STS, 17 de Marzo de 2001
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 17 Marzo 2001 |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecisiete de Marzo de dos mil uno.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha visto el recurso contencioso-administrativo 156/2000, deducido por doña Angelina , representada por el Procurador don José Carlos Naharro Pérez, bajo la dirección de Letrado, contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 10 de diciembre de 1999, desestimatorio de la petición realizada por la actora para la rectificación y anulación de las liquidaciones practicadas con la devolución de ingresos indebidos derivada del gravamen complementario sobre la Tasa Fiscal sobre el Juego, creada por el art. 38.Dos.2 de la Ley 5/1990, de 29 de junio, siendo parte recurrida la Administración General del Estado.
El día 21 de febrero de 2000 tuvo entrada en esta Sala recurso contencioso-administrativo formulado por doña Angelina contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 10 de diciembre de 1999, desestimatorio de petición realizada por la misma para la rectificación y anulación de diversas liquidaciones relativas a los ingresos derivados del gravamen complementario establecido en la Tasa Fiscal sobre los Juegos de Suerte, Envite o Azar.
Por providencia de 7 de marzo se tuvo por personado y parte al Procurador Sr. Naharro Pérez, en representación de la demandante, se admitió a trámite el recurso y se reclamó el expediente administrativo, a la vez que se ordenaron los emