STS, 18 de Junio de 1998

La parte dispositiva de la sentencia apelada contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS: Que estimamos el Recurso Contencioso-Administrativo nº 534/1990, promovido por la entidad SOCIETAT MUNICIPAL TRANSPORTS DE BARCELONA, S.A, contra la desestimación tácita, por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Barcelona de la reclamación deducida contra la resolución de la Generalidad de Cataluña a la que se contrae el presente recurso, anulándola y dejándola sin efecto así como la liquidación por el concepto de impuesto sobre transmisiones patrimoniales, a que la misma se refiere, sin especial condena en costas".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, interpuso recurso de apelación contra la sentencia referida; emplazadas las partes interesadas ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, compareció la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, y sostuvo la apelación, representada por el Abogado del Estado; compareció y se personó como parte apelada la entidad mercantil S.P.M. TRANSPORTES DE BARCELONA, S.A, representada por el Procurador D. Santos Gandarillas Carmona; acordada la sustanciación del recurso de apelación por el trámite de alegaciones escritas y habiéndose recibido los expedientes administrativos y los autos jurisdiccionales de instancia, se pusieron de manifiesto a la representación procesal de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte apelante, la cual formuló las alegaciones que consideró convenientes a su derecho suplicando a la Sala "dicte Sentencia en su día, por la que estimándose el presente recurso se declare no conforme a Derecho la Sentencia que en él se impugna revocándola y dejándola sin ningún efecto ni vigor; dado traslado de todas las actuaciones a la representación procesal deS.P.M. TRANSPORTS DE BARCELONA, S.A, presentó las alegaciones que consideró convenientes a su derecho suplicando a la Sala que "habiendo por presentado este escrito se sirva admitirlo, teniendo por evacuado el traslado conferido y por formulados en tiempo y forma oportunos las antecedentes alegaciones".

Terminada la sustanciación del recurso, se señaló para deliberación y fallo el día 17 de Junio de 1998, fecha en la que tuvo lugar el acto.

La S.P.M. Transports de Barcelona, S.A, adquirió con fecha 5 de Diciembre de 1985 determinadas fincas urbanas a la entidad Sociedad Cooperativa de Viviendas de empleados de los Transportes de Barcelona, mediante escritura pública de compraventa, formalizada por el Notario de Barcelona D. Alberto Domingo Puchol, nº de protocolo 1943.

La entidad S.P.M. Transports de Barcelona, S.A, presentó declaración autoliquidada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 1.508.400 pesetas y simultaneamente formuló escrito ante el Departamento de Economía y Hacienda de la Generalidad de Cataluña, pidiendo la rectificación de la autoliquidación, por entender que estaba exenta de dicho Impuesto.

El Departamento mencionado acordó con fecha 21 de Mayo de 1986 (expte nº 177/3-Ene-86 E) que no procedía tal exención.

Contra este acuerdo la S.P.M. Transports de Barcelona S.A, interpuso recurso de reposición, que fue desestimado en fecha 15 de Febrero de 1989.

Contra esta resolución desestimatoria, S.P.M. Transports de Barcelona, S.A, interpuso reclamación económico-administrativa nº 1784/1989, que no fue resuelta en plazo, razón por la cual transcurrido el plazo de un año, la Sociedad recurrente la consideró desestimada presuntamente, por silencio administrativo.

S.P.M. Transports de Barcelona, S.A, interpuso recurso contencioso-administrativo nº 534/1990, contra la denegación presunta de su reclamación, argumentando: 1º) Que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 3º de la Ley especial para el Municipio de Barcelona , las sociedades privadas municipales se consideran órganos-técnicos de la Corporación de Barcelona con, las mismas exenciones a que tiene derecho el Municipio de Barcelona, como así lo declaró el Ministerio de Hacienda por Orden de 23 de Abril de 1963 ; 2º) Que, en consecuencia, esta Orden Ministerial confirió al Municipio de Barcelona un auténtico derecho adquirido a la exención, entre otras, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; 3º) Que dicha Exención no pudo entenderse derogada por la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 32/1980, de 21 de Junio reguladora del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y artículo 59 III de su Reglamento de aplicación; suplicando a la Sala de instancia el reconocimiento de esta exención.

