STS, 12 de Diciembre de 2012

La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 28 de septiembre de 2009, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimamos el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Roberto de Hoyos Mencia, en nombre y representación de Tierra Dorada, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 11 de octubre de 2006, a la que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Sin hacer condena en costas. " .

Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Roberto de Hoyos Mencia, en nombre y representación la entidad Tierra Dorada, S.L., se interpone Recurso de Casación al amparo de los siguientes motivos: Primero.- Quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia y de las que rigen los actos y garantías procesales que han producido indefensión ( artículo 88.1 c) LJCA ). A) Sobre la prejudicialidad: infracción del derecho a la tutela judicial efectiva ( artículo 24.1 CE ), en relación con los principios de seguridad jurídica ( art. 9.3 y 118 CE , en concordancia con los artículos 17.2 y 18.1 de la LOPJ ) y economía procesal, por incongruencia omisiva por error y falta de motivación. B) Vulneración del instituto de cosa juzgada material. Segundo.- Infracción de significativas normas de nuestro ordenamiento jurídico y doctrina jurisprudencial que lo interpreta ( artículo 88.1d) LJCA ). A) Antijurídica convalidación de la rectificación de la resolución del TEAR: infracción del artículo 156 de la LGT (Ley 230/1963, hoy artículo 220 LGT ). B) Vulneración de la doctrina de actos propios. C) Infracción del procedimiento establecido para revisar resoluciones administrativas: declaración de lesividad como excepción a la doctrina de actos propios. D) Infracción del artículo 75 del Reglamento de Procedimiento de las reclamaciones económico administrativas : suspensión de los actos administrativos.". Termina suplicando de la Sala se estime el recurso y se case la sentencia recurrida.

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 28 de noviembre de 2012, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Roberto de Hoyos Mencia, actuando en nombre y representación de la entidad Tierra Dorada, S.L., la sentencia de 28 de septiembre de 2009, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el Recurso Contencioso- Administrativo número 156/2007 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 11 de octubre de 2006 que desestima los recursos de alzada acumulados, interpuestos por la entidad Tierra Dorada, S.L., contra la resolución de 29 de marzo de 2004 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias en la reclamación 35/01598/01, relativa a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1999, por importe de 537.406,70 euros, y contra la resolución de 30 de noviembre de 2004 de ese mismo Tribunal Regional por la que se rectifican los errores materiales apreciados en la resolución anterior notificada al contribuyente.

La sentencia de instancia desestimó el recurso y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

Son hechos relevantes para la resolución del litigio los siguientes:

1. - Tierra Dorada, S.L. fue objeto de un procedimiento de gestión tributaria, por parte de la Administración de Fuerteventura de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Las Palmas, en relación con el ejercicio 1999 y el Impuesto sobre Sociedades (en el que había tributado en régimen individual) que dieron lugar a la correspondiente propuesta de liquidación provisional, determinando una cuota a ingresar, sin incluir los intereses de demora, por importe de 84.686.130 pesetas (508.973,89 euros). Presentadas alegaciones por la entidad, la Administración de Fuerteventura dictó Acuerdo de liquidación provisional, el día 29 de junio de 2001, confirmando la propuesta anterior.

   Así, la liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999, dictada por la Administración de Fuerteventura determinaba una deuda tributaria a ingresar por importe de 89.416.951 pesetas (537.406,7 euros), incluyendo cuota e intereses de demora.

   En las alegaciones desestimadas por el órgano de gestión, la interesada aducía que la liquidación del ejercicio 1999, derivaba a su vez, del acuerdo de liquidación, con cuota cero, dictado por la Dependencia de Inspección en relación a los ejercicios 1994 y 1995, y que dicho acuerdo no había alcanzado firmeza al encontrarse en fase de alegaciones la reclamación económico- administrativa contra el mismo presentada ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias.

2. - De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que:

   1) Tierra Dorada, S.L., presentó autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999, con resultado a devolver al haberse minorado hasta su anulación la base imponible del ejercicio que ascendía a 255.836.939 pesetas (1.537.610,97 €), como consecuencia de la aplicación de las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensación.

   2) Por otra parte, Tierra Dorada, SL, fue objeto de actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de las Palmas, en relación con los ejercicios 1991 a 1995 y el Impuesto sobre Sociedades (en el que había tributado en régimen individual) que dieron lugar a la incoación, el 11 de Octubre de 2000, de las actas de Disconformidad, modelo A02, números 70331634, 70331643, 70331652 y 70331266, y a los correspondientes acuerdos de liquidación, que fueron dictados con fecha 15 de enero de 2001, todos ellos con cuota cero.

   Como consecuencia de las liquidaciones practicadas, las bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores que pueden ser objeto de compensación en el ejercicio 1999, ascienden a un total de 9.511.994 pesetas (57.168,24 €), en lugar de la cantidad de 354.286.348 pesetas (2.129.303,84 €), inicialmente declaradas.

   3) Así, la liquidación provisional dictada por la Administración de Fuerteventura, en relación al Impuesto sobre Sociedades y al ejercicio 1999, trae su causa en las liquidaciones anteriores y en particular en la derivada del Acta de Disconformidad relativa a los ejercicios 1994 y 1995, en virtud de la cual se determina que el saldo de las bases imponibles negativas pendientes de compensación a la conclusión del ejercicio 1995, ascendía a la cantidad de 9.511.994 pesetas (57.168,24 €).

   Interpuesto Recurso de Reposición contra el acuerdo de liquidación relativo a los ejercicios 1994 y 1995, el mismo fue desestimado, procediéndose por la entidad a presentar reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Canarias, que fue registrada con el número 35/604/01.

