STS, 6 de Mayo de 2011
| Ponente | JUAN GONZALO MARTINEZ MICO |
| ECLI | ES:TS:2011:2835 |
| Número de Recurso | 1262/2007 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 6 de Mayo de 2011 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a seis de Mayo de dos mil once.
Visto por la Sala Tercera el Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación núm. 1262/2007 interpuesto por D. Jose Enrique , Dª Cristina , Dª Leticia , Dª Santiaga , Dª Antonia , Dª Eugenia Y Dª Montserrat , como herederos de D. Alvaro , contra la sentencia dictada con fecha 1 de febrero de 2007 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 899/2003 en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1993, por importe de 174.770.594 ptas. (1.050.329,42 euros).
Ha comparecido en estas actuaciones como parte recurrida la Administración General del Estado y en su representación y defensa el Abogado del Estado.
En fecha 9 de julio de 1997, la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en Sevilla incoó acta de disconformidad, modelo A02 nº NUM000 , haciendo constar que el sujeto pasivo D. Alvaro había fallecido el 25 de julio de 1996, habiéndose desarrollado las actuaciones con sus herederos sucesores en sus obligaciones tributarias pendientes, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1993, en la que se hizo constar que el sujeto pasivo no había presentado declaración de IRPF ejercicio 1993, procediendo integrar en la base imponible del ejercicio la base imponible positiva del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1992 de la entidad Juan Manuel Neira Anunci S.L., por importe de 174.770.594 ptas. (1.050.329,42 ), en aplicación del régimen de transparencia fiscal, formulándose la correspondiente propuesta de liquidación; presentadas alegaciones, se practica acuerdo de liquidación por el Inspector jefe, sin sanción, resultando una deuda tributaria de 126.457.256 ptas. (760.023,42 ).
Contra dicho acuerdo, notificado el 24 de octubre de 1997, la parte interesada interpuso con fecha 10 de noviembre de 1997 reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, registrada como NUM001 , realizando, en el momento procesal oportuno las correspondientes alegaciones, dando por reproducidas las alegaciones formuladas por la sociedad Juan Manuel Neira Anunci S.L. en la reclamación NUM002 , interpuesta el mismo día 10 de noviembre de 1997 contra el acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1992, en la cual la entidad manifestó su desacuerdo con la regularización de la base Imponible del ejercicio regularizado como consecuencia de estimar la Inspección no aplicable la exención por reinversión de un incremento de patrimonio realizado en el ejercicio y la aplicación del régimen de transparencia fiscal.
Con fecha 27 de octubre de 1999, el Tribunal Regional dictó resolución en primera instancia, notificada el 1 de diciembre de 1999, desestimatoria de la reclamación nº NUM001 interpuesta por la parte interesada, confirmando el acuerdo de liquidación impugnado, haciendo costar que el reclamante se remite a las alegaciones formuladas en la reclamación nº NUM002 interpuesta por la entidad Juan Manuel Neira Anunci S.L. y que las pretensiones de la citada entidad han sido desestimadas por acuerdo del TEAR de Andalucía dictado en esa misma fecha en la reclamación NUM002 por el que se confirma el acuerdo impugnado por la entidad.
Con fecha 21 de diciembre de 1999 el interesado interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Central contra la anterior Resolución del Tribunal Regional de Andalucía, recaída en la reclamación nº NUM001 , reiterándose en las alegaciones formuladas en primera instancia, solicitando la nulidad del acto impugnado.
El Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de 4 de julio de 2003 (R.G. 129-00; R.S. 63-00), acordó desestimarlo, confirmando la resolución impugnada.
Contra la resolución del TEAC de 4 de julio de 2003 D. Jose Enrique , Dª Cristina , Dª Leticia , Dª Santiaga , Dª Antonia , Dª Eugenia y Dª Montserrat , como herederos de D. Alvaro , promovieron recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional que fue resuelto por su Sección Segunda en sentencia de 1 de febrero de 2007 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Que rechazando la causa de inadmisibilidad aducida por la representación del Estado, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso- administrativo formulado por el Procurador D. Luciano Rosch Nadal, en nombre y representación de D. Jose Enrique , Dª Cristina , Dª Leticia , Dª Santiaga , Dª Antonia , Dª Eugenia y Dª Montserrat , como herederos de D. Alvaro , contra la resolución de fecha 4 de julio de 2003, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen, y debemos declarar y declaramos que dicha resolución es conforme a Derecho, sin expresa imposición de costas".
