STS, 12 de Junio de 2012

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) dictó sentencia estimando en parte el recurso interpuesto por la Entidad B 1998, S.L., contra la Resolución del TEAC, de fecha 13 de junio de 2005, que estimó el recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT, desestimó el recurso de alzada interpuesto por la entidad recurrida, y revocó la resolución recurrida en los términos indicados, confirmándola en el resto, y confirmar el acto de liquidación impugnado. Recursos de alzadas interpuestos por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT y la entidad recurrente, contra otra del TEAR de Madrid, de fecha 17 de diciembre de 2001, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1992, por importe total a ingresar de 2.456.981,9 euros.

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad y Administración recurrente se presentaron escritos preparando recurso de casación, los cuales fueron tenidos por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 13 de febrero de 2009, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (B 1998, S.L.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 31 de marzo de 2009, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra c) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales. Infracción de las normas que rigen la adecuada motivación de las sentencias y la coherencia de las mismas ( art. 120 CE y arts. 33 y 67 de la LJCA ) además de infracción de lo previsto en el art. 65.2 LJCA .

2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de la Disposición Adicional Tercera del RD 1163/1990, de 21 de septiembre , por el que se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria así como en infracción del art. 2 del Reglamento General de Inspección de los Tributos RGIT aprobado por el RD 939/1986, de 25 de abril.

3) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción del art. 11 de la Ley 29/1991 y del art. 24 de la Ley 61/1978 .

4) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción del art. 5 de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre , de adecuación de determinados conceptos impositivos a las directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, y el art. 73 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el RD 2631/1982, de 15 de octubre.

Terminando por suplicar dicte sentencia por la que, estimando los motivos de casación expuestos, case y anule la sentencia recurrida, dictando otra más ajustada a Derecho. Igualmente se suplica que, en el caso de que sea estimado el presente recurso de casación ordinario, condene expresamente a la Administración recurrida, con independencia de la condena en costas que pueda proceder, a indemnizar a la recurrente en el gasto en que ha tenido que incurrir para la formalización del presente recurso de casación correspondiente a la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional en el orden contencioso-administrativo.

El Abogado del Estado, mediante escrito de fecha 30 de abril de 2009, manifiesta que no sostiene el recurso de casación interpuesto.

Por Auto de la Sala, de fecha 5 de mayo de 2009 , se acuerda declarar desierto el recurso de casación preparado por el Abogado del Estado.

Por providencia de la Sala, de fecha 8 de julio de 2009, se acordó admitir a trámite el presente recurso de casación, ordenándose por otra de 23 de septiembre de 2009 entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 11 de noviembre de 2009, en el que expuso los razonamientos que creyó oportuno solicitó se dicte sentencia desestimando el recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Por providencia de fecha 9 de abril de 2012, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 6 de junio siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de la presente casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se estimó parcialmente el recurso interpuesto por la entidad B1998 S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 3 de junio de 2005, anulando la resolución impugnada y la liquidación de que trae causa, reconociendo el derecho de la recurrente a aplicar el tipo del 56% en la deducción por doble imposición intersocietaria. La sentencia desestima el resto de las pretensiones de la demanda.

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en los motivos que han quedado transcritos en los antecedentes. El recurso, que también había interpuesto el Abogado del Estado ha sido declarado desierto por auto de esta Sala de 5 de mayo de 2009 .

Los tres primeros motivos deben examinarse conjuntamente, al existir una evidente conexión entre ellos, ya que los tres versan sobre la misma cuestión: la procedencia o no de la deducción del 100% por doble imposición de dividendos como consecuencia del canje de acciones.

En el primer motivo de casación, formulado al amparo de la letra c) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional , aduce la recurrente incongruencia de la sentencia recurrida, al rechazar su pretensión de la procedencia de la aplicación de la deducción calculada al 100% y no al 50% con base en un razonamiento-planteamiento de forma incorrecta de la solicitud de deducción al 100%, cuando ésta es una cuestión que las partes no han discutido en ningún momento, y que había sido rechazada por los órganos administrativos por la falta de cumplimiento de los requisitos previstos en la Ley 61/1978 para la aplicación de la deducción al 100%.