   4) Asimismo, y como consecuencia de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo en relación a los ejercicios 1994 y 1995, se procedió a la apertura del expediente sancionador que dio lugar al correspondiente acuerdo de imposición de sanción.

   Interpuesto Recurso de Reposición contra el acuerdo sancionador, fue desestimado, procediéndose por la entidad a presentar reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias, que fue registrada con el número 35/605/01.

   5) Ambas reclamaciones fueron acumuladas por el Tribunal Regional, y resueltas, en única instancia, en Sala por resolución de fecha 29 de marzo de 2004. De acuerdo con el fallo del Tribunal, que le fue debidamente notificado a la interesada, se desestimaba la reclamación número 35/604/01, relativa a la liquidación de los ejercicios 1994 y 1995, y se estimaba la reclamación número 35/605/01, anulándose la sanción impuesta al "no apreciar negligencia en la conducta de la entidad".

   6) En relación a la liquidación provisional dictada por la Administración de Fuerteventura de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Las Palmas, Tierra Dorada, SL, presentó Recurso de Reposición ante la propia Delegación de las Palmas que había dictado la misma.

   El recurso presentado, fue desestimado en fecha 27 de julio de 2001, en virtud de lo dispuesto en el artículo 2 del RD 2244/1979 , al haber presentado simultáneamente la entidad reclamación económico-administrativa contra la liquidación provisional.

   7) Disconforme con el acuerdo de liquidación dictado por la Administración de Fuerteventura en relación al ejercicio 1999, la interesada interpuso reclamación económico-administrativa, referenciada con el número 35/1598/01, ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Canarias.

   En el mencionado escrito la interesada indicó, que teniendo en cuenta que la cuestión que se suscita en el expediente consiste en determinar si procede o no la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que la entidad se aplicó en la autoliquidación presentada por el ejercicio 1999, y que dichas bases negativas fueron, en parte compensadas en el acuerdo de liquidación relativo a los ejercicios 1994 y 1995, dictado por la Dependencia de Inspección de Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Canarias y en parte, declaradas improcedentes por ese mismo acto administrativo, la cuestión suscitada se traslada a determinar la procedencia o no del acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades y los ejercicios 1994 y 1995.

   Señala la interesada, que a la fecha de presentación del escrito de alegaciones, las reclamaciones económico-administrativas, referenciadas con los números 35/604/01 y 35/605/01, e interpuestas contra el acuerdo de liquidación, y el subsiguiente acuerdo sancionador relativo a los ejercicios 1994 y 1995 de los que se deriva la liquidación provisional dictada en relación al ejercicio 1999, se encuentran pendientes de resolución ante el propio Tribunal Regional de Canarias.

   A juicio de la interesada, el acuerdo de liquidación relativo a los ejercicios 1994 y 1995 adolece de vicios que determinan la nulidad de pleno de derecho del mismo, por lo que solicita se proceda a dejar sin efecto la liquidación provisional relativa al ejercicio 1999.

   8) El día 29 de marzo de 2004, en la misma fecha en que se dictó el fallo relativo a las reclamaciones acumuladas 35/604/01 y 35/605/01 referentes a la liquidación y a la sanción impuesta por los ejercicios 1994 y 1995, el Tribunal Regional de Canarias, dictó resolución en relación a la reclamación 35/1598/01, sobre el Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999.

   De acuerdo con el texto del fallo notificado a la interesada, el Tribunal, reunido en Sala, acordaba estimar parcialmente la reclamación referenciada con el número 35/1598/01, anulando la liquidación impugnada, como consecuencia de la estimación parcial, en la misma fecha, de las reclamaciones relativas a los ejercicios 1994 y 1995.

   En el cuerpo de la resolución, el Tribunal, "para la adecuada resolución de la presente reclamación", reproducía el texto de la resolución de las reclamaciones acumuladas 35/604/01 y 35/605/01. De acuerdo con el texto reproducido, en su fundamento decimosegundo, se estimaba parcialmente las alegaciones presentadas por Tierra Dorada, S.L, en relación a la liquidación practicada por los ejercicios 1994 y 1995, al entender que "debe respetarse la capitalización realizada por la entidad en dichas cantidades al corresponder a ejercicios no comprobados y prescritos tal y como se solicitaba". Asimismo, "se debió admitir la correspondiente base imponible negativa a compensar en ejercicios futuros, lo cual no hizo la Inspección, debiendo en consecuencia rectificarse el resultado que calculó". Consecuentemente, el fallo notificado a la obligada tributaria, señala en su fundamento decimocuarto que "al haberse rectificado por el Tribunal el resultado de la transmisión de fincas en procedimiento judicial (fundamento duodécimo), procede la anulación de la sanción".

   9) En fecha 28 de mayo de 2004, la interesada interpuso Recurso de Alzada (Nº R.G. 2693/04) ante el Tribunal Central frente a la reseñada resolución del Tribunal Regional de la reclamación número 35/1598/01 relativa a la liquidación dictada por el Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999, contra aquellos aspectos alegados en primera instancia, y que de acuerdo con el texto que le había sido notificado, no habían sido estimados.

   10) Por otra parte, el 18 de junio de 2004, se notificaba a la interesada, por parte de la Administración de Fuerteventura de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Las Palmas, acuerdo en virtud del cual, se ejecutaba el fallo del Tribunal Económico-Administrativo de Canarias, por el que se "estima parcialmente la reclamación económico administrativa" y se procedía a "anular la deuda con clave de liquidación A350180120000019, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, declaración anual 1999" por importe total de 537.406,70 euros (89.416.951 pesetas) y a sustituirla por nueva liquidación con una deuda total de 324.481,06 euros (53.989.106 pesetas).