El Abogado del Estado contestó la demanda limitándose a dar por reproducidos los fundamentos de derecho de la resolución (sic) recurrida que goza de presunción de certeza dada la especialización, calidad e imparcialidad de los miembros del Tribunal Económico Administrativo, oponiéndose a la demanda y negando, por tanto, la exención cuestionada.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña dictó sentencia ahora apelada, argumentando que "en virtud de las disposiciones citadas (art. 3º de la Ley especial del Municipio de Barcelona , O.M. de Hacienda de 23 de Abril de 1963 y art. 48 del R.D.L. 3050/1980, de 30 de Diciembre , y art. 59.I.A.a) del Real Decreto 3494/1981, de 29 de Diciembre ) la actora goza de las mismas exenciones fiscales que la Corporación Municipal barcelonesa, por lo que también está exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, constituyendo la Ley Especial para el Municipio de Barcelona (de cuyo art. 3º arranca la exención de la actora, ya que la Orden Ministerial de 23 de Mayo de 1963 , es un mero acto de declaración o reconocimiento), una normativa estatutaria específica que no ha sido derogada o de algún modo afectada por lo que aquí interesa por el Texto refundido del Impuesto de 1980, por lo que en definitiva, la actora sigue disfrutando de la exención subjetiva en el impuesto de transmisiones patrimoniales, por lo que los actos impugnados han de ser anulados".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO ha interpuesto el presente recurso de apelación, impugnando la sentencia referida, por entender que la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 32/1980, de 21 de Junio, reguladora del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos JurídicosDocumentados derogó la exención pretendida por la S.P.M. Transportes de Barcelona S.A. La Sala anticipa que no comparte esta opinión y considera que el razonamiento es mas complejo que el seguido por el Abogado del Estado.

La Disposición Transitoria Segunda de la Ley 32/1980, de 21 de Junio , citada dispone: "Quedan sin efecto cuantas exenciones y bonificaciones no figuran mencionadas en esta Ley, a cuyos preceptos habrá de estarse exclusivamente para determinar la extensión de las en ellas recogidas, todo ello sin perjuicio de los derechos adquiridos al amparo de las disposiciones anteriormente en vigor de esta Ley, sin que la mera expectativa pueda reputarse derecho adquirido. Lo señalado anteriormente no afectará a las Sociedades o Entidades que tengan reconocidos beneficios fiscales por pacto solemne con el Estado, mientras no se alteren las condiciones de las mismos".

Este es el precepto clave que, para su correcto entendimiento, debe interpretarse, no de modo aislado, sino teniendo presente el contexto de la normativa especial del Municipio de Barcelona.

La Sala debe remontarse a la normativa de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, vigente en 1963, no por vana erudición histórica, sino porque es necesario saber al amparo de qué normas se dictó la Orden del Ministerio de Hacienda de 23 de Abril de 1963 , que reconoció la exención a la S.P.M. Transportes de Barcelona, S.A.

En 1963 regía el Texto refundido de la Ley de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes de 21 de Marzo de 1958, cuyo artículo 3º disponía "(...) B. Estarán igualmente exentos los actos y contratos en que la obligación de satisfacer el impuesto recaiga sobre: 1º El Estado, sin que el beneficio alcance a Entidades u Organismos que, cualquiera que sea la relación de dependencia que con el Estado mantengan, disfruten de personalidad jurídica propia e independiente de aquél y no tengan reconocida por esta Ley exención especial. 2º. Los Organismos Autónomos de la Administración del Estado que tengan personalidad jurídica independiente del mismo, a los que se refieren las Leyes de 5 de Noviembre de 1940 y 13 de Marzo de 1943 , que por haber remitido a la Intervención General de la Administración del Estado sus presupuestos y haber cumplido las demás obligaciones que les imponen dichas Leyes y las disposiciones complementarias que les son aplicables, se incluyan en la relación que formará anualmente el Ministerio de Hacienda, y que se publicará en el Boletín Oficial del Estado(...). C) Disfrutarán asimismo de exención, en las condiciones que a continuación se expresan para cada caso: (...) 2º. Los Ayuntamientos, Diputaciones, Cabildos insulares, Entidades locales menores, Agrupaciones y Mancomunidades por las adquisiciones a título oneroso en que recaiga directamente sobre los mismos la obligación de pago del impuesto, y sin que esta exacción alcance a sus organismos autónomos".

