STS 1004/2016, 6 de Mayo de 2016

El presente recurso contencioso-administrativo se interpuso, el día 28 de febrero de 2014, contra la resolución de fecha 13 de diciembre de 2013, dictada por el Consejo de Ministros, citada en el encabezamiento.

Recibido el expediente administrativo, y con entrega del mismo a la parte recurrente, se confirió trámite para la formulación del correspondiente escrito de demanda.

En el escrito de demanda, presentado el día 19 de mayo de 2014, se hacen las alegaciones oportunas, y se solicita que se tenga por «formalizada la demanda y, previos los trámites legales oportunos, dicte Sentencia estimando el recurso y declarando la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, indemnizando a [su] representada con las cantidades contenidas en el presente escrito y condenando en costas a la Administración demandada». Mediante otrosí, la parte interesa el recibimiento del pleito a prueba y la formulación de conclusiones escritas.

Conferido traslado de la demanda a la Administración General del Estado, el abogado del Estado presenta, el día 16 de julio de 2014, escrito de contestación en el que, tras las alegaciones oportunas, suplica que se tenga «por formulada contestación a la demanda y dictar sentencia por la que sea desestimado el recurso interpuesto por Teknon Healthcare, S.L. contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 13 de diciembre de 2013, con imposición de las costas a la mercantil recurrente de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley de la Jurisdicción ».

Recibido el pleito a prueba y admitidas las documentales propuestas por la recurrente, se concedió a las partes plazo para conclusiones escritas que fueron evacuadas por sendos escritos presentados el 21 de octubre y 5 noviembre de 2014, respectivamente.

Mediante diligencia de ordenación de 11 de noviembre de 2014 se declaran conclusas las actuaciones y pendiente de señalamiento.

El presente recurso fue señalado para votación y fallo el día 19 de abril de 2016, fecha en que tuvo lugar dicho acto.

El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra el acuerdo del Consejo de Ministros de 13 de diciembre de 2013, que desestima la solicitud de la entidad Teknon Healthcare, S.L., de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción de derecho comunitario .

La entidad mercantil Teknon Healthcare S.L., mediante escrito presentado ante la Administración demandada el día 8 de junio de 2012, formuló reclamación de "responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción del Derecho comunitario", solicitando una indemnización por importe de 1.570.966,52 euros, que desglosa en las siguientes partidas (a las que habría que añadir los correspondientes intereses):

- Deuda tributaria e intereses suspensivos devengados a lo largo del procedimiento: 1.401.859,40 euros.

- Coste de la garantía presentada en las vías económico-administrativa y contencioso-administrativa: 84.240,27 euros (correspondientes a la deuda tributaria que en su momento fue confirmada por la Administración y que no ha sido anulada en casación, pues en cuanto al resto de dicho coste se acudirá al "procedimiento ordinario previsto al efecto en la normativa tributaria").

- Gastos de honorarios de abogados y procuradores a los que se vio obligada a recurrir para defender adecuadamente sus intereses:

63.325,30 euros (también en la parte proporcional correspondiente a las cuotas indebidamente exigidas).

De las alegaciones de las partes y expediente administrativo así como las pruebas practicadas en autos se desprenden los siguientes hechos probados:

1. ) La entidad New Teknon S.A., a la que posteriormente sucedió Teknon Healthcare S.L., hoy recurrente, cedió la explotación de un centro hospitalario en Barcelona a la mercantil Centro Médico Teknon S.L como arrendataria. En esta última entidad participaba, en calidad de socio fundador, la primeramente citada, mediante la suscripción y desembolso de participaciones sociales representativas de más de un 99% del capital social de aquella.

2. ) En julio de 1996 se iniciaron actuaciones inspectoras por la Delegación de la AEAT de Barcelona que tuvieron por objeto las sucesivas autoliquidaciones presentadas por New Teknon S.A., luego sucedida por Teknon Healthcare S.L. por el Impuesto sobre el Valor Añadido ( IVA) de los ejercicios 1994 a 1998.

   El 17 de noviembre de 1999 se levantaron sendas actas de disconformidad relativas, respectivamente, al periodo 1994-1997 y al ejercicio 1998, de las que derivaron sendos acuerdos de liquidación, ambos de fecha 13 de enero de 2000 y que determinaban, respectivamente, las siguientes deudas tributarias: 515.456.123 pesetas (3.097.953,69 euros) y 57.816.497 pesetas (347.484,15 euros).

   Se consideraba por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria que, a la vista de la vinculación existente entre ambas entidades, la base imponible a efectos del citado Impuesto por el contrato de arrendamiento del centro hospitalario no era la contraprestación acordada por las partes, notablemente inferior al valor de mercado, sino la resultante de la aplicación de las reglas de autoconsumo establecidas en el art. 79.5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido .

3. ) Contra dichas liquidaciones New Teknon S.A., luego sucedida por Teknon Healthcare S.L. presentó reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Cataluña.

   La entidad hoy reclamante procedió a ingresar cantidades a cuenta del importe de las respectivas liquidaciones practicadas por la AEAT. La ejecución de la deuda tributaria restante quedó suspendida como consecuencia de la interposición de la referida reclamación, previa presentación de la correspondiente garantía consistente en hipoteca unilateral, posteriormente ampliada en el importe de la garantía y más adelante sustituida por póliza de seguro de caución.

   Por resolución de 16 de octubre de 2003, el mencionado TEAR desestimó la reclamación económico-administrativa presentada. Esta resolución fue recurrida en alzada ante el Tribunal Económico- Administrativo Central (TEAC).

4. ) El 20 de abril de 2004 New Teknon S.A. interpuso queja formal ante la Secretaría General de la Comisión Europea contra el Reino de España por la vulneración de los arts. 11 y 27 de la Sexta Directiva por el art. 79.5 de la Ley del IVA . La Comisión Europea inició un procedimiento de infracción contra el Reino de España el 18 de octubre de 2004, por el referido incumplimiento.

5. ) Mediante carta de 21 de junio de 2005 el Reino de España solicitó autorización para establecer una medida de inaplicación de las disposiciones de la Directiva 77/388/CEE en relación con la determinación de la base imponible a efectos del IVA.

6. ) En la Decisión 2006/387/CEE, de 15 de mayo de 2006, el Consejo autorizó al Reino de España «a establecer que la base imponible de las entregas de bienes, prestaciones de servicios o adquisiciones intracomunitarias de bienes sea el valor normal a que se refiere el artículo 11, parte A, apartado 1, letra d), de dicha Directiva, en los casos en que la contraprestación sea significativamente más baja que el valor normal y el destinatario de la entrega o prestación o, en el caso de una adquisición intracomunitaria, el comprador, no tenga derecho a deducción plena de conformidad con el artículo 17 de la Directiva 77/388/CEE ».

   Además precisa que «esta medida sólo podrá utilizarse para luchar contra el fraude o la evasión fiscales y cuando existan vínculos de familia, gestión, propiedad, financieros o jurídicos a efectos de la legislación nacional que hayan influido en la contraprestación sobre la que se establece la base imponible».

7. ) Por resolución de 28 de junio de 2006 el TEAC desestimó el recurso de alzada presentado.

8. ) Recurrida la anterior resolución ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, por sentencia de 20 de junio de 2008 se desestimó el recurso presentado.

9. ) Interpuesto recurso de casación ante el Tribunal Supremo, fue admitido por auto de 4 de junio de 2009 únicamente en relación con determinados periodos liquidados (aquellos que superaban el umbral legalmente establecido): 1994-4T, 1995-3T y 4T, 1996-2T y 3T y 1998- 2T.

10. ) En el marco de un litigio entre la mercantil Campsa, S.A y la Administración General del Estado, a propósito de una liquidación practicada por la Oficina Nacional de Inspección por el IVA del ejercicio 1993, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, por auto de 26 de abril de 2010 , planteó ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea una petición de decisión prejudicial que tenía por objeto la interpretación de la Sexta Directiva en los términos siguientes:

    "¿Permitía la Sexta Directiva [...] a los Estados Miembros regular, para operaciones entre partes vinculadas, mediante un precio notoriamente inferior al normal de mercado, una base imponible distinta de la que determinaba el art. 11.A.1.a) con carácter general -la contraprestación- mediante la extensión de la aplicación de las reglas del autoconsumo de bienes y servicios (como hacía el artículo 79.5 de la Ley del IVA , antes de su modificación por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre), sin seguir el procedimiento específico previsto en el art. 27 de dicha Directiva para conseguir la autorización para la inaplicación de la regla general, que no fue obtenida por España hasta la Decisión del Consejo de 15 de mayo de 2006?".

    El 9 de junio de 2011 el Tribunal de Justicia de la Unión Europea dictó sentencia (asunto C-285/10 ), publicada en el Diario Oficial de la Unión Europea el día 30 de julio siguiente, en la que declaraba lo siguiente:

    [...] la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se opone a que un Estado miembro aplique a operaciones realizadas entre partes vinculadas mediando un precio notoriamente inferior al normal de mercado, como las controvertidas en el litigio principal, una regla de determinación de la base imponible distinta de la regla general establecida en el artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de dicha Directiva, mediante la extensión a aquéllas de las reglas de determinación de la base imponible relativas al autoconsumo o al uso de bienes y a la prestación de servicios para las necesidades privadas del sujeto pasivo en el sentido de los artículos 5, apartado 6, y 6, apartado 2, de la citada Directiva, cuando ese Estado miembro no ha seguido el procedimiento previsto en el artículo 27 de la misma Directiva a fin de conseguir la autorización para adoptar tal medida de inaplicación de dicha regla general

    .