   La nueva liquidación practicada, de acuerdo con el órgano de gestión, era consecuencia de la resolución del TEAR por la que "se produce un aumento de las bases imponibles negativas generadas en el ejercicio 1994" en la cantidad de 95.867.005 pesetas (576.172,3 €).

   11) Posteriormente, Tierra Dorada, S.L., presenta escrito ante el Tribunal Económico-Administrativo de Canarias en que solicita la rectificación de los errores materiales y de hecho apreciados en la resolución dictada en fecha 29 de marzo de 2004 en relación con las reclamaciones acumuladas números 35/604/01 y 35/605/01, con arreglo a los siguientes argumentos:

   Indica la entidad en el escrito presentado que "en el párrafo «in fine» del Fundamento Jurídico Duodécimo de la citada resolución de la presente Reclamación n° 35/604/01 y acumulada 35/605/2001, se ha producido un error material y de hecho de naturaleza ostensible, manifiesta, indiscutible y evidente por sí mismo que es susceptible de rectificación, sin necesidad de mayores razonamientos, por exteriorizarse "prima facie" por su sola contemplación -tal y como, se ha expresado por reiterada Jurisprudencia; y, en efecto, derivado de ello, también se ha producido un correlativo error de igual naturaleza en el fallo del mencionado Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo de fecha 29 de marzo de 2004, en la forma que a continuación se expresa". Dicho error puede ser apreciado, a juicio de la reclamante "tan sólo con examinar la Resolución--Acuerdo, de igual fecha, pero referida a la Reclamación Económico--Administrativa n° 35/1598/2001, por el mismo concepto tributario (Impuesto de Sociedades) pero del ejercicio 1999, dictada en la misma sesión, aunque, lógicamente, en momento posterior -de la que adjuntamos copia para una mejor y fácil identificación-; y, en donde, en su Fundamento Jurídico Segundo, literalmente, se dice que: «Para la adecuada resolución de la presente reclamación debe traerse a colación la resolución de las Reclamaciones n° 35/604/01 y 35/605/2001, dictada en los siguientes términos... »".

   "Y, en consecuencia, desde su página 2, comienza a transcribir literalmente (empleando incluso letra cursiva para una mejor identificación) el Acuerdo de las citadas Reclamaciones n° 35/604/01 y acumulada 35/605/2001, anteriormente referido, hasta que en la página 31/32, en el citado Fundamento Jurídico Duodécimo, nos encontramos, en sustitución del mencionado y erróneo párrafo «in fine», con el razonamiento jurídico siguiente: «El Tribunal entiende que debe respetarse la capitalización realizada por la entidad de dichas cantidades al corresponder a ejercicios no comprobados y prescritos tal como se solicitaba ... »".

   La entidad, tras reproducir íntegramente el fundamento jurídico duodécimo anterior por el que se estima la alegación presentada, señala que el mismo es "distinto y contradictorio con el que se halla, por error material y de hecho, probablemente de transcripción informática cruzada con anteriores borradores de resoluciones del Tribunal que fueron modificados, en el párrafo «in fine» del Fundamento de Derecho Duodécimo de la Reclamación n° 35/604/01 y acumulada 35/605/2001, que habrá de ser debidamente rectificado , de forma congruente, con los posteriores y propios actos de la Administración Tributaria, al no sólo dictarse la referida Resolución-Acuerdo de la Reclamación n° 35/1598/01, que hace la transcripción del Acuerdo del Tribunal correcta, sino también, ejecutar el Fallo de la misma por Resolución del Sr. Administrador de Fuerteventura de la AEAT de fecha 15 de Junio de 2004, a pesar y sin perjuicio de haberse interpuesto el correspondiente Recurso de Alzada ante el Tribunal Económico--Administrativo Central, al considerarla contraria a derecho en la parte no estimada.".

   "Consecuencia directa de dicho error material y de hecho manifiesto", prosigue en relación al fundamento jurídico reseñado, "también se provoca otro evidente y manifiesto error en el apartado primero del fallo de la Resolución de la Reclamación n° 35/604/01; dado que, sí de igual forma, examinamos la transcripción literal que del mismo se hace en la citada Resolución de igual fecha de la Reclamación n° 35/1598/01, en concreto, en su página 36, nos encontramos con que, en realidad, en el Acuerdo adoptado por el Tribunal ha existido una estimación parcial de dicha reclamación N° 35/604/01 y no, como erróneamente se hizo constar, una desestimación de la misma.".

   12) Posteriormente, el día 17 de septiembre de 2004, le fue notificado a la obligada tributaria por parte de la Administración de Fuerteventura, acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia del expediente sancionador en relación al ejercicio 1999 y el Impuesto sobre Sociedades.

   En el acuerdo se señala que "Por motivo de la resolución del TEAR de la Reclamación número 35/1598/01, en relación al concepto Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1999, se dictó liquidación en fecha 15 de junio de 2004, notificada el 18 del mismo mes, según la cual resulta una cantidad a ingresar de 307.313,59 euros. Asimismo, se establece la inexistencia de bases imponibles negativas pendientes de compensar en ejercicios futuros. De todo ello se deriva una cantidad dejada de ingresar de 307.313,59 euros ( Art. 79 a) Ley 230/1963 y la determinación de bases imponibles a compensar de 591.692,86 euros en ejercicios futuros ( Art.79 d) del mismo texto legal ).".

   13) El día 30 de noviembre de 2004, el Tribunal Regional de Canarias, dictó Resolución, rectificando el error material cometido en la reclamación referenciada con el número 35/1598/01, relativa al Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999.