El Reglamento de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, aprobado por Decreto de 15 de Enero de 1959 , reprodujo las normas de la Ley anteriormente expuestas, salvo el apartado 2º, letra B), del artículo 3º, que recogió la nueva Ley de 26 de Diciembre de 1958 sobre Régimen jurídico de las Entidades Estatales Autónomas, y que quedó redactado como sigue: "2º. Los Organismos autónomos a que se refieren los artículos primero, numero dos, apartado A), y segundo, de la Ley 26 de Diciembre de 1958 , sobre régimen jurídico de las entidades estatales autónomas, en cuanto sus presupuestos hayan sido aprobados por el Consejo de Ministros y publicados por el Ministerio de Hacienda, conforme a lo dispuesto en el artículo 40 de la misma Ley".

Los artículos primero, número dos, apartado A, y segundo, se refieren exclusivamente a los Organismos Autónomos, quedando, por tanto, excluidos, los Servicios administrativos sin personalidad jurídica y las Empresas nacionales, definidas están últimas como entidades de derecho privado.

Recapitulando, estaban exentos de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bines, la Administración General del Estado y sus Organismos Autónomos, y no lo estaban las entidades de derecho privado constituidas por el Estado, y en cuanto a la Administración Local estaban exentos los Ayuntamientos, Diputaciones Cabildos insulares, Entidades Locales Menores, Agrupaciones y Mancomunidades, , pero no estaban exentos sus Organismos autónomos, y, con mas razón, las sociedades de Derecho privado, constituidas por ellos.

El artículo 146, apartado 1º, de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario , Ley que estableció el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en sustitución de los anteriores Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, y de determinados conceptos del Impuesto de Timbre, dispuso: "1º. Estarán exentas: (...) 1º. Las transmisiones patrimoniales inter vivos en las que la obligación de satisfacer el impuesto recaiga sobre (...).g) Los Ayuntamientos, Diputaciones, Cabildos Insulares, Entidades Locales menores, Agrupaciones y Mancomunidades. Si para la realización del servicio de competencia local la entidad los hubiera dotado depersonalidad jurídica propia, la exención se aplicará previo reconocimiento del Ministerio de Hacienda e informe del de la Gobernación".

Conviene indicar que el régimen fiscal en esta materia concreta era mas beneficioso para las Corporaciones y Entes Locales que para el Estado, por cuanto este mismo artículo 146 declaraba exento al Estado, pero "sin que la exención alcanzase a entidades u organismos que, cualquiera que sea su relación de dependencia con el Estado, disfruten de personalidad jurídica propia e independiente de la que aquel y no tengan reconocida por esta Ley exención especial".

El artículo 146, apartado 1, letra g), relativo a las Corporaciones y Entidades Locales pasó al Texto refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril , concretamente a su artículo 65, 1. apartado 1º, letra g), con la misma redacción.

La Ley 32/1980, de 21 de Junio, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , modificó en su artículo 37.I.A), a), los anteriores 146, apartado 1, número 1º, letra a) y g), que quedaron redactados conjuntamente del siguiente modo: "Los beneficios fiscales aplicables a cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1º de la presente ley serán los siguientes: I.A) Gozarán de exención subjetiva: a) El Estado y las Administraciones públicas Territoriales e Institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos".

Se observa que ha desaparecido la exención respecto de las formas privadas de ejercicio de los servicios públicos, a que tenían derecho las Corporaciones Locales.