11. ) En ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de 20 de junio de 2008 y con fecha 14 de noviembre de 2011 , la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de la AEAT de Barcelona dictó acuerdo por el que acordaba levantar la suspensión de las liquidaciones practicadas en relación con aquellos periodos impositivos respecto de los cuales el Tribunal Supremo no había admitido el recurso de casación.

12. ) Por sentencia de 10 de mayo de 2012, el Tribunal Supremo estimó el recurso presentado por New Teknon S.A, luego sucedida por Teknon Healthcare S.L. y ordenó la anulación de la sentencia recurrida.

    En particular, afirma que «ante el pronunciamiento del Tribunal de Justicia y sin necesidad de entrar en el examen de los motivos de casación, procede estimar la pretensión actuada dada la improcedencia de la regularización llevada a cabo por la Administración Tributaria en los periodos a los que se contrae este recurso de casación, ut supra delimitados, por el concepto del IVA, al amparo del art. 79.5 de la Ley del IVA , antes de su modificación por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, por no encontrarse España autorizada para inaplicar la regla general de determinación de la base imponible contenida en el art. 11.A.1.a ) de la sexta Directiva, esto es, la contraprestación abonada en la operación efectuada, por no haber seguido el procedimiento contemplado en el art. 27 de la Directiva para inaplicar dicha regla general a supuestos relativos a operaciones vinculadas, todo lo cual determina la anulación de la resolución impugnada y de la liquidación que confirma». Las liquidaciones anuladas fueron las correspondientes a los siguientes ejercicios y trimestres: 1994-4T, 1995-3T y 4T, 1996-2T y 3T y 1998-2T.

13. ) Las liquidaciones que quedaron firmes como consecuencia de la inadmisión del recurso de casación contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 20 de junio de 2008 , fueron las correspondientes al IVA de: 1995, trimestres 1 y 2, de 1996 (trimestres 1 y 4), 1997 (trimestres 1, 2, 3 y 4), 1998 (trimestres 1 y 4), que en total ascienden a 899.350.01 euros, incluidos principal e intereses de demora, según carta de pago obrante a los folios 299 y 300 del expediente administrativo, precedido de acuerdo de ejecución dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT. El importe de las liquidaciones que alcanzaron firmeza supone el 26,10 % del importe total de las liquidaciones tributarias practicadas por la AEAT en el marco de la actuación inspectora descrita.

14. ) Los intereses de demora suspensivos liquidados por resoluciones de 5 de marzo de 2013, modificadas en reposicion por las de 15 de mayo de 2013, todas dictadas por la Delegación Especial de la AEAT en Cataluña, dependencia de Barcelona, y correspondientes a las liquidaciones a que se refiere el anterior punto 13º ascienden a 357.649,84 euros (documento uno anexo a demanda).

El Abogado del Estado se opone en la contestación a la demanda alegando la inexistencia de la antijuridicidad del daño invocado y porque lo impide la firmeza de la SAN de 20 de junio de 2008 ( art. 40.1 LOTC ). Afirma que la entrada en vigor de la normativa española se remonta al 1 de enero de 1986 que se aplicó sin ningún reparo durante más de 18 años hasta que el 18 de octubre de 2004 se inició un procedimiento de infracción contra el Reino de España. Y, además, añade, en el recurso 433/2006, la SAN de 20 de junio de 2008 se consideró plenamente ajustada al ordenamiento comunitario la normativa interna, rechazando el planteamiento de una cuestión prejudicial.

Por consiguiente, para el Abogado del Estado, no estamos ante una vulneración «suficientemente caracterizada» cuando la normativa interna, además de su aplicación pacífica durante más de 18 años, cuenta con el aval de un Tribunal de Justicia, por lo que considera que en atención al principio de igualdad, la solución ha de ser la misma para los casos de leyes declaradas inconstitucionales y de leyes declaradas contrarias al Derecho comunitario. De ahí que, a juicio de la Abogacía del Estado, si en aquel caso el art. 40.1 LOTC impide la revisión de procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, esa misma debe ser la solución para los supuestos de leyes declaradas contrarias al derecho comunitario. Por lo que, concluye, firme la SAN de 20 de junio de 2008, forzoso es rechazar una solicitud que a su juicio persigue la revisión del recurso 433/2006 . Se opone además a la pertinencia de reclamar gastos de abogado y procurador soportados por la reclamante en vía económico administrativa y en la judicial, en el recurso contencioso administrativo 433/2006 seguido ante la Audiencia Nacional y en el recurso de casación 2784/2008 ante el Tribunal Supremo, así como tampoco los de afianzamientos y garantías constituidas en sede económico administrativa, en el recurso núm. 433/2006 ante la Audiencia Nacional, y en el recurso de casación ante el Tribunal Supremo.