   De acuerdo con el fundamento primero de la resolución, el Tribunal señala que: "En relación con el error material alegado, ciertamente el mismo se ha producido pero evidentemente no en la resolución de las reclamaciones números 35/604/01 y acumulada 35/605/01 sino en la resolución de la reclamación n° 35/1598/01, al transcribirse en esta última incorrectamente el texto de la resolución 35/604/01 y acumulada 35/605/01, aprobadas. Es más, la propia entidad implícitamente así lo reconoce en su escrito, al haberse dictado con posterioridad la resolución de la reclamación n° 1598/01.".

   Junto a esta resolución, se notifica, como anexo, la resolución de la reclamación número 35/1598/01 una vez rectificada, en la que se desestima la misma y se incluye el texto íntegro de la resolución, inicialmente notificada a la obligada tributaria de las reclamaciones acumuladas 35/604/01 y 35/605/01, por la que se desestima la primera y se estima la segunda, anulando la sanción correspondiente.

   14) La interesada interpuso el 10 de febrero de 2005 Recurso de Alzada (Nº R.G. 638/05) ante el Tribunal Central frente a la reseñada resolución del Tribunal Regional, mediante escrito en el que reitera las alegaciones vertidas en el primer recurso presentado ante dicho Tribunal el 28 de mayo de 2004, añadiendo además, en vista del fallo de rectificación de errores materiales dictado por el Tribunal Regional, lo siguiente:

   1. En primer lugar, alega que la rectificación de errores se formuló contra las reclamaciones números 35/604/01 y 35/605/01, y no contra la número 35/1598/01.

      Considera asimismo, que "resulta inaceptable que en la Sesión de 30 de noviembre de 2004, los mismos miembros del TEAR que el 29 de marzo de 2004 habían estimado parcialmente la reclamación 35/1598/01, ahora la desestimen al advertir que se han equivocado.".

      Continúa su escrito señalando que "Esta parte acepta que todo ser humano es falible, pero lo que no puede aceptar, y espera que este Tribunal Económico-Administrativo Central tampoco acepte, es el error teledirigido, la arbitrariedad, la vulneración de los principios de Confianza Legítima, Buena Fe, Interdicción de la Arbitrariedad y la Teoría de los Actos Propios.".

      Asimismo indica que "Más perplejidad causa el hecho, de que la propia AEAT tan remisa y tardía a rectificar sus actos, de forma veloz proceda a ejecutar la Resolución de 29 de marzo de 2004, que entendía correcta, y que dicha ejecución desencadene otros actos administrativos de hondo calado para y contra los intereses de mi representada (Expediente Sancionador, Devoluciones de las cantidades embargadas y posterior compensación de oficio de las mismas, en base a la nueva liquidación).".

      Finalmente, apela a la Doctrina jurisprudencial que sobre los Actos propios de las Administraciones han vertido tanto el Tribunal Supremo como el Tribunal Constitucional, así como al principio de confianza legítima, al principio de interdicción de la "reformatio in peius" y a la obligación por parte de la Administración de declarar lesivos sus actos declarativos de derechos con carácter previo a su impugnación ante los tribunales contencioso-administrativos.

   2. Por último la entidad se ratifica en su alegación de "Que no caben liquidaciones provisionales cuando las mismas deriven de Actos Administrativos (en este caso Actas de Inspección) que siguen estando recurridos por vicios de nulidad", haciendo constar en su escrito que la resolución de las reclamaciones acumuladas número 35/604/01 y 35/605/01, se encuentra recurrida ante la jurisdicción contenciosa administrativa.

      15) El Tribunal Económico-Administrativo Central acuerda la acumulación del Recurso de Alzada presentado por el contribuyente el día 28 de mayo de 2004 y referenciado con Nº R.G. 2693/2004, con el recurso de alzada presentado por el mismo el día 10 de febrero de 2005, Nº R.G. 638/2005.

      3. - La resolución del TEAC de 11 de octubre de 2006 ahora recurrida desestima los reseñados Recursos de Alzada con base en los siguientes Fundamentos de Derecho:

         "F. J. Segundo.- Las cuestiones planteadas en el mismo se centran en determinar:

      1. La procedencia de la resolución del TEAR de Canarias de 30 de noviembre de 2004, notificada a la interesada el 10 de enero de 2005, por la que se rectifican los errores materiales apreciados en la resolución de la reclamación número 35/1598/01, dictada en fecha 29 de marzo de 2004, que le fue notificada el 12 de mayo de ese mismo año.

      2. La posibilidad de liquidaciones provisionales que se deriven de actos administrativos que no hayan adquirido firmeza por haber sido objeto de recurso.

      3. La procedencia de la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que el contribuyente se aplicó en la autoliquidación presentada por el Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999. Esta compensación depende, a su vez, de la liquidación dictada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de las Palmas, en relación al mismo concepto, ejercicios 1994 y 1995, en virtud de la cual se minoran en parte dichas bases y en parte, son objeto de compensación. Alegaciones sobre la validez de dicha regularización.

         F. J. Tercero.- La primera de las cuestiones suscitadas por la interesada, tiene su origen en la solicitud de rectificación de errores materiales o de hecho presentada por la misma ante el TEAR, el día 9 de julio de 2004.

         La rectificación de errores materiales, de hecho o aritméticos, se encuentra regulada, con carácter general para los procedimientos administrativos, en el artículo 105.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , de acuerdo con el cual: «Las Administraciones públicas podrán, asimismo, rectificar en cualquier momento, de oficio o a instancia de los interesados, los errores materiales, de hecho o aritméticos existentes en sus actos». La misma norma, en su artículo 106, establece los límites que la Administración debe respetar a la hora de ejercer sus facultades de revisión con carácter general: «Las facultades de revisión no podrán ser ejercitadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias, su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las Leyes».