En el segundo motivo de casación, aduce la recurrente, que, en relación con la anterior cuestión, la sentencia infringe la Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre , por el que se regula el procedimiento para la realización de rectificación de autoliquidaciones, procedimiento que siguió la recurrente, puesto que se hallaba inmersa en un procedimiento de comprobación por parte de la Inspección Tributaria, siendo el Inspector Jefe el que resolvió la cuestión. Añade que dentro de este procedimiento la regularización de la autoliquidación comprende tanto lo que perjudica como lo que le beneficia, entre ellos la corrección del error cometido, esto es, el derecho de aplicar el tipo del 100% de la deducción por doble imposición de dividendos, frente al 50% erróneamente aplicado.

En el tercer motivo, también en relación con la misma cuestión, considera aplicable al ejercicio 1992 la deducción del 100%, y no la del 50%, que por error aplicó en su declaración, al cumplirse los requisitos establecidos en el art. 24.2 de LIS . A este respecto señala que en las operaciones de canje de valores, se transmitirá al adquirente los derechos y obligaciones tributarias que se refieran a los bienes y derechos transmitidos, entre los que se encuentra la antigüedad de las acciones transmitidas. Y este derecho lo tienen tanto las personas jurídicas como las físicas, pues un criterio distinto atentaría contra el principio de neutralidad fiscal de las operaciones de reestructuración empresarial (fusiones, escisiones, aportaciones no dinerarias de ramas de actividad y canje de valores), y ello hay que entenderlo así pues el art. 11 de la Ley 29/1991 no contempla limitación alguna a la sucesión en función de la titularidad anterior.

En la sentencia recurrida, en relación con esta cuestión, se razonó que:

"El representante del Estado en su escrito de contestación, manifiesta que aún cuando la actora, en los hechos y fundamentos jurídicos de su escrito de demanda planteó tres cuestiones (las que se han enunciado anteriormente), en el Suplico de la misma, ha limitado su impugnación a una sola cuestión, al expresar literalmente que "se dicte sentencia en la que se acuerde la nulidad de la resolución impugnada y, en consecuencia la de la liquidación definitiva de la que aquella se deriva y ordénese la práctica de una nueva liquidación a los efectos de modificar la autoliquidación de su representada exclusivamente en lo referente a la aplicación de la deducción por doble imposición de dividendos al 100% (en lugar del 50%), procediéndose a la devolución del importe correspondiente", por lo que considera que debe limitarse el debate a esta última cuestión sin entrar en el examen de las demás.

Por la representación de la actora, en escrito de conclusiones se opone a tal consideración del Abogado del Estado, argumentando que en el Suplico de la demanda, claramente solicitaba la nulidad de la resolución impugnada y que se ordene una nueva liquidación en la que se modifique exclusivamente en cuanto a su "autoliquidación", lo relativo al porcentaje del 100% en la deducción por doble imposición de dividendos, ya que consideraba que la autoliquidación practicada por la entidad (y no la liquidación definitiva de la Inspección) era conforme a derecho, salvo en ese único extremo en que se había cometido el error de aplicar un 50% y no el 100%.

La Sala no comparte las opiniones expuestas, ya que conforme consta en el acta e informe ampliatorio, el objeto de la regularización efectuada a la recurrente se ceñía a dos únicas cuestiones: la relativa a un ajuste positivo por el importe de los dividendos percibidos de la entidad Cycsa S.A. y una minoración en las deducciones en la cuota integra por doble imposición, al entender la Inspección que se debía aplicar el tipo general del Impuesto sobre Sociedades, al 35%. No se procede en dicha acta a efectuar ninguna regularización en relación al porcentaje del 50% aplicado por la parte en su autoliquidación, en cuyo momento por la entidad recurrente se consideraba que no cumplía los requisitos exigidos para obtener el 100% de la deducción. La consecuencia es que ni el informe ampliatorio el Inspector Actuario incluye esta problemática entre sus argumentos ni tampoco esta cuestión fue abordada por el Inspector Jefe de la Unidad 38, al emitir su informe el 31 de julio de 1998, sobre la posible existencia de fraude o delito fiscal respecto de las operaciones de canje de valores realizadas. Así en dicho informe se consigna expresamente que los ajustes a practicar en la liquidación son los dos a que ya se ha aludido: un ajuste positivo por el importe del dividendo procedente de Cycsa, ejercicio 1991 y una minoración al 35% en el tipo aplicable a la deducción por doble imposición.

