STS, 17 de Mayo de 1999
| Ponente | PASCUAL SALA SANCHEZ |
| Número de Recurso | 2573/1995 |
| Fecha de Resolución | 17 de Mayo de 1999 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecisiete de Mayo de mil novecientos noventa y nueve.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, de fecha 13 de Octubre de 1994, dictada en el recurso contencioso-administrativo nº 06//0001229/1992, sobre sanción por infracción tributaria simple en el Impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A.), en el que figura, como parte recurrida, Don Rosendo , representado por el Procurador Sr. Sorribes Torra y bajo dirección letrada.
La Sala de esta Jurisdicción, de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, con fecha 13 de Octubre de 1994 y en el recurso anteriormente referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: ESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Sorribes Torra, en nombre y representación procesal de D. Rosendo , contra acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 4 de Marzo de 1992, en materia de sanción por infracción simple en el Impuesto sobre el Valor Añadido, a que se contraen las presentes actuaciones; y, en consecuencia, LA ANULAMOS, así como los actos de que trae causa, y DECLARAMOS en su lugar el derecho de la recurrente a la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas por dicho concepto, más los intereses correspondientes conforme a lo establecido en el art. 45 de la Ley General Presupuestaria, cuyos importes respectivos deberán determinarse en ejecución de sentencia; sin expreso pronunciamiento sobre costas por las causadas en este proceso".
Contra la anterior sentencia, la representación del Estado preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la citada representación formuló escrito de interposición al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, por infracción del art. 76.2º, ap. 5º, de la Ley 30/1985, de 2 de Agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en relación con el art. 77.1 de la propia Ley que configura como infracción simple la adquisición de bienes por sujetos pasivos acogidos al régimen especial del recargo de equivalencia sin que en las facturas o liquidaciones de importación figuren expresamente repercutido el I.V.A. y el recargo de equivalencia. Solicitó la anulación de la sentencia impugnada. Conferido traslado a la parte recurrida, se opuso al recurso por entenderse se trataba de un error de interpretación de normas. Solicitó la desestimación del recurso y confirmación de la sentencia impugnada.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 4 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Invoca al Administración recurrente, como único motivo de casación y al amparo de art.
95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, la infracción del art. 76.2 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido de 2 de Agosto de 1985, en cuanto tipificaba, como infracción tributaria simple, "la adquisición de bienes por parte de sujetos pasivos acogidos al régimen especial del recargo de equivalencia sin que en las correspondientes facturas o liquidaciones de importación [figurasen] expresamente repercutidos el Impuesto sobre el Valor Añadido y el recargo de equivalencia, salvo que el adquirente hubiere dado cuenta de ello a la Administración en la forma que se [determinara] reglamentariamente", y en cuanto la sentencia impugnada, partiendo de la sujeción del recurrente al régimen especial del recargo mencionado y pese a que le fueron detectadas por la Inspección Tributaria una serie de facturas en que los proveedores no incluían dicho recargo, anuló la sanción impuesta de multa del 500 por 100 del importe debido repercutir -art. 77.1 de la propia Ley y arts. 197 y 198 del Reglamento de 30 de Octubre de 1985- por falta de voluntariedad o culpabilidad en la comisión de la infracción.