         Con anterioridad a la entrada en vigor el 1 de julio de 2004 de la Ley 58/2003, General Tributaria, y específicamente para los procedimientos tributarios, esta materia estaba contemplada en el artículo 156 de la Ley 230/1963 , General Tributaria, en términos muy similares: «La Administración rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales o de hecho y los aritméticos, siempre que no hubieren transcurrido cinco años desde que se dictó el acto objeto de rectificación» y en particular, para las resoluciones dictadas por los Tribunales económico-administrativos, en el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas. De acuerdo con el artículo 51 de esta norma : «En cualquier momento, a petición de los interesados o de oficio, se podrán rectificar los errores materiales o de hecho y los aritméticos que contengan los acuerdos, por el propio órgano que los dictó.».

         La nueva Ley General Tributaria, Ley 58/2003, recoge en su artículo 220 , el régimen vigente aplicable a la rectificación de los errores materiales, de hecho o aritméticos, siguiendo la misma línea de la normativa anterior: El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho o aritméticos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de prescripción. En particular, se rectificarán por este procedimiento los actos y las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los propios documentos incorporados al expediente .

         F. J. Cuarto.- De acuerdo con los antecedentes de hecho, el Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias, dictó resolución de las reclamaciones acumuladas números 35/604/01 y 35/605/01, relativas al acuerdo de liquidación e imposición de sanción por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1994 y 1995, el día 29 de marzo de 2004. En el fallo dictado, el Tribunal desestimaba la primera de las reclamaciones relativa a la regularización practicada, estimando la segunda de ellas, y ordenando, consecuentemente, anular la sanción impuesta al «no apreciar negligencia en la conducta de la entidad». Este texto fue el notificado debidamente a la interesada en fecha 12 de mayo de 2004.

         En esa misma Sala, el TEAR, resuelve la reclamación número 35/1598/01 presentada por el sujeto pasivo contra la liquidación provisional relativa al ejercicio 1999, que se efectuó por la Administración de Fuerteventura como consecuencia de regularización efectuada previamente en relación a los ejercicios 1994 y 1995, en virtud de la cual fueron compensadas o declaradas improcedentes parte de las bases imponibles negativas que la entidad se había compensado en el ejercicio 1999. Es decir, el fallo de la reclamación 35/1598/01, se encontraba vinculado al sentido de la resolución de las reclamaciones acumuladas números 35/604/01 y 35/605/01, cuyo contenido se ha comentado en el párrafo anterior y fue notificado a la entidad.

         Como consecuencia de esta interdependencia entre ambos actos de liquidación y por lo tanto de las subsiguientes reclamaciones económico-administrativas, y habida cuenta que la regularización, y resolución de la reclamación del ejercicio 1999 dependía de la efectuada en relación a los ejercicios 1994 y 1995, el TEAR, en la resolución de la reclamación número 35/1598/01 dictada en la misma fecha, deja constancia de que para la solventación correcta de la misma, se hace necesario tener en cuenta la resolución de las reclamaciones números 35/604/01 y 35/605/01, que además reproduce en el texto de la resolución.

         Así lo expresa el fundamento jurídico segundo, que señala que: "Para la adecuada resolución de la presente reclamación debe traerse a colación la resolución de las reclamaciones número 35/604/01 y 35/605/01 en esta misma sesión, dictada en los siguientes términos:......". Acto seguido reproduce lo que debía ser el texto de la mencionada resolución, pero que sin embargo no se corresponde con el efectivamente dictado momentos antes, en la misma sesión, y que le fue notificado a la obligada tributaria. De acuerdo con el texto reproducido, el TEAR, había estimado parcialmente la reclamación contra la liquidación dictada en referencia a los ejercicios 1994 y 1995, como consecuencia de lo cual, se estimaba parcialmente la reclamación número 35/1598/01, relativa al ejercicio 1999. Este fue el texto que le fue notificado a la obligada tributaria el día 12 de mayo de 2004, en relación a la reclamación presentada por el ejercicio 1999, y que fue objeto de Recurso de Alzada ante este Tribunal el día 28 de mayo. Por lo tanto, existe una manifiesta contradicción e incoherencia entre los dos fallos que le fueron notificados al sujeto pasivo en una misma fecha.

         F. J. Quinto.- Descritos los hechos que tuvieron lugar en la sesión del TEAR de 29 de marzo de 2004, este Tribunal entiende que al dictar la segunda resolución, el Tribunal Regional de Canarias incurrió en evidente error material o de hecho, que enmendó o rectificó a través del fallo dictado el 30 de noviembre de 2004.

         Lo producido en dicha sesión, encaja perfectamente dentro de la definición de error de hecho que ha sido desarrollada por nuestra doctrina y jurisprudencia. Así, la Sentencia de la Audiencia Nacional de 6 de julio de 1993 , señala que: «la doctrina jurisprudencial manifestada, por ejemplo, en la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de septiembre de 1992 y las que en ella se citan, ha establecido que el error material o de hecho se caracteriza por ser ostensible, manifiesto e indiscutible, implicando, por sí solo, la evidencia del mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y exteriorizándose prima facie por su sola contemplación, frente al carácter de calificación jurídica, seguida de una declaración dada en ella, que ostente el error de derecho.». Anteriormente, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 12 de julio de 1986 , trató de determinar la diferencia entre lo que debe ser considerado error de hecho y error de derecho, indicando que: «en el primero el error debe resultar de los propios antecedentes obrantes en el expediente de gestión, sin necesidad de razonamientos jurídicos, en cambio, en el de derecho son precisamente tales razonamientos los que justificarán la anulación del acto, por contrario a Derecho,...».