Contra la citada sentencia la representación procesal de D. Jose Enrique y otros prepararon ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala y admitido en providencia de 2 de julio de 2007. Y, formalizado por la representación procesal de la parte recurrida --la Administración General del Estado-- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 4 de mayo de 2011 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.
1. La sentencia recurrida, con carácter previo al examen de fondo de la cuestión suscitada, analiza la causa de inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo aducida por la Abogacía del Estado por falta de legitimación de los recurrentes.
Para la sentencia es claro que los recurrentes, como sucesores en las obligaciones pendientes del sujeto pasivo fallecido D. Alvaro , gozan de legitimación, que nunca les ha discutido la Administración, ni en vía administrativa ni en vía económico administrativa, tanto "ad processum" como "ad causam", para actuar en el presente proceso, si se parte de que las actuaciones inspectoras, a partir de la Diligencia de 22 de enero de 1997, se entienden con ellos, al igual que el acta de Inspección NUM000 , notificándoseles, por tanto, la correspondiente liquidación, en su condición de herederos del fallecido, tal como resulta del testamento otorgado por D. Alvaro , el día 18 de septiembre de 1992, ante el Notario de Sevilla D. Luis Giménez Rodríguez, en el que se les instituía herederos por partes iguales, habiendo incluso presentado declaración por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en los servicios liquidatorios de la Junta de Andalucía, por la herencia del fallecido, tal como consta en el expediente administrativo.
En definitiva, los hoy recurrentes, como herederos del fallecido D. Alvaro , titular del 98,28% de la sociedad referida, gozan de legitimación, es decir, de la titularidad potencial de una posición de ventaja o de una utilidad jurídica por parte de quien ejecuta la pretensión y que se materializa al prosperar ésta ( SS TC 60/82 , 62/83 , 143/87 , 257/88 , 97/91 y STS de 13 de enero de 1998 ) para impugnar la imputación de bases imponibles positivas derivadas de la regularización llevada a cabo en el ejercicio 1992 con la entidad Juan Manuel Neira, S.L.
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En relación con el fondo del asunto, la calificación como transparente de la entidad Juan Manuel Neira Asensi, S.L. y la no aplicabilidad de la exención por reinversión, la Sala de instancia confirma el criterio de la resolución recurrida, que recoge que dichas cuestiones, al afectar a una sociedad transparente, debe plantearse en los recursos interpuestos por la referida sociedad.
Los motivos de casación en que se funda el recurso son los siguientes:
PRIMERO. Conforme a lo dispuesto en el articulo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional se estima que se ha producido quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia al infringirse lo dispuesto en el articulo 67 de la Ley Jurisdiccional y el articulo 218 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil .
SEGUNDO. Al amparo de lo dispuesto en el artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional se estima que se ha producido infracción de las normas del ordenamiento jurídico, en concreto, por inaplicación de lo dispuesto en el artículo 9.3 de la Constitución, 147.2.a del Real Decreto 2.631/82, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, referido a la aplicación de la exención por reinversión como consecuencia de la transmisión de terrenos del inmovilizado material.
TERCERO. Al amparo de lo dispuesto en el artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional se estima que se ha producido infracción de las normas del ordenamiento jurídico, en concreto, por inaplicación de lo dispuesto en el artículo 19.2 y 19.4 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades y 372 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, referidos a la determinación de la base imponible de las sociedades transparentes.
CUARTO.- Al amparo de lo dispuesto en el artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional se estima que se ha producido infracción de las normas del ordenamiento jurídico, en concreto, por inaplicación de lo dispuesto en el artículo 24 de la Constitución referido a la vulneración del principio de seguridad jurídica amparado por el precitado cuerpo legal.
Como bien expone el Abogado del Estado, en el régimen de transparencia fiscal regulado por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , y por su Reglamento, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, hay dos fases para la determinación de la base imponible de los correspondientes tributos: en primer lugar, la sociedad transparente determina su base imponible según las normas generales establecidas para las entidades sujetas al régimen general del Impuesto sobre Sociedades, salvo lo relativo a la compensación de pérdidas. Así lo establece el artículo 372 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades antes citado. En segundo lugar, dado que éstas sociedades no tributan por el Impuesto sobre Sociedades, las base se imputan al socio, lo que lógicamente se produce cuando se ultima la comprobación de la sociedad transparente, como se deduce de los artículos 380 y 387 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982 .