Ciertamente, el hoy recurrente ejercía en 1986 la actividad de venta al por menor de productos alimenticios y en ese ejercicio le era aplicable el aludido régimen del recargo de equivalencia en atención al volúmen de ventas realizadas a consumidores finales en el ejercicio de 1985 y de conformidad con lo prevenido en los arts. 92, 135 y 142 del citado Reglamento, así como está aceptado que la Inspección, como se ha anticipado, descubrió la existencia de numerosas facturas correspondientes al primero de los ejercicios de referencia -1986- en las que no aparecía incluido el indicado recargo. Pero también son reveladores datos, igualmente aceptados, que, al lado de esas facturas, existían otras, también del mismo ejercicio, en que figuraba la inclusión del recargo de referencia, y no solo eso sino que el sujeto pasivo se dió de alta como mayorista en la Licencia Fiscal el 7 de Enero de 1986 y no causó baja hasta el 31 de Diciembre de ese mismo año y que cursó instrucciones verbales a sus proveedores en el sentido de que, por esa misma circunstancia, es decir, por haberse dado de alta como mayorista, no le debía ser repercutido el tan repetido recargo de equivalencia por estar sujeto al I.V.A. pero en régimen ordinario. Tan fué así que, durante el mencionado ejercicio de 1986, presentó las pertinentes declaraciones trimestrales por IVA ordinario, liquidando la suma de 852.976 ptas y que, al darse de baja en la licencia Fiscal de mayoristas el 31 de Diciembre de 1986, como se ha dicho, hizo inventario de existencias y liquidó, por el mismo concepto,
3.736.051 ptas. En consecuencia, a lo largo de 1986, por el régimen ordinario del I.V.A., liquidó una suma ascendente a 4.589.027 ptas, razón por la cual la Delegación de Hacienda, en 16 de Marzo de 1989, le devolvió esa misma cantidad por entender que no era el citado régimen ordinario el aplicable. En conclusión: el error en la calificación supuso al contribuyente un mayor ingreso en favor del fisco por importe de 356.312 ptas, diferencia entre lo efectivamente ingresado y las 4.232.715 ptas que la Inspección entendió debió aquel haber soportado por el régimen de recargo por equivalencia.
En las condiciones expuestas, resulta clara la improcedencia de aplicar una sanción de
21.388.485 ptas por infracción simple en materia de I.V.A. ni cualquier otra.
Como esta Sala tiene declarado, entre otras muchas, en Sentencias de 9 de Diciembre de 1997 y 18 de Julio de 1998, la cuestión se inscribe en el ámbito del Derecho sancionador en materia tributaria, a resolver, consecuentemente, desde la perspectiva de la culpabilidad y de la tipicidad, como elementos fundamentales de toda infracción administrativa y también, por tanto, de toda infracción tributaria, habida cuenta que la modificación del concepto de esta última, introducida en el art. 77 de la Ley General Tributaria por la 10/1985, de 26 de Abril, no podía interpretarse como abdicación por el legislador del principio de responsabilidad subjetiva y adopción del opuesto de responsabilidad objetiva en el Derecho Tributario sancionador, pues siguió -y sigue- rigiendo el principio de culpabilidad, como tuvo ocasión de declarar el Tribunal Constitucional en su importante Sentencia 76/1990, de 26 de Abril, principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado. En definitiva, puede afirmarse, como hizo la propia Dirección General de Inspección Tributaria en su Circular de 29 de Febrero de 1988, que la tendencia jurisprudencial ha sido la de "vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente - sigue la Circular- cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, aunque formalmente incida en las descripciones del art. 79 de la misma Ley General Tributaria".
Si, pues, el aquí recurrente acompañó una declaración correcta por el régimen ordinario del I.V.A. correspondiente al ejercicio de 1986, que, además, supuso para él un mayor ingreso fiscal que el que debiera haber soportado en aplicación del de recargo por equivalencia, y figuraba dado de alta, como mayorista, en la Licencia Fiscal de ese mismo año, el hecho de que figurase también como minorista y quela aludida circunstancia no interfiriera la aplicación del sistema de recargo, no puede menos que avalar la conclusión de su razonable error al cursar instrucciones contradictorias a sus proveedores, su falta de intencionalidad y de propio beneficio al producir las declaraciones trimestrales que presentó y, por todo ello, la imposibilidad de aplicarle una sanción que el mismo legislador, en la nueva normativa sobre el I.V.A. -Ley 37/1992, de 28 de Diciembre- ha considerado desproporcionada -la ha reducido al 200 x 100-, y que, en último término y por imperativo del propio art. 76.1 de la Ley del I.V.A. aquí aplicable, debía calificarse y sancionarse conforme a los preceptos de la Ley General Tributaria y demás normas de general aplicación.
Por las razones expuestas, se está en el caso de desestimar el recurso, con la obligada imposición de costas que resulta del art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que, desestimando el motivo aducido, debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por la Administración General del Estado contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional, de fecha 13 de Octubre de 1994, recaída en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, con expresa imposición de costas a dicha parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como Secretario de la misma CERTIFICO.
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