         Por lo tanto, de los antecedentes y de los hechos puestos de manifiesto en el expediente, se puede inferir que existe un error en la resolución dictada y notificada al contribuyente en la sesión de 29 de marzo de 2004, en cuanto a la resolución de la reclamación número 35/1598/01 por el TEAR, en el sentido de que en la misma no se reprodujo el texto correcto de la resolución de las reclamaciones acumuladas números 35/604/01 y 35/605/01, de cuyo fallo dependía el de la resolución referida, y que dicho error puede ser calificado como error material o de hecho al ser un error evidente, manifiesto e indiscutible para cuya apreciación no se requiere calificación jurídica alguna. En este sentido, se ha manifestado el Tribunal Superior de Justicia de Valencia, que en su Sentencia de 2 de julio de 2001 , se pronuncia sobre el tema, califica, como error material o de hecho, el: «Error que se produjo en la resolución del recurso en la que por un fallo de transcripción se estimaba el recurso y se anulaba la liquidación, cuando a la vista estaba que el texto de la resolución no era otro que el dirigido a la desestimación y al mantenimiento de la liquidación. La resolución emitida meses más tarde corrigiendo el error se considera una mera rectificación material a la que la Administración estaba facultada». En su fallo, considera el órgano jurisdiccional que: «Se ha tratado, pues, de una mera rectificación material a la que la Administración estaba facultada, de un acto cuya incongruencia textual no dejaba lugar a ninguna duda, así como del sentido de la resolución, que no era otro que la desestimación del recurso que, correctamente, se llevó a cabo con posterioridad en enero de 1998.».

         Por último, el error de hecho cometido, cumple con todos los requisitos previstos en el artículo 220 de la Ley 58/2003 , dado que su existencia resulta de los propios documentos incorporados al expediente, tal y como exigió este mismo Tribunal en su resolución de 28 de octubre de 2005.

         Alega la interesada, que la rectificación de errores se formuló contra las reclamaciones números 35/604/01 y 35/605/01, y no contra la número 35/1598/01. A este respecto, este Tribunal admite que existe una incongruencia o incoherencia entre los dos fallos notificados al contribuyente el día 12 de mayo 2004, y que si tenemos en cuenta que el relativo a 1999, es posterior en el tiempo y depende o queda condicionado por el relativo a los periodos 1994 y 1995, al ser simple transcripción y consecuencia del mismo, debemos concluir, que la resolución en la que se cometió el error de hecho fue la relativa a la reclamación 35/1598/01, confirmando por lo tanto el nuevo fallo del TEAR de fecha 30 de noviembre.

         Apela igualmente la reclamante a los principios de confianza legítima, de interdicción de la «reformatio in peius» y a la obligación por parte de la Administración de declarar lesivos sus actos declarativos de derechos con carácter previo a su impugnación ante los tribunales contencioso-administrativos.

         Respecto a esta última cuestión, la relativa a la declaración de lesividad, la Ley 230/1963 señalaba, en su artículo 159: «Fuera de los casos previstos en los artículos 153 a 156 , la Administración Tributaria no podrá anular sus propios actos declarativos de derecho, y para conseguir su anulación deberá previamente declararlos lesivos para el interés público e impugnarlos en vía contencioso-administrativa con arreglo a la ley de dicha jurisdicción». En el mismo sentido se pronuncia la nueva LGT, en su artículo 218,: « Fuera de los casos previstos en el artículo 217 y 220 de esta ley, la Administración tributaria no podrá anular en perjuicio de los interesados sus propios actos y resoluciones. La Administración tributaria podrá declarar lesivos para el interés público sus actos y resoluciones favorables a los interesados que incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, a fin de proceder a su posterior impugnación en vía contencioso-administrativa.». Al encontrarse regulada la rectificación de errores materiales, aritméticos o de hecho en los artículos 156 y 220 respectivamente, la Administración no esta obligada a acudir al procedimiento de declaración de lesividad como trámite previo a su impugnación ante la vía contenciosa-administrativa, tal y como aducía la interesada en su escrito de alegaciones.

         Además, al tratarse de un procedimiento especial, el nuevo fallo rectificando al anterior, no se encuentra sometido a la regla de prohibición de la «reformatio in peius», puesto que la misma rige solo en materia de recursos en vía administrativa, ya se trate de recursos de reposición o de reclamaciones económico-administrativas, pero no en los supuestos de rectificación de errores de hecho, materiales o aritméticos que resulten de los documentos que obran en el expediente como ocurre en este caso. En este sentido se ha pronunciado anteriormente este Tribunal (Resolución de 11 de noviembre de 1982), así como la jurisprudencia tanto del Tribunal Supremo ( Sentencia de 5 de diciembre de 1988 y Sentencia de 8 de octubre de 1998, entre otras), como de la Audiencia Nacional ( Sentencia de 20 de marzo de 1992 y Sentencia de 10 de julio de 1992 , entre otras).

         Respecto a principio de confianza legítima y de buena fe aducidos en su escrito por la interesada, este Tribunal igualmente entiende, que el TEAR ha respetado los límites impuestos, para el ejercicio de la facultad de rectificación de errores materiales o de hecho, por el artículo 106 de la Ley 30/1992 . El contribuyente no puede apelar a su buena fe, porque desde un primer momento, cuando se le notifican el 12 de mayo de 2004 los dos fallos dictados por el Tribunal Regional, era consciente de la existencia de incongruencias evidentes entre los mismos, y de que el fallo de su reclamación número 35/1598/01 dependía del sentido de la resolución de las otras dos reclamaciones.

