional "consideración" que le atribuye el artículo 163 de la Constitución, estima que no procede plantear cuestión de inconstitucionalidad referida tanto al citado RDLeg 1175/1990 como a la global regulación del IAE en la Ley 39/1988 y a las Bases de delegación legislativa fijadas en su artículo 86.

   En consecuencia, no cabe sino -como complemento de lo acabado de exponer- ratificar y dar, aquí, por reproducidos, haciéndolos nuestros, los razonamientos contenidos en la sentencia de instancia (perfectamente atemperados al ordenamiento jurídico).

Debiéndose, por tanto, desestimar el presente recurso casacional, resulta preceptivo imponer las costas causadas en el mismo a la parte recurrente, a tenor de lo al efecto prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión del año 1992).

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,