Sin embargo es en las alegaciones al acta, cuando la actora introduce en el debate por vez primera esta cuestión, argumentando que había cometido un error en su autoliquidación y que el porcentaje que le correspondería es el del 100% ya que entiende que no ha habido transmisión de acciones a efectos fiscales y por el contrario ha existido dominación ininterrumpida en ambos ejercicios por parte de las Sras. Angustia Teresa , por lo que solicita se modifique su autoliquidación y se le reconozca el derecho a disfrutar del 100% en la deducción.

Así lo viene a reiterar en el Suplico de la demanda en que solicita la nulidad de la resolución impugnada y que se ordene una nueva liquidación en la que se modifique exclusivamente en cuanto a su "autoliquidación" lo relativo al porcentaje del 100% en la deducción por doble imposición de dividendos.

De lo expuesto se deduce por la Sala que la recurrente ha procedido a efectuar una nueva pretensión de plena jurisdicción, como es la de rectificación de su autoliquidación y reconocimiento de un derecho a la plena deducción, que no había sido objeto de la regularización practicada, y si bien es cierto que en el acuerdo de liquidación, se alude a dicha cuestión, es para denegarla y confirmar la regularización contenida en el acta.

Es obvio que la parte está solicitando una rectificación de su autoliquidación, lo que tiene un procedimiento especifico que no fue ejercitado en su momento, sin que la Sala considere posible proceder en este momento a analizar esta cuestión, por cuanto la pretensión ejercitada no fue objeto del procedimiento de comprobación ni del acta de disconformidad, siendo así que en el acuerdo de liquidación se limita a confirmar la regularización efectuada en el acta, no siendo la impugnación formulada frente a dicha liquidación tributaria la vía procedimental adecuada para obtener dicha rectificación, que en definitiva, conllevaría el derecho a una devolución de ingresos indebidos, que como se ha expuesto, tiene su procedimiento específico".

Deben estimarse los dos primeros motivos, pues la conclusión a la que llega el Tribunal de instancia no es correcta, habida cuenta de que cualquiera que sea el momento, dentro del procedimiento de regularización, en que se haya planteado la rectificación de la autoliquidación, la Administración Tributaria debe resolverla, conforme a lo establecido en la Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre , en el que se expresa que "1. Cuando un obligado tributario considere que una declaración-liquidación o autoliquidación formulada por él ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, sin dar lugar a la realización de un ingreso indebido, podrá instar su rectificación del órgano competente de la Administración Tributaria. 2. Esta solicitud podrá hacerse una vez presentada la correspondiente declaración-liquidación o autoliquidación y antes de haber practicado la Administración la liquidación definitiva o, en su defecto, de haber prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación".

Pues bien, la recurrente ha actuado de forma adecuada como se infiere del examen de la resolución del Jefe de la Oficina Técnica de Inspección de 11 de diciembre de 1998, en la que se resuelve la cuestión controvertida en su considerando tercero, dando respuesta a la alegación que en tal sentido se había formulado por la sociedad regularizada (resultando 3º 3).

Procede, por tanto, entrar a examinar ahora el tercer motivo, y la conclusión a que se llega es su desestimación. En efecto, el artículo 24 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , al establecer la deducción por doble imposición de dividendos, en un 50%, señala en su apartado Dos la elevación al 100% de la deducción en el caso de "los dividendos procedentes de una sociedad dominada, directa o indirectamente, en más de un veinticinco por ciento, por la sociedad que perciba los dividendos, siempre que la dominación se mantenga de una manera ininterrumpida durante el período en que se distribuyen los beneficios como en el inmediatamente anterior".

Es este último requisito de mantenimiento de la dominación durante los ejercicios 1991 y 1992 el que no se cumple en el supuesto contemplado, pues la sociedad recurrente B1998 SL sólo ha participado en la entidad CONSTRUCCIONES Y CONTRATAS S.A. (CYCSA) durante el ejercicio 1992, año de su constitución, sin que pueda tomarse en consideración el que Dª Teresa y Doña Angustia , que fueron las que aportaron las acciones para la constitución de B1998, tuvieran la dominación de CYCSA en fecha anterior, habida cuenta que del precepto transcrito se desprende que la dominación ha de ser de la sociedad, y esta carecía de ella en una fecha en que no existía. La neutralidad del impuesto no se lesiona pues las dos personas físicas titulares de las acciones transmitidas tendrían derecho, en su caso, a la deducción por la doble imposición de dividendos, en la cuantía que establece el artículo 78.7 a) de la Ley 18/1991, del IRPF , sin que en dicho precepto legal se recogiera el derecho del cómputo de la antigüedad de la participación a los efectos de aplicar la deducción por doble imposición societaria.