Conviene traer a colación que, con carácter general, el artículo 45 del Reglamento de Servicios de las Corporaciones Locales, aprobado por Decreto de 17 de Junio de 1955 , establece que la municipalización es una modalidad de prestación de los servicios económicos de su competencia y que entre los servicios susceptibles de municipalización se hallan, como dispone el artículo 166.1º de la Ley de Régimen Local , los transportes.

Y añade el artículo 67.3 del Reglamento de Servicio de las Corporaciones Locales , que una de las formas de gestión directa de los servicios públicos es la realizada mediante una Sociedad Privada Municipal, sometida al Derecho mercantil, con un socio único que es la Corporación correspondiente que la ha constituido.

Estas Sociedades Privadas Municipales estuvieron exentas al amparo del artículo 146, apartado 1º, letra g), del Texto refundido aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril , hasta que este precepto fue sustancialmente modificado por la Ley 32/1980, de 21 de Junio , en consecuencia, en el régimen general podemos afirmar sin atisbo de duda que las Sociedades Privadas Municipales dejaron de estar exentas a partir del 1 de Julio de 1980, fecha de la entrada en vigor de la Ley 32/1980, de 21 de Junio , mencionada.

Expuesta a grandes rasgos la normativa general sobre la exención de las Sociedades Municipales Privadas en los Impuestos referidos, ha llegado el momento de exponer el régimen especial de esta clase de sociedades constituidas por el Ayuntamiento de Barcelona.

El Ministerio de Hacienda dictó la Orden de 23 de Abril de 1963 , cuya parte dispositiva dice así: "Este Ministerio de Hacienda, previo informe del de la Gobernación, y de la Dirección General de lo Contencioso del Estado y conformándose con lo propuesto por esa Dirección General de Presupuestos (en aquél entonces era la competente en materia de Haciendas Locales), se ha servido declarar, a efectos de lo dispuesto en el artículo 3º de la Ley de Régimen especial del Municipio de Barcelona que las Sociedades "Tranvías de Barcelona S.A" (modificada su denominación por la de "Sociedad Privada Municipal de Transportes de Barcelona, S.A", por escritura pública de fecha 23 de Junio de 1969, nº de protocolo 811, del Notario D. Ángel Martínez Sarrión) (...) reúnen al presente los requisitos exigidos por la legislación vigente, para ser consideradas como órganos técnicos-jurídicos de gestión del Ayuntamiento de Barcelona, y disfrutar de las exenciones y bonificaciones fiscales reconocidas por las leyes a dicho municipio".

Es menester resaltar, por lo que luego se dirá, que tanto el Ministerio de la Gobernación en su informe, como la Dirección General de lo Contencioso del Estado, en su dictamen, fueron del parecer que la S.P.M. de Transportes de Barcelona, S.A, tenía carácter exclusivamente municipal y, por ello, le eran aplicables las exenciones y bonificaciones fiscales y los demás beneficios reconocidos en el art. 3º de la Ley de Régimen especial del Municipio de Barcelona .Se hace necesario, pues, exponer el mencionado artículo 3º del Decreto 1166/1960, de 15 de Junio , por el que se establece un régimen especial para el Municipio de Barcelona, conforme a lo autorizado por el artículo 94 de la Ley de Régimen Local (Texto refundido de 24 de Junio de 1955 ). Dice así el artículo 3º: "1. Las Entidades municipales autónomas y las Sociedades municipales, excepto las de economía mixta, estarán consideradas como órganos técnico-jurídicos de gestión del Ayuntamiento, les serán aplicables los beneficios reconocidos a éste por las Leyes, y especialmente disfrutarán de las exenciones y bonificaciones fiscales, prelación de créditos y demás que correspondan a la Corporación Municipal. 2. A los efectos previstos en el párrafo anterior, el Ministerio de Hacienda, a propuesta del Consejo Pleno del Ayuntamiento y previo informe del de la Gobernación, declarará en cada caso las Entidades y Sociedades que deba estimarse tienen carácter exclusivamente municipal". Este artículo 3º se halla en el Título Primero. Organización municipal. Capítulo Primero. Autoridades y Organismos municipales, de la Ley especial citada.