         Por lo tanto este Tribunal considera que la resolución del TEAR de Canarias, de 30 de noviembre de 2004, rectificando los errores de hecho apreciados en la que se dictó el 29 de marzo de 2004, en relación a la reclamación número 35/1598/01, es acorde a derecho al cumplir con todos lo requisitos y límites previstos en nuestra normativa tributaria y debe ser confirmada.

         F. J. Sexto.- La segunda cuestión planteada por la interesada en el recurso de alzada presentado ante este Tribunal, es la relativa a la posibilidad de liquidaciones provisionales que se deriven de actos administrativos que no hayan adquirido firmeza por haber sido objeto de recurso.

         Así, señala en su escrito que: «no caben liquidaciones provisionales cuando las mismas deriven de Actos Administrativos (en este caso Actas de Inspección) que siguen estando recurridos por vicios de nulidad», haciendo constar que la resolución de las reclamaciones acumuladas número 35/604/01 y 35/605/01, se encuentra recurrida ante la jurisdicción contenciosa administrativa.

         Por lo tanto, se trata de determinar si son compensables las bases imponibles negativas que el contribuyente inicialmente se aplicó en la autoliquidación presentada por el Impuesto sobre Sociedades y el ejercicio 1999, aún existiendo un acuerdo de liquidación relativo a los ejercicios 1994 y 1995, en el que dichas bases han sido reducidas en cuanto su cuantía, al encontrarse este último acuerdo recurrido.

         De acuerdo con el artículo 8 de la Ley 230/1963 , «Los actos de determinación de las bases y deudas tributarias gozan de presunción de legalidad, que sólo podrá destruirse mediante revisión, revocación o anulación practicadas de oficio, o a virtud de los recursos pertinentes», lo cual no se ha producido en el presente caso, al haber sido confirmadas las regularizaciones practicadas por los ejercicios 1994 y 1995 por el Tribunal Regional de Canarias.

         Por lo tanto, el acto de liquidación relativo a dichos ejercicios goza de presunción de legalidad, produciendo efectos desde el momento en que fue dictado, tal y como señala el artículo 57 de la Ley 30/1992 , de aplicación a los procedimientos tributarios de acuerdo con la Disposición adicional quinta de la misma: «Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo se presumirán válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa.»

         Llegados a este punto, es necesario preguntarse si lo que el contribuyente ha querido decir es que los actos de liquidación que todavía no son firmes no pueden dar lugar a liquidaciones definitivas, tal y como prescribe el artículo 122 de la Ley 230/1963 , en virtud del cual: «Cuando en una liquidación de un tributo la base se determine en función de las establecidas para otros, aquélla no será definitiva hasta tanto estas últimas no adquieran firmeza». De la dicción de este precepto se deriva, que en tanto la liquidación de los ejercicios 1994 y 1995 no sea firme, la liquidación referente a 1999 que procede de la anterior debe ser, porque así lo exige la ley, de carácter provisional, como precisamente lo fue la regularización efectuada por la Administración de Fuerteventura.

         Esta afirmación se encuentra respaldada por la Audiencia Nacional, que en su Sentencia de 30 de septiembre de 2004 , en la que se plantea «si la minoración del saldo pendiente como consecuencia de la liquidación del año 1990 que se encuentra pendiente de resolución y suspendida tiene efectos en la liquidación del año 1991», determina que, aún existiendo suspensión, lo cual en nuestro caso no se ha admitido hasta llegar a la vía jurisdiccional, la suspensión no destruye la presunción de validez de los actos administrativos, pronunciándose en los siguientes términos: «Carece de virtualidad alguna, a los efectos pretendidos, el motivo de impugnación invocado, toda vez que la suspensión acordada de la ejecutividad de la liquidación girada a la parte por el ejercicio 1990, tiene efectos respecto del ingreso de dicha liquidación, pero no destruye la presunción de validez de los actos administrativos, y ello sin perjuicio de los ajustes que resultaran procedentes en la liquidación del ejercicio 1991, caso de que se anulara por sentencia firme la liquidación del ejercicio 1990».

         Más concretamente, y en relación a la posibilidad de compensar bases imponibles negativas que han sido declaradas improcedentes en la regularización efectuada para un ejercicio anterior en virtud de acto de liquidación que no adquirido firmeza, también se ha pronunciado la Audiencia Nacional. Así, en su Sentencia de 10 de noviembre de 2005 , señala, en un caso similar al que nos ocupa, que: «No procede la compensación en 1996 de las bases negativas declaradas en 1993 porque realizada la comprobación del IS de 1993 se incrementó la base declarada como consecuencia de no admitir las pérdidas por bonos austríacos, regularización que fue confirmada por el TEAR, estando pendiente de resolución por el TSJ. No obstante, si fuera admitida la pretensión respecto al ejercicio 1993, habría que hacer un ajuste en la de 1996».

         En el presente expediente la reclamación económico-administrativa presentada ante el TEAR de Canarias fue desestimada, confirmando la liquidación practicada por los órganos de Inspección, y aunque de acuerdo con los datos suministrados por el contribuyente, esta resolución ha sido objeto de recurso ante el Tribunal de Justicia de Canarias, éste no se ha pronunciado hasta la fecha sobre la regularización practicada por los ejercicios 1994 y 1995.