La posición de las partes procesales que, en síntesis, hemos reflejado en el fundamento anterior nos lleva a analizar, con carácter previo, si concurre la excepción de cosa juzgada que se aduce en la contestación a la demanda. Y en caso negativo, si concurren los presupuestos para el nacimiento de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

El impedimento a un enjuiciamiento de fondo, que opone el abogado del Estado, se concreta en que no pueden revisarse los procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada. Este motivo de impugnación no puede ser acogido por las razones que seguidamente expresamos, y que se han reflejado en anteriores pronunciamiento de esta Sala, concretamente en la sentencia de 17 de febrero de 2015 (rec. contencioso-administrativo núm. 431/2013 ), FJ 3, en que la que se declaró: «Es cierto que la Sala de nuestro orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional desestimó el recurso contencioso administrativo interpuesto por los recurrentes [...]. Ahora bien, la secuencia descrita constituye el antecedente habitual cuando se formula reclamación por responsabilidad patrimonial del Estado legislador, por la falta de acomodo de la ley aplicada a la Constitución o al Derecho comunitario europeo, como en este caso. Dicho de otro modo, cuando se aduce que el acto administrativo está viciado de invalidez porque la causa de nulidad se encuentra en la norma legal que al aplicarse proyecta sobre el acto administrativo tal defecto, normalmente se ha impugnado ese acto administrativo solicitando que se plantee cuestión de inconstitucionalidad o cuestión de ilegalidad, según que la falta de acomodo de la ley sea respecto de la Constitución o del Derecho comunitario. Y lo cierto es que la recurrente aduce que ante la Sala de la Audiencia Nacional solicitó el planteamiento de cuestión prejudicial que, sin embargo, no fue acordado por dicho órgano jurisdiccional.

Pues bien, en estos casos no podemos considerar de aplicación la cosa juzgada porque los actos administrativos que se impugnan, entonces ante la Sala de la Audiencia Nacional (la rectificación de las autoliquidaciones), y ahora ante esta Sala (la denegación de la reclamación por responsabilidad ante el Consejo de Ministros) no son los mismos. Además de esta diferencia de actos, esencial en nuestro orden jurisdiccional, también se produce, necesariamente, una diferencia sustancial entre el fundamento de la pretensión esgrimido entonces y el ahora alegado. Dicho de otro modo, el objeto y la razón de decidir, son diferentes y, en todo caso la acción de responsabilidad obligaría a reparar el daño, pero no anula el efecto de cosa juzgada derivado de la sentencia judicial anterior».

En el presente litigio son de aplicar las mismas razones, ya que la pretensión que ahora se deduce es distinta de la que fue objeto de enjuiciamiento ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, y no se trata en este proceso de revisar aquella sentencia que desestimó el recurso contra determinadas liquidaciones tributarias, que luego alcanzaron firmeza al inadmitirse el recurso de casación, sino de examinar una nueva pretensión, la de responsabilidad patrimonial del Estado legislado.

Reiteramos ahora, pues, el criterio seguido en la controvertida jurisprudencia que iniciaron las sentencias de 29 de febrero , 13 de junio y 15 de julio de 2000 , que afirma que la acción de responsabilidad patrimonial ejercitada es ajena al ámbito de la cosa juzgada derivada de la sentencia que hizo aplicación de la ley luego declarada inconstitucional, y que dota por tanto de sustantividad propia a dicha acción. Jurisprudencia consolidada plenamente a partir de la sentencia de 2 de junio de 2010 (rec. contencioso administrativo núm. 588/2008), FJ 7, ya que el criterio de excluir la excepción de cosa juzgada en este tipo de pretensiones de reclamación de responsabilidad patrimonial «es, asimismo, el que mejor se acomoda al que rige la posibilidad de ejercicio de acciones de responsabilidad patrimonial contra los Estados miembros, derivadas de los perjuicios que hubiera podido causar la aplicación de normas internas no compatibles con el Derecho Comunitario. Así, en la sentencia de 30 de septiembre de 2003 ( TJCE 2003, 292) , dictada por el Pleno del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en el asunto Köbler (C-224/2001), se dice en su FJ 39, con una argumentación que recuerda a la que antes hemos desarrollado, que "Sin embargo, hay que considerar que el reconocimiento del principio de la responsabilidad del Estado derivada de la resolución de un órgano jurisdiccional que resuelva en última instancia no tiene como consecuencia en sí cuestionar la fuerza de cosa juzgada de tal resolución. Un procedimiento destinado a exigir la responsabilidad del Estado no tiene el mismo objeto ni necesariamente las mismas partes que el procedimiento que dio lugar a la resolución que haya adquirido fuerza de cosa juzgada. En efecto, la parte demandante en una acción de responsabilidad contra el Estado obtiene, si se estiman sus pretensiones, la condena del Estado a reparar el daño sufrido, pero no necesariamente la anulación de la fuerza de cosa juzgada de la resolución judicial que haya causado el daño. En todo caso, el principio de la responsabilidad del Estado inherente al ordenamiento jurídico comunitario exige tal reparación, pero no la revisión de la resolución judicial que haya causado el daño "».

Despejada la anterior objeción opuesta por la Administración demandada, nos corresponde ahora examinar si concurren los presupuestos para el nacimiento de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador por la infracción de la Ley española del IVA a la norma de Derecho comunitario europeo, que es el fundamento de la reclamación formulada ante el Consejo de Ministros y cuya denegación se impugna en el presente recurso. Singularmente si la infracción determinante del daño era "suficientemente caracterizada".

Ciertamente, el nacimiento de la responsabilidad del Estado legislador en estos casos y el consiguiente derecho a indemnización, debe atender a la naturaleza de la violación del Derecho de la Unión. Recordemos, como señalamos en la STS de 21 de febrero de 2014 (rec. contencioso-administrativo núm. 724/2012 ), que el Derecho comunitario reconoce derecho a indemnización cuando se cumplen los tres requisitos siguientes. Primero, que la norma infringida tenga por objeto conferir derechos a particulares. Segundo, que la violación esté suficientemente caracterizada. Y tercero, que medie relación de causalidad entre la infracción y el daño sufrido.

Singularmente, cuando se trata de responsabilidad originada por actos normativos ha de tomarse en consideración, a los efectos de determinar la naturaleza a la infracción, la complejidad de las situaciones reguladas, las dificultades de aplicación y el margen de apreciación del que se dispone ( SSTJUE de 5 de marzo de 1996, caso Brasserie Du P ê cheur S.A.; de 26 de marzo de 1996, caso Dillenkofer ; y de 8 de octubre de 1996, caso British Telecommnications). Teniendo en cuenta que el TJUE ha reconocido una amplia facultad de apreciación de que disponen las instituciones para la aplicación de políticas comunitarias, especialmente respecto de opciones de política económica.

Debemos valorar, por tanto, el grado de claridad y precisión de la norma vulnerada, la amplitud de ese margen de apreciación, el carácter intencional de la infracción, su naturaleza excusable o inexcusable, y el mantenimiento de medidas contrarias al Derecho comunitario. En todo caso, la infracción del Derecho de la Unión es "suficientemente caracterizada" cuando ha perdurado a pesar de haberse dictado una sentencia en la que se declara la existencia del incumplimiento reprochado, de una sentencia prejudicial o de una jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia en la materia, de las que resulte el carácter trasgresor del comportamiento controvertido.

Acorde con la doctrina expuesta, en el caso examinado, efectivamente, se ha producido una contravención del Derecho comunitario europeo, concretamente del art. 11.A.1.a) y del art. 27 de la conocida como Sexta Directiva (Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 ), por la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su art. 79.5 , en la redacción vigente a la fecha de la actuación administrativa descrita en el fundamento de derecho segundo, y que estuvo vigente hasta que, el 15 de mayo de 2006, el Estado Español obtuvo autorización a los efectos del art. 27 de la citada Sexta Directiva.

En segundo lugar, la norma de la Unión Europea infringida por el legislador español atribuía a los ciudadanos, y concretamente a la hoy recurrente, un derecho consistente en el principio de igualdad de trato, del que el principio de neutralidad fiscal es expresión particular en Derecho derivado de la Unión y en el sector particular de la fiscalidad, principio que exige que las situaciones comparables no reciban un trato diferente, a no ser que éste se justifique objetivamente, siendo así que en la redacción anteriormente vigente del art. 79.5º de la Ley del IVA , se omitía el primer requisito de carácter formal pero constitutivo para que en determinadas situaciones no se atendiese a las reglas generales de determinación de la base de imponible del IVA, con vulneración por tanto de ese principio de igualdad de trato y neutralidad fiscal.

El tercer requisito, la existencia de la infracción de la Sexta Directiva por la Ley española la expone de forma precisa la sentencia del Tribunal Supremo de 10 de mayo de 2012 , que estimó el recurso de casación contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 20 de junio de 2008 , puesto que la regla general de determinación de la base imponible del IVA se establece en el art. 78 de la ley del IVA para definir la base imponible con el añadido de "regla general", por lo que debía de estarse, en principio, al importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo.

El art. 79 establece una serie de reglas para determinar el importe de la base imponible en supuestos especiales; en particular, en lo que aquí interesa, el apartado cinco, antes de su modificación por la Ley 36/2006, de 29 de Noviembre , disponía:

Cuando existiendo vinculación entre las partes que intervengan en las operaciones sujetas al impuesto se convengan precios notoriamente inferiores a los normales en el mercado, la base imponible no podrá ser inferior a la que resultaría de aplicar las reglas establecidas en los apartados tres y cuatro anteriores

.

Por consiguiente, la aplicación de la anterior regla especial de determinación de la base imponible en operaciones entre partes vinculadas requería dos requisitos: a) la existencia de vinculación entre las partes, y b) y el pacto de precios notoriamente inferiores a los de mercado.

Sin embargo, ante la duda de si esta normativa, aplicable al caso, se adecuaba a la regla general de determinación de la base imponible contenida en el art. 11.A.1a) de la Directiva 77/388/CEE , tratándose de operaciones entre partes vinculadas, al no establecer ésta ninguna regla especial para el cálculo de la base imponible en estos casos, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo acordó el planteamiento de cuestión prejudicial en el recurso de casación 6188/2004, asunto Campsa (C -285/10), que ha sido resuelta por sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 9 de Junio de 2011 , en la que se declara que «[...] la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se opone a que un Estado miembro aplique a operaciones realizadas entre partes vinculadas mediando un precio notoriamente inferior al normal de mercado, como las controvertidas en el litigio principal, una regla de determinación de la base imponible distinta de la regla general establecida en el artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de dicha Directiva, mediante la extensión a aquéllas de las reglas de determinación de la base imponible relativas al autoconsumo o al uso de bienes y a la prestación de servicios para las necesidades privadas del sujeto pasivo en el sentido de los artículos 5, apartado 6, y 6, apartado 2, de la citada Directiva, cuando ese Estado miembro no ha seguido el procedimiento previsto en el art. 27 de la misma Directiva a fin de conseguir la autorización para adoptar tal medida de inaplicación de dicha regla general».

Fue por estas mismas razones que la sentencia del Tribunal de 10 de mayo de 2012 (rec. cas. núm. 2784/2008 ) estimó el recurso de casación contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 20 de junio de 2008 y anuló todas las liquidaciones respecto de las que había admitido el recurso de casación, como expone en su FJ 4: «[...] dada la improcedencia de la regularización llevada a cabo por la Administración Tributaria en los períodos a los que se contrae este recurso de casación, ut supra delimitados, por el concepto del IVA, al amparo del art. 79.5 de la Ley del IVA , antes de su modificación por la ley 36/2006, de 29 de Noviembre, por no encontrarse España autorizada para inaplicar la regla general de determinación de la base imponible contenida en el art. 11.A.1.a ) de la sexta Directiva, esto es, la contraprestación abonada en la operación efectuada, por no haber seguido el procedimiento contemplado en el art. 27 de la Directiva para inaplicar dicha regla general a supuestos relativos a operaciones vinculadas, todo lo cual determina la anulación de la resolución impugnada y de la liquidación que confirma[...]».

Pues bien, para determinar que la infracción del derecho comunitario que se acaba de describir, no sólo existe como es evidente, sino que atendido el curso de las actuaciones ha de considerarse en este caso de suficientemente caracterizada, es decir, manifiesta y grave, bastará con reseñar que ya desde su escrito de reclamación económico administrativa formulado en fecha 4 de febrero de 2000 ante el Tribunal Económico Administrativo de Cataluña, como en el posterior recurso de alzada contra la resolución desestimatoria del anterior órgano, presentado 2 de marzo de 2004, la entidad hoy demandante ha venido alegando insistentemente la vulneración de la regla del art. 79.5 º de la Ley del IVA a la Sexta Directiva, al no haber obtenido España la necesaria autorización para inaplicar la regla general de determinación de la base imponible del IVA, como exigía el art. 27 de la Sexta Directiva. Igual argumento reiteró ante la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso Administrativo que interpuso el 13 de octubre de 2006. Además, el 20 de abril de 2004 New Teknon S.A. interpuso queja formal ante la Secretaría General de la Comisión Europea contra el Reino de España por la vulneración de los arts. 11 y 27 de la Sexta Directiva por el art. 79.5 de la Ley del IVA . La Comisión Europea inició un procedimiento de infracción contra el Reino de España el 18 de octubre de 2004, por el referido incumplimiento.

Todo ello nos lleva a concluir que por parte del Reino de España hubo una actuación reiteradamente contraria al Derecho Europeo en la aplicación de una norma que le constaba contraria al Derecho comunitario, y es que no podía ser desconocedora de la posible oposición del art. 79.5 de la Ley del IVA a la Sexta Directiva, ante todas las alegaciones que en tal sentido hizo la recurrente, pese a lo cual los órganos administrativos competentes insistieron en mantener los actos administrativos recurridos por New Teknon S.A., aunque al mismo tiempo, por comunicación cursada el 21 de junio de 2005, el Reino de España solicitó autorización para establecer una medida de inaplicación de las disposiciones de la Directiva 77/388/CEE, en relación con la determinación de la base imponible a efectos del IVA, lo que constituye un palmario reconocimiento de la situación de infracción del Derecho comunitario, que a la luz de lo expuesto, hemos de reputar suficientemente caracterizada, por ser manifiesta y revestir indudable gravedad.

A esta conclusión no obsta que en otros litigios en que hemos analizado la existencia de infracción suficientemente caracterizada del derecho comunitario por el art. 79.5 de la Ley del IVA , en su redacción vigente hasta 2006, hayamos llegado a declarar la inexistencia de una infracción manifiesta y grave [ sentencia de la Sección Cuarta de 13 de febrero de 2015 (rec. contencioso administrativo núm. 4631/2013 )], pues allí los recurrentes consintieron durante muchos años la aplicación del art. 79.5 de la Ley del IVA , sin plantearse cuestión alguna sobre su licitud, en el ámbito concreto de la base imponible para practicar las repercusiones de IVA sobre facturación eléctrica a empleados. De hecho, la rectificación tributaria solo se instó una vez se dictó la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 9 de Junio de 2011 en el asunto Campsa (C-285/10 ).

Y no cabe duda de que, por último, la infracción de la Sexta Directiva ha ocasionado un perjuicio económico a la recurrente que ha debido satisfacer una cuota del impuesto superior, derivada de la fijación de una base imponible distinta, y cuantitativamente más alta, a la que correspondía por la contraprestación real satisfecha por el arrendamiento, además de soportar unos gastos directamente relacionados con la aplicación de la norma en infracción del derecho comunitario. El Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido, por tanto, ha sido cuantitativamente más alto al que debió repercutirse.

La carga de la prueba del importe del daño causado corresponde a la parte actora - art. 217.3 de la Ley de Enjuiciamiento civil - así como la relación directa entre las cantidades que se reclaman y el incumplimiento del Derecho comunitario por el Estado legislador. Pues bien, examinada la prueba aportada en autos y expediente administrativo así como las alegaciones de las partes, se puede concluir que el daño económico que se deriva del incumplimiento alcanza los siguientes conceptos y cantidades:

1. El importe de las liquidaciones por IVA que se giraron por la Administración a la recurrente y que devinieron firmes al no admitirse respecto a las mismas el recurso de casación contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 20 de junio de 2008 . Son concretamente las liquidaciones correspondientes al IVA de: 1995, trimestres 1 y 2; de 1996, trimestres 1 y 4; de 1997, trimestres 1, 2, 3 y 4; y de 1998, trimestres 1 y 4, cuyo importe total asciende a 899.350.01 euros, incluidos principal e intereses de demora, según carta de pago obrante a los folios 299 y 300 del expediente administrativo, precedido de acuerdo de ejecución dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT, en la que se detallan los importes por cuota e intereses de demora.

2. En segundo lugar, también constituyen parte del perjuicio causado el importe de los intereses de demora suspensivos liquidados por la Delegación Especial de la AEAT en Cataluña, dependencia de Barcelona, correspondientes a dichas liquidaciones, intereses suspensivos que ascienden a la suma de 357.649,84 euros y que aparecen detallados en los acuerdos de la Dependencia de la AEAT en Cataluña de fecha 15 de mayo de 2013, resolviendo sendos recursos de reposición contra la originaria liquidación de demora suspensivos, documentos aportados con el número uno de los acompañados a demanda.

3. La parte actora reclama además la indemnización por determinados perjuicios consistentes en las cantidades abonadas por gastos de prestación de la caución para la suspensión de las liquidaciones tributarias - una vez deducida la parte proporcional correspondiente a las liquidaciones que fueron anuladas por la Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de mayo de 2012 . La parte demandada niega la procedencia de indemnizar dichos perjuicios, pero no impugna de forma explícita el hecho alegado de que se constituyó una hipoteca unilateral, bajo el número 3602 del protocolo del Notario Miguel Tarragona Corominas, así como su posterior ampliación, y examinada la prueba presentada por la actora, aporta las facturas de constitución y ampliación de hipoteca, por importe de 1.435,14 euros y 576,57 euros, de las que la parte correspondiente a las liquidaciones que adquirieron firmeza representa un porcentaje del 26,10 %, es decir, 374,57 euros y 150,48 euros que en total hacen 525,05 euros.

4. Por el contrario, no se ha demostrado la relación que guardan con las liquidaciones tributarias que devinieron firmes las distintas facturas por notificación notarial y otras actuaciones respecto a la constitución de garantía hipotecaria, facturas por importes que oscilan entre 84,90 euros a 65,26 euros, y que obran a los folios 323 a 353, por lo que no deben incluirse en la indemnización.

5. En cuanto a las liquidaciones satisfechas por AJD por los actos de constitución y ampliación de hipoteca unilateral no se han impugnado por la demandada las respectivas liquidaciones, que constituyen un coste necesario para la constitución de aquellas garantías. Los importes ascienden, respectivamente, a 15.218,02 euros y 2.413,84 euros, constitución y ampliación, que es la parte proporcional (26,10 %) que sobre el montante total por estos conceptos representan las liquidaciones que devinieron firmes. La suma por este concepto asciende a 17.631,86 euros.