En el caso que nos ocupa ésto es lo que se llevó a cabo: las actuaciones inspectoras supusieron la integración de la base imponible en el Impuesto sobre Sociedades de 1992 de la entidad transparente Juan Manuel Neira Anunci S.L., lo que a su vez motivó el correspondiente recurso contencioso-administrativo que se tramitó ante la Audiencia Nacional con el nº 900/03 y que terminó con la sentencia de la Audiencia de 2 de febrero de 2006 ; en este recurso es donde se debatió la cuestión de la calificación de la entidad como sociedad transparente y de la posibilidad de aplicación de exención por reinversión para determinar su base imponible.
Establecida ya la base de la sociedad transparente, las actuaciones inspectoras integraron la cantidad correspondiente en la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio siguiente, el relativo al año 1993, respecto al socio de la sociedad transparente, actuación administrativa que ha dado lugar al recurso contencioso-administrativo tramitado ante la Audiencia Nacional con el nº 899/2003 y que finalizó con la sentencia de 1 de febrero de 2007 . En tal sentencia, que es la ahora recurrida en casación, la Audiencia Nacional examina únicamente la procedencia de la integración o imputación de los resultados de la sociedad transparente al socio en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin entrar a examinar la corrección de la determinación de la base imponible de la sociedad transparente por considerar que es objeto del recurso interpuesto al efecto y que se tramitó con el número 900/2003. El criterio de la Audiencia Nacional es correcto, puesto que el proceso se delimita por su objeto, y en este caso el objeto del proceso seguido en la instancia no era propiamente la determinación de la base imponible de la sociedad transparente, sino la comprobación de la declaración de los socios en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En el recurso de casación formalizado se articulan los cuatro motivos de casación que hemos transcrito más arriba y que, por su escasa entidad, no merecen especiales elucidaciones.
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En el primer motivo se alega incongruencia omisiva, la cual no existe por el hecho de que la sentencia de la Audiencia Nacional no se refiera específicamente al carácter de la exención por reinversión contemplada en el artículo 147.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 15 de octubre de 1982. Además , en este caso la sentencia no examina tal cuestión sin duda porque ha entendido que todas las cuestiones referentes a la determinación de la base imponible de la sociedad transparente deben sustanciarse en el correspondiente recurso relativo a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades.
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El segundo motivo de casación tampoco puede ser estimado. No se aprecia cual es la supuesta infracción cometida por la sentencia de la Audiencia Nacional respecto al artículo 9.3 de la Constitución. Y el artículo 147.2.a) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , relativo a exención por reinversión, no ha sido aplicado por la sentencia ahora impugnada la cual, como se ha dicho, no ha entrado a examinar lo ya resuelto en la anterior sentencia dictada el día 2 de febrero de 2006 en el recurso 900/0 3 .
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Tampoco el tercer motivo de casación invocado debe ser estimado. En el se vuelve a aludir a la no aplicación del régimen de transparencia fiscal a la sociedad Juan Manuel Neira S.L., tema que es igualmente objeto de la sentencia dictada en el recurso 900/03 , y que no puede ser examinado ahora en este recurso de casación.
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En lo que se refiere al cuarto motivo de casación, es de decir que el principio de seguridad jurídica no ha sido infringido en modo alguno, sino que se ha efectuado una interpretación de los requisitos de reinversión de los incrementos patrimoniales obtenidos en la enajenación de activos fijos empresariales, en función de las previsiones del artículo 147 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982. Pero es que, además, y con independencia de que esa interpretación fuera correcta, estamos de nuevo ante un tema que no tiene nada que ver con la imputación de la base al socio, que ha sido el objeto de las actuaciones que han culminado en el proceso del que dimana la sentencia recurrida.
Procede, por todo ello, desestimar el presente recurso de casación, debiendo imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente a tenor de lo dispuesto en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , sin que los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder de los 4.000 euros.
Por lo expuesto,
EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION
Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por D. Jose Enrique , Dª Cristina , Dª Leticia , Dª Santiaga , Dª Antonia , Dª Eugenia y Dª Montserrat , como herederos de D. Alvaro , contra la sentencia dictada, con fecha 1 de febrero de 2007, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional en el recurso nº 899/2003 , con imposición de costas a la parte recurrente, sin que la cuantía de los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder del límite fijado en el último de los Fundamentos de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Angel Aguallo Aviles.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Ramon Trillo Torres.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