Por lo demás las resoluciones de la Dirección General de Tributos que se citan no contemplan el supuesto a que se ha hecho referencia, de que la sociedad dominante no existiera en el año anterior.

Debe por ello desestimarse este tercer motivo.

En su cuarto motivo de casación la recurrente alega la infracción del artículo 5 de la Ley 291991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, y el artículo 73 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 2631/1982 de 15 de octubre.

Para resolver el motivo es necesario tener en cuenta los siguientes antecedentes:

1) La sociedad B 1998 SL recibe 5.410.800 acciones de 500 pesetas de nominal de CYCSA, propiedad de Dª Teresa y Dª Angustia por mitades, como aportación para su constitución, a cambio de las cuales B 1998 entrega a cada una de sus socias 4.162.308 participaciones de 1000 pesetas nominales, y un tercer socio dos participaciones, resultando un capital social de 8.324.618.000 ptas., que es el valor teórico de las acciones aportadas, dentro del cual esta incluido un dividendo a cuenta por valor de 432.864.000 ptas.

2) En la escritura de constitución de la entidad regularizada, consta la ratificación de la notificación efectuada al Ministerio de Economía y Hacienda por la que se comunica la constitución de la sociedad por canje de valores, con carácter previo a la realización de la operación, con el fin de someter la misma al régimen tributario establecido por la Ley 29/1991, ya que con dicha operación de canje se iban a obtener la mayoría de las acciones con derecho a voto de la entidad CYCSA.

3) En la operación de constitución de la sociedad B 1998 SL por canje de valores, las acciones aportadas se valoraron a valores teóricos de CYCSA, lo cual se consideró contablemente correcto por el actuario que incoó las actas. Sin embargo, fiscalmente les dio el valor de adquisición de las acciones de CYCSA por las Sras. Angustia Teresa , al no considerar la existencia de transmisión a efectos fiscales en aras de la neutralidad del impuesto, lo que suponía no incluir a dichos efectos los dividendos a cuenta.

4) Dicho dividendo a cuenta de 432.864.000 ptas. estaba reconocido en la fecha de constitución de B 1998 SL y por ello formaba parte del valor teórico de las acciones de CYCSA, sin embargo, se cobró con posterioridad, en concreto el 18 de marzo de 1992, lo que determinó su consideración como ingreso de B 1998 SL en el ejercicio de su cobro, 1992.

El marco normativo en que se desarrolla la operación de canje de valores es el siguiente:

1) La Exposición de Motivos de la Ley 29/1991 se expresa que:

"El régimen tributario responde a un principio básico: La neutralidad. La regulación contenida en la presente norma no estimula la realización de las operaciones antedichas, pero tampoco las obstaculiza, porque su ejecución no origina carga tributaria alguna, ni otro beneficio fiscal que el consistente en el diferimiento de aquélla... la neutralidad se alcanza a través de dos técnicas tributarias: a No integración en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, que grava a las entidades transmitentes, de los incrementos y disminuciones de patrimonio correspondientes a los bienes transmitidos. b Las entidades adquirentes deben valorar los elementos recibidos, a efectos fiscales, por el importe que tenían con anterioridad a la realización de la transmisión. Técnicas similares se utilizan respecto de los socios de las entidades transmitentes, ya que éstos no están obligados a integrar en su base imponible los incrementos y disminuciones de patrimonio que se produzcan con ocasión del canje de valores, pero los recibidos se valoran, a efectos fiscales, por el valor de adquisición de los entregados".

2) El art. 2, apartado 5 de la Ley dispone que:

"Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permita obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10% del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad".

3) El art. 5 sobre "Valoración fiscal de los bienes adquiridos" establece que:

"1. Los incrementos y disminuciones de patrimonio, las amortizaciones y, en su caso, las pérdidas de valor fiscalmente deducibles, concernientes a los bienes y derechos adquiridos mediante las transmisiones derivadas de las operaciones enunciadas en el artículo 1.º, se calcularán, a efectos fiscales, de la siguiente manera: a Cuando los bienes estén situados en territorio español, sobre los mismos valores y en las mismas condiciones que hubiera aplicado la entidad transmitente si no se hubiera llevado a cabo la operación. Los valores se corregirán, en su caso, en el importe de los incrementos y disminuciones de patrimonio que hayan tributado efectivamente con ocasión de aquélla.... 2 Se entenderá por valor real de adquisición el convenido por las partes, con el límite del valor de mercado".

