STS, 23 de Enero de 2002

Por la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares se promovió recurso de esta clase contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 28 de enero de 1993, formalizando demanda en la que, tras alegar los hechos e invocar los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió "sentencia por la que con acogimiento del recurso interpuesto se declare que mi principal reúne todos y cada uno de los requisitos exigidos por el art 8, apartado 2º, de la ley 30/85, de 2 de Agosto, del I. sobre el Valor Añadido y el art 14 de su Reglamento, para ser considerada entidad de carácter social a efectos de que puedan serle de aplicación las exenciones previstas en el art 8, nº 1, apartados 8-13 y 14 de la citada norma".

Conferido traslado de aquella a la Abogacía del estado, evacuó el trámite de contestación pidiendo "sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho".

En fecha 3 de junio de 1996 la Sala de instancia dictó sentencia cuya parte dispositiva dice: "Fallamos - Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares contra el acuerdo dictado por el Tribunal Económico Administrativo Central el 28 de enero de 1993, descrito en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, el cual confirmamos por ser conforme a derecho. Sin efectuar expresa condena en el pago de las costas".

Contra dicha sentencia se preparó por la representación procesal de la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares recurso de casación que fue admitido y, comparecida la recurrente en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, presentó escrito de interposición, pidiendo sentencia en los siguientes términos: "Suplica a la Sala: Que habiendo por presentado este escrito con sus copias se sirva tener por formalizado recurso de casación por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, del art 95. ordinal 1. apartado 4º de la Ley de la Jurisdicción, en nombre de la Institución Benéfica Social Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares y a mi por parte en su representación, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de 3 de junio de 1996, entregando copia de las mismas a las partes recurridas y personadas y, previa legal tramitación, declarar haber lugar al mismo, casando y anulando la sentencia recurrida y dictando en su lugar, otra más ajustada a derecho, con expresa imposición de las costas de este recurso a quien se oponga a esta pretensión".

Funda tal pretensión en un motivo único, "Al amparo del art 95, ordinal 1, apartado 4º de la Ley de la Jurisdicción, por infracción de lo dispuesto en el art 8-ordinal 2º de la L. del Impuesto sobre el Valor Añadido de fecha 2 de agosto de 1985, y del art 14-1, en relación con el 13, ordinal 1, apartados 8-13 y 14 de su Reglamento de fecha 30 de Octubre del mismo año", para lo cual parte de la base de que, indiscutido en el pleito el tercero de los requisitos exigidos por el Art. 8.2º de la Ley (es decir, que los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos, sus cónyuges o parientes consanguíneos hasta el segundo grado inclusive no sean destinatarios principales de las operaciones exentas ni gocen de condiciones especiales en la prestación de los servicios) el debate se circunscribe en torno a la concurrencia de los otros dos requisitos, es decir, que la entidad carezca de finalidad lucrativa y dedique los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza, y que los cargos de patronos o representantes legales sean gratuitos y carezcan de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.

En cuanto al primero, es decir, que la entidad carezca de finalidad lucrativa y dedique los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza, la recurrente pone especial énfasis en la doctrina contenida en la Sentencia de este Tribunal de 11 de abril de 1995 y en el análisis histórico de las sucesivas disposiciones que han regulado la actividad de las Cajas de Ahorros, demostrativas a su juicio de que la ausencia de ánimo de lucro es consustancial a la naturaleza de estas entidades e indisolublemente ligada a la asignación de sus excedentes al desarrollo de obras sociales, hasta el punto de que, admitida en época moderna la posibilidad de realización de operaciones análogas a las de las restantes Instituciones financieras, los resultados positivos sólo pueden destinarse a nutrir las reservas o a la realización de tales obras sociales. Asimismo señala la recurrente que esta actuación se ajusta a la normativa emanada del la Sexta Directiva del Consejo de la CEE, que trae a colación en este caso como norma de Derecho básico aplicable en la interpretación de los preceptos del IVA. Concluye en este punto destacando el tratamiento fiscal beneficioso que se concede a las Cajas de Ahorros en otros ámbitos como el de la imposición municipal o el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Por lo que se refiere al segundo requisito, es decir, que los cargos de patronos o representantes legales sean gratuitos y carezcan de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta, la recurrente impugna el criterio de la Sala de instancia que, fundamentalmente, consideró que la percepción de las dietas que están reconocidas a dichos patronos o representantes legales impide que pueda ser admitida la gratuidad en los términos que legalmente se establecen; frente a lo que la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares arguye que es evidente que si el ejercicio de las funciones de los miembros del Consejo de Administración no puede originar percepciones distintas de las dietas por asistencia y desplazamiento por disposición expresa del Art. 25 de la Ley 31/85-, no puede entenderse que tales percepciones desvirtúen el carácter filantrópico de dicha función y ostentar el carácter de retribuciones plenas que proclama la resolución del Tribunal a quo.

Por la parte recurrida se formuló oposición al recurso de casación, en escrito de 14 de marzo de 1997, en el que "Suplica a la Sala que habiendo por presentado este escrito con sus copias, se sirva admitirlo y tener por evacuado el traslado que le fue conferido y por formulado escrito de oposición al recurso de casación interpuesto de contrario, declare no haber lugar a dicho recurso por no ser procedente ninguno de los motivos invocados al efecto, confirmando, en consecuencia, íntegramente la Sentencia de instancia y el acto impugnado, con imposición de las costas a la parte recurrente", para lo cual alega que las Cajas no carecen de finalidad lucrativa toda vez que la actividad típica y habitual actual de estas entidades, es decir, la financiera, está presidida por el afán de lucro, lo cual no queda desvirtuado por el hecho de que el beneficio resultante después de satisfacer los gastos y atenciones correspondientes haya de ser destinado a obras de carácter social; y, de otra parte, las percepciones en concepto de dietas por la asistencia a comisiones y Consejos, tienen el carácter de retribuciones plenas, cualquiera que sea su cuantía, que se gradúa según las funciones y responsabilidades de los perceptores, circunstancia ésta que excluye por definición el carácter gratuito de los cargos en cuestión, como asimismo lo evidencia que dichas dietas tributen actualmente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tras lo anterior, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, acto que tuvo lugar el día 22 de enero de 2002, y

La Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares solicitó del Delegado de Hacienda Especial de dicha Comunidad Autónoma la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere el Art. 13, número 1, apartados 8, 13 y 14 del Reglamento del IVA de 30 de octubre de 1985 (coincidente con lo dispuesto en el Art. 8º, número 1, apartados 8, 13 y 14 de su Ley reguladora), habida cuenta de considerarse un establecimiento privado de carácter social. La exención solicitada comprendía:

1. - Las prestaciones de servicios de asistencia social consistentes en: a) protección de la infancia y de la juventud, considerándose como tales las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad; b) asistencia a la tercera edad; c) asistencia a minusválidos físicos o mentales; d) asistencia a minorías étnicas, e) asistencia a refugiados y asilados; f) asistencia a transeúntes; g) asistencia a mujeres con cargas familiares no compartidas, h) acción social comunitaria y familiar; i) prevención de la delincuencia y reinserción social; j) asistencia a alcohólicos y toxicómanos, y k) asistencia a ex- reclusos. La exención comprende la prestación de los referidos servicios sociales, así como los de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados directamente por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos. La exención no se extiende a los servicios de alimentación, alojamiento y transporte prestados a dichas personas o entidades, o por cuenta de las mismas, por otros empresarios.

2. - Los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona a cuyo cargo se realice la prestación y siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas. La exención no se extiende a los espectáculos deportivos.

3. - Las prestaciones de los siguientes servicios: a) las propias de bibliotecas, archivos y centros de documentación; b) las visitas a museos, galerías de arte, pinacotecas, monumentos, lugares históricos, jardines botánicos y parques zoológicos; c) las representaciones teatrales, musicales, coreográficas, audiovisuales y cinematográficas, y d) la organización de exposiciones y conferencias.

Tras los oportunos informes y trámites el Delegado de Hacienda denegó la concesión de las transcritas exenciones por entender que la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares no podía ser considerada un establecimiento privado de carácter social por no reunir los requisitos previstos en el Art. 14, número 1, apartados 1º y 2º del propio Reglamento de 30 de octubre de 1985, cuando señala que se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquellos en los que concurran los siguientes requisitos: 1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza. Se entenderán destinados al desarrollo de las actividades exentas los beneficios utilizados en inversiones o consumos efectuados para el desarrollo de las mismas. 2º. Los cargos de patronos o representantes legales deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta 3º(....).

A idéntica solución llegó el Tribunal Económico Administrativo Regional de Baleares, el Tribunal Económico Administrativo Central y la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional. Por tanto, la cuestión nuclear de este recurso se centra en dilucidar si ha existido infracción del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia en la aplicación o interpretación del Art. 14, número 1, apartados 1º y 2º del Reglamento de 30 de octubre de 1985: si no la ha habido, la Caja de Ahorros no podrá ser beneficiaria de las exenciones del IVA que pide, por no ser un establecimiento privado de carácter social; si hubo tal infracción, será acreedora de ellas y deberán concedérsele al tratarse de un establecimiento privado de carácter social.

La cuestión no es nueva para esta Sala, que precedentemente se ha pronunciado en torno a ella en nuestra sentencia de 3 de mayo de 1999 (recurso de casación 5.676/1994), por lo que a igual solución habrá de llegarse en este caso, en virtud del principio de unidad de doctrina.

Sintetizando lo que en tal sentencia se establece (aun cuando, en lo demás, se da aquí por íntegramente reproducida), el requisito de carencia de finalidad lucrativa tiene su punto de arranque en que las Cajas Populares de Ahorros son Instituciones de naturaleza fundacional de carácter benéfico-social, según se desprende de la Ley de 29 de junio de 1880, el Decreto-Ley de 14 de marzo de 1933, la Ley de 2 de agosto de 1985, etc., y es innegable que en la actualidad realizan actividades propias de las Entidades de crédito, obteniendo un excedente o beneficio económico. "Quedan ya muy lejos aquellas Cajas de Ahorros que concedían préstamos a personas humildes, con la garantía prendaria de sus enseres ("Montes Pietatis") y que realizaban operaciones activas con la finalidad de fomentar el ahorro popular como un modo de previsión social", hasta el punto de que hoy día la Ley 26/1988, de 29 de julio, dispone que de acuerdo con la Directiva 77/80, de 12 de diciembre, de la Comunidad Económica Europea, se entiende por «entidad de crédito» toda Empresa que tenga como actividad típica y habitual recibir fondos del público en forma de depósito, préstamo, cesión temporal de activos financieros y otras análogas que lleve aparejada la obligación de su restitución, aplicándola por cuenta propia a la concesión de créditos u operaciones de análoga naturaleza. (....). Se conceptuarán, en particular, Entidades de Crédito: (.....) c) Las Cajas de Ahorros, la Confederación Española de Cajas de Ahorros y la Postal de Ahorro(.... ).

Pero que tengan el carácter de entidades de crédito no presupone obligatoriamente que persigan el ánimo de lucro, como ha precisado esta Sala en su sentencia de 11 de abril de 1995 (recurso de casación 2.636/1993) a cuya doctrina nos remitimos, lo que supone que cumplan el requisito establecido en el Art. 14, número 1, apartado 1º del Reglamento de 30 de octubre de 1985, o Art. 8º, apartado 2, ordinal 1º, de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, reguladora del IVA.

En cuanto al segundo requisito establecido por el Art. 14.1.2º, es decir, que Los cargos de patronos o representantes legales deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta, es lo cierto que la normativa legal vigente reguladora de las Cajas de Ahorros establece que los cargos de consejeros son gratuitos. Así lo dicen expresamente las siguientes disposiciones: Real Decreto Ley de 21 de noviembre de 1929 (Art. 9º); Decreto-Ley de 14 de marzo de 1933 (Art.2º); Decreto 786/1975, de 3 de abril (Art. 2º.3); Real Decreto 2.290/1977, de 27 de agosto (Art. 3º.5) y Ley 31/1985, de 2 de agosto (Art. 25).

Frente el criterio de la Sala de instancia (que entendió la falta de gratuidad por el simple hecho de la percepción de unas dietas) este Tribunal Supremo tiene declarado, en su mencionada sentencia de 3 de mayo de 1999, que la percepción de dichas dietas de asistencia conforme a las normas impartidas por el Banco de España, no elimina el carácter gratuito en el desempeño del cargo de consejero de la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares. La realidad nos enseña que las Cajas de Ahorro realizan una actividad económica propia de las entidades de crédito, sustancialmente similar a la de los Bancos, por lo que no ha lugar a limitar los gastos de administración (como sucede en las Fundaciones tradicionales) ya que se trata de costes propios de una explotación, razón por la cual debe existir también un Consejo de Administración que, a diferencia de las Fundaciones tradicionales, se encargue no solo de dirigir y gestionar las actividades asistenciales, benéfico- sociales, culturales, etc., sino que debe administrar la actividad crediticia, y además debe desempeñar un trabajo constante de dirección similar al de una empresa mercantil, como si de un Banco se tratara, por lo cual el cargo de consejero se encuentra sometido a un amplio cuadro de incompatibilidades, cosa que obviamente no ocurre con los cargos de patrono de las fundaciones benéfico-sociales, pues en estos no existe riesgo de colusión ni de competencia en el desarrollo de su tarea filantrópica. Pese a todo ello, el cargo es esencialmente gratuito porque no puede participar en absoluto del excedente empresarial (los consejeros de Bancos, sí pueden participar en los beneficios, además de sus dietas por asistencias), ni los consejeros de las Cajas de Ahorros, sus cónyuges o parientes consanguíneos hasta el segundo grado inclusive pueden ser destinatarios de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de servicios. En suma, los consejeros de las Cajas no tienen otros derechos económicos que el de percibir unas dietas otorgadas con arreglo a las directrices del Banco de España, a lo cual no puede darse la relevancia de convertir dicho cargo en retribuido.

Si, como queda dicho, la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de las Baleares reúne las condiciones establecidas en los apartados 1º y 2º, número 1, del Art. 14 del Reglamento de 30 de octubre de 1985, sin que por nadie se haya cuestionado la concurrencia de la condición señalada en el apartado 3º, es evidente que habrá de atribuirse a dicha Caja de Ahorros y Monte de Piedad la naturaleza de establecimiento de carácter social, lo que lleva implícito el derecho a disfrutar de las exenciones del IVA que pidió y que no son otras que las mencionadas en el Fundamento de Derecho Primero de esta sentencia, siempre que, en cada caso, cumpla las exigencias que para cada una de ellas se establecen

Con arreglo a lo que dispone el Art. 102.2 la Ley reguladora de este orden jurisdiccio-nal, en la redacción introducida por la Ley 10/1992, en cuanto al pago de las costas, no procede hacer declaración alguna en cuanto al pago de las causadas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso de casación.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos confiere la Constitución,