Es menester observar que nos hallamos ante una norma puramente organizativa, que al regular las Actividades y Organismos municipales del Ayuntamiento de Barcelona (Alcalde, Tenientes Alcaldes, Consejo Pleno, etc), asimila las Sociedades Privadas Municipales gestoras de los servicios públicos, en régimen de derecho privado, a órganos técnico-jurídicos de gestión del Ayuntamiento, con lo que estas sociedades tienen una doble naturaleza (bifisismo), porque de una parte las considera la Ley especial como órganos técnico-jurídicos del Ayuntamiento para la gestión de los servicios municipales y de otra son sociedades anónimas, sometidas al Derecho mercantil, como meros instrumentos jurídicos de personalización jurídica y de prestación de los servicios públicos, en su relación con los administrados, bajo formas jurídico-mercantiles, por ello la Sociedad Privada Municipal de Transportes de Barcelona, S.A, no disfrutó inicialmente de la exención por las adquisiciones onerosas en los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones Patrimoniales como tal sociedad, sino como órgano del Ayuntamiento de Barcelona, por aplicación del artículo 3º, letra C., número 2º de la Ley de 21 de Marzo de 1958 , que declaraba exentos a los Ayuntamientos, Diputaciones, etc.

Debe resaltarse que todos los Ayuntamientos continuaron exentos de acuerdo, con el artículo 146, apartado 1º de la Ley 41/1964, de 11 de Junio , artículo 65.1, apartado 1º, letra g del Texto refundido de 6 de Abril de 1967, artículo 37.I.A, a) de la Ley 32/1980, de 21 de Junio , y artículo 48.I.A. a) del Texto refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre , de modo que el Ayuntamiento de Barcelona, como tal, ha estado exento desde "in illo tempore", sin que esta exención haya desaparecido, y sin que, por tanto le sea aplicable obviamente la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 32/1980, de 21 de Junio , que declaró extinguidas todas las exenciones, salvo las incluidas en dicha Ley.

El problema se decanta, pues, en si la Ley 32/1980, de 21 de Junio, reguladora del impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados podía o no derogar el artículo 3º, apartados 1 y 2 de la Ley especial del Municipio de Barcelona , cuestión que debe ser contestada negativamente, por tres razones: Primera. Porque una Ley tributaria como tal no puede modificar una norma organizativa de la Ley especial del Municipio de Barcelona, de modo que la asimilación de las Sociedades Privadas Municipales, entre ellas la de autos, a los órganos técnico- jurídicos del Ayuntamiento de Barcelona continua. Segunda. El régimen especial del Municipio de Barcelona, contenido en el texto articulado aprobado por Decreto 1.166/1960, de 23 de Mayo continua vigente, como expresamente se indica en la Disposición Adicional Sexta , apartado 2, de la Ley 7/1985, de 2 de Abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local . Tercera. Es cierto que el artículo 24, apartado 1, de la Ley General Tributaria dispone que: "No se admitirá la analogía para extender mas allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones", pero debe precisarse que esta prohibición se refiere a la analogía como criterio interpretativo, que no es el caso del presente recurso de apelación en el que el juicio analógico lo ha hecho expresamente el artículo 3º, apartados 1, y 2 de la Ley de Régimen Especial del Municipio de Barcelona , vigente, de modo que la S.P.M. de Transportes de Barcelona, S.A, tenía en la fecha de la adquisición de las fincas urbanas (5 de Diciembre de 1985), la exención prevista y regulada en el artículo

48.I.A, a) del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 3.050/1980, de 30 de Diciembre , al igual que el Ayuntamiento de Barcelona.

No apreciándose temeridad, ni mala fe, no procede acordar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, la expresa condena en costas.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido del Pueblo español en la Constitución ,

Desestimar el recurso de apelación nº 2806/1992, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia dictada con fecha 14 de Enero de 1992, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección 1ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña , recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 534/1990, interpuesto por la SOCIEDAD PRIVADA MUNICIPAL TRANSPORTS DE BARCELONA, S.A.

Confirmar la sentencia apelada.

Sin expresa imposición de las costas.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-