         El mismo criterio defiende la Audiencia Nacional, en su Sentencia de 10 de junio de 2004 , en la que manifiesta que «La disminución de las pérdidas de un ejercicio realizada por la Inspección en acta de disconformidad que fue impugnada y cuya suspensión fue acordada por el tribunal no impide que se regularice la compensación efectuada en los ejercicios siguientes». Señalando además que incluso «en caso de que tal hipótesis se diera y, por lo tanto, estuviera sujeto a revisión judicial un acto que sirve de antecedente a otro posterior, la eficacia del segundo no estaría condicionada por la suspensión del primero, limitada a los efectos propios de éste, pero no extensible más allá de dicho ámbito para proyectarse sobre ulteriores consecuencias, lo que, en cualquier caso, se apreciaría sin perjuicio de que, eventualmente objeto de estimación el proceso jurisdiccional, los efectos de la cosa juzgada (término empleado con manifiesta impropiedad para referirse a la suspensión de los actos administrativos decidida en el proceso) se extenderían al nuevo acto, de manera que, una vez recuperada la base imponible originaria o modificada en cualquiera de sus aspectos la regularización sometida a enjuiciamiento, habría que rectificar proporcionalmente las sucesivas de que trajera causa, ajustando los elementos que fueran dependientes de aquélla a las nuevas cantidades, tal como sucede en este caso con la posibilidad de compensar bases imponibles negativas que, lógicamente, perdía virtualidad ante la actuación administrativa que, previa comprobación de la situación jurídica de la sociedad, consideró que eran improcedentes, por ser positiva la base imponible».

         Por lo tanto, este Tribunal confirma la liquidación efectuada por la Administración de Fuerteventura en relación al ejercicio 1999 y que posteriormente fue ratificada por el TEAR, desestimando también la alegación presentada por la interesada a este respecto.

         F. J. Séptimo.- Por último, la interesada incluye, en el escrito presentado ante este Tribunal, un conjunto de alegaciones relativas a la validez o procedencia de la liquidación dictada en relación con los ejercicios 1994 y 1995, consecuencia de la cual se dictó la liquidación del ejercicio 1999.

         Estas cuestiones son las relativas a la realización de actuaciones sobre ejercicios prescritos, la generación artificial de ingresos por la vía de la presunción de intereses o las referentes al cambio de configuración de las partidas deducibles a través de interpretaciones sin cobertura legal. Todas estas cuestiones se encuentran suscitadas en el escrito de alzada aún cuando las mismas se refieren a las actuaciones y al acuerdo de liquidación relativo los ejercicios 1994 y 1995.

         Encontrándose en la actualidad dicha liquidación recurrida ante el Tribunal de Justicia de Canarias, no corresponde a este Tribunal Central resolver cuestiones de fondo sobre liquidaciones, que pese a estar íntimamente relacionadas con la que es objeto de este recurso de alzada, se encuentran suscitada para su conocimiento y resolución ante los Tribunales de lo contencioso-administrativo.

         Por lo tanto, estas cuestiones de fondo no deben ser resueltas por este Tribunal al referirse a los ejercicios 1994 y 1995. En este sentido se manifiesta la Audiencia Nacional en su Sentencia de 10 de noviembre de 2005 .».".

         Además interesa poner de relieve que la sentencia del T.S.J.C. de 10 de noviembre de 2006 declaró caducado el procedimiento generador de las reclamaciones 604/01 y 605/01.

         El Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por el Abogado del Estado contra esa sentencia fue inadmitido por nuestra sentencia de 27 de enero de 2011 .

Contra lo que la sentencia de instancia afirma es evidente que el debate del recurso que decidimos ha venido conformado no sólo por el error material que el recurrente imputa a la resolución del TEAR sino por la eficacia que en este proceso debería desplegar la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias de 10 de noviembre de 2006.

Acredita esta circunstancia no sólo el contenido de las páginas 12, 13 y 14 de la demanda sino que como elemento final se incluye la siguiente petición: "se habrá de apreciar que atendiéndose a la clara y significativa vinculación existente entre la reclamación nº 35/604/01 y la reclamación nº 35/1598/01, en relación causa-efecto e interdependencia, prueba de ello es que la segunda se limita a transcribir en lo que se refiere al fondo íntegramente la reclamación nº 35/604/01 en la reclamación nº 1598/01, es fácil concluir que anulada y dejada sin efecto la reclamación nº 35/604/01, entre otras (tres más) a virtud de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) de 10 de noviembre de 2006 (recurso nº 331/04), automáticamente, habrá de anularse y dejarse sin efecto por extensión -«ex lege»- la reclamación nº 35/1598/01 del mismo TEAR.".

Siendo esto así, no puede afirmarse, como hace la sentencia de instancia, que: "... carece de relevancia que el Tribunal Superior de Justicia de Canarias, sede de Las Palmas de Gran Canaria, haya estimado en sentencia de 10 de noviembre de 2006.", el recurso interpuesto contra las reclamaciones acumuladas 35/604/01 y 35/605/01 .

Por tanto, no sólo esta sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias es trascendental en este recurso sino que lo es también nuestra sentencia de 2011, que inadmite el Recurso de Casación formulado contra ella.

Y la trascendencia radica en que contrariamente a lo que la sentencia de instancia afirma el debate de este litigio no se constriñe al error material de la resolución del TEAR de Canarias, sino que alcanza también a los efectos que la anulación de la liquidación de los años 94 y 95 ha de tener en la del ejercicio 99.

Planteado así el debate, y siendo indudable que la liquidación del año 99 tiene su origen en la anulación de las bases negativas declaradas correspondientes a los ejercicios 94 y 95, es evidente que la anulación de la liquidación de estos ejercicios 94 y 95 por las sentencias mencionadas comporta inexorablemente la del ejercicio 1999 aquí recurrida que se basaba en el desconocimiento de las bases negativas de los mencionados ejercicios.

Lo razonado comporta la estimación del Recurso de Casación y de la demanda, sin que sea procedente la imposición de costas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,