6. También se ha acreditado el pago de primas por el seguro de caución con que se sustituyó la garantía que venía siendo prestada por hipoteca unilateral, según recibo emitido por la compañía Zúrich Insurance, por importe de 134.083,07 euros (folio 357 del expediente), tampoco impugnado por la demandada, y del que corresponde a la parte de las liquidaciones que alcanzaron firmeza un 26,10 %, esto es, 34.995,68 euros.

7. Por el contrario, no pueden incluirse dentro de los perjuicios reclamados por el concepto de constitución de garantías y cauciones los gastos por asesoramiento jurídico para la constitución, ampliación y posterior sustitución de estas garantías, concepto que pretende la parte actora aportando una seria de facturas emitidas por la entidad Herber Smith (folios 319 y 321), por importes respectivos de 109.620,53 euros y 2.575,00 euros, y por KPMG Abogados, 5.770,20 euros, folio 355 del expediente. Estos conceptos no constituyen gastos necesarios para la constitución de las garantías en los procedimientos tributarios o judiciales, sino asesoramiento jurídico y profesional y por tanto no guardan la necesaria relación de causalidad entre el perjuicio invocado y el incumplimiento del derecho comunitario.

8. Posteriormente a la fecha de reclamación de responsabilidad patrimonial, se han satisfecho por la actora gastos por el concepto de afianzamiento para la suspensión de las liquidaciones a que se refiere el anterior FJ 2, por importe de 23.143,10 euros, que han sido acreditados con el documento núm. 3 anexo a la demanda, transferencia realizada a favor de Zúrich Insurance para el pago de la prima del seguro de caución antes reseñado. Ahora bien, aplicando el mismo criterio que se ha venido realizando anteriormente, solo puede imputarse la parte proporcional correspondiente a la garantía por las liquidaciones que devinieron firmes, es decir, un 26,10 % al no demostrar la actora que este recibo, que se dice es por la misma póliza de caución, no alcanzara a la totalidad de las liquidaciones, ni determinarse de manera precisa el periodo temporal a que corresponde por lo que no se ha acreditado que no incluya también el afianzamiento de las liquidaciones anuladas. Por tanto, se reconoce por ese concepto la cantidad de 6.040,34 euros.

9. Debe denegarse, por último, la inclusión de los gastos devengados por defensa jurídica en la vía económico administrativa o judicial, pues se trata de gastos del procedimiento económico- administrativo y posteriormente de los sucesivos procesos judiciales, que se han de regir por las reglas de fijación de las costas procesales en cuanto a estos últimos, y que, en cuanto a los de la vía económico administrativa y en el previo procedimiento de inspección, no puede dejar de atenderse a la declaración que sobre las liquidaciones que fueron objeto del recurso de casación hizo la sentencia de 10 de mayo de 2012 (rec. cas. núm. 2784/2008), que casó la de la Audiencia Nacional sin hacer imposición de las costas causadas, ni en la instancia ni en la casación.

10. En resumen, el importe total que suman las distintas partidas reconocidas en los anteriores apartados 1, 2, 3, 5, 6 y 8 asciende a 1.316.192,78 euros según el siguiente detalle:

899.350,01 €

357.649,84 €

525.05 €

17.631,86 €

34.995,68 €

6.040,34 €

1.316.192,78 €

El principio general en materia de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado es el de la " restitutio in integrum " o reparación integral del daño, lo que obliga no sólo al abono de la cantidad indebidamente satisfecha a las arcas públicas sino también, en aras de ese principio de plena indemnidad, reconocido en la jurisprudencia de esta Sala (SSTS de 5 de febrero y 15 de julio de 2000 , entre otras muchas) y en la propia Ley 30/1992 (art. 141.3 ) al abono de los intereses legales de la cantidad a devolver desde el día en que se efectuó la reclamación administrativa, sin más excepción que la cantidad satisfecha por la actora por el concepto de gastos de afianzamiento para la suspensión de las liquidaciones, a que se refiere el anterior FJ 8, punto 8, por importe de 6.040,34 euros, ya que dicho importe no ha sido reclamado hasta la presentación de la demanda, 19 de mayo de 2014, siendo ésta la fecha inicial de devengo respecto a dicha cantidad. Los intereses se devengarán hasta la fecha de notificación de esta Sentencia, a partir de la cual se cuantificarán los intereses de acuerdo con lo establecido en el art. 106, apartados 2 y 3 de la Ley Jurisdiccional .

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la LJCA , tras la reforma por Ley 37/2011, atendida la fecha de interposición del recurso, y atendida la estimación parcial de las pretensiones, no procede hacer imposición de costas a ninguna de las partes.