4) El art. 8, apartado 2), en cuanto al régimen de los socios, dispone que:

"no se integrarán en la base imponible los incrementos y disminuciones de patrimonio que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores realizado para obtener la mayoría de los derechos de voto de una entidad, siempre que, cuando la sociedad que adquiera los valores sea residente de un Estado no perteneciente a la Comunidad Económica Europea, no disfrute en el mismo de un régimen fiscal privilegiado por el Impuesto sobre Sociedades".

5) El art. 9 establece que:

"Los valores recibidos en virtud de las atribuciones a que se refiere el artículo anterior se valorarán, a efectos fiscales, por el valor de los entregados, determinado de acuerdo con las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibida.

Los incrementos y disminuciones de patrimonio, así como, en su caso, las pérdidas de valor fiscalmente deducibles se calcularán en función de la mencionada valoración, cualquiera que fuese el importe por el que los valores se hayan contabilizado".

De acuerdo con esta normativa la operación de canje de acciones llevada a cabo con arreglo a los establecido en la indicada Ley 29/1991, debe permanecer neutral a efectos fiscales, con el fin de no impedir ni favorecer su realización, como señala su Exposición de Motivos. De esta forma, la única manera de conseguir esta neutralidad, será manteniendo el valor de acciones transmitidas, conforme al valor fiscal que tenían en sede de los socios antes del canje de valores, siendo posteriormente, al transmitir esas acciones a terceros, cuando aflorarán los mencionados incrementos o disminuciones.

Consecuencia de lo anterior es que el dividendo contabilizado y no percibido no supone alteración del valor de las acciones canjeadas en el momento del canje, pues en ese instante deben conservar el valor que tenían. Posteriormente, cuando se cobre el dividendo, éste tributará como ingreso del ejercicio en que se efectuó el cobro, en nuestro caso, ejercicio 1992, como se hizo por la Inspección y se mantiene en la sentencia recurrida.

Esta conclusión no se obtiene por aplicación de la analogía, como denuncia el recurrente, sino de una interpretación acorde con la finalidad perseguida por la Ley 29/1991, en lo referente, no sólo a los supuestos de fusión, escisión y aportación no dineraria, sino también al de canje de acciones, como expresamente lo indica el art. 5.1 que se remite a las operaciones enunciadas en el art. 1º, que incluye expresamente dicho canje. De esta forma se evita, como señala un sector de la doctrina, la sobrevaloración de los valores canjeados, con el objeto de crear pérdidas ficticias en la sociedad dominante y la venta de compañías mercantiles sin tributación.

No procede, pese a lo alegado por la recurrente, la aplicación del art. 73 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades -" Cuando se perciban rendimientos que correspondan, total o parcialmente, a períodos anteriores a la adquisición de los valores, la parte correspondiente a dicho período podrá reducirse del valor de adquisición, computándose como ingreso la diferencia respecto del total percibido"- pues dicha norma de aplicación general, decae, cuando, como ocurre en el caso presente, el sujeto pasivo se somete al régimen especial de canje de acciones previsto en la Ley 29/1991, en virtud del principio de prevalencia de ley especial sobre la general.

Por último, conviene poner de manifiesto que la posición mantenida por la sentencia recurrida ha venido a ser avalada por la Ley 43/1995, que señala en su artículo 101 "los valores recibidos por la entidad que realiza el canje de valores se valorarán por el valor que tenían en el patrimonio de los socios que efectúen la aportación, según las normas de este Impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto que su valor nominal fuere inferior, en cuyo caso se valorarán por este último". Se trataba de llenar un vacío legal que producía en la anterior normativa problemas de interpretación como el de autos, por lo que hay que conferirle el valor de interpretación auténtica de la Ley 29/1991. Es cierto que la nueva norma contiene reglas para evitar la doble imposición que pudiera producirse (art. 109 ) por la aplicación del art. 101, pero nada impide que la doble imposición se corrigiera a través de los ajustes y procedimientos correspondientes, si dicha doble imposición se produjera, lo que en el presente caso no consta.

La aplicación de la doctrina expuesta comporta la estimación del Recurso de Casación y desestimar el recurso contencioso administrativo, que decidimos, sin expresa imposición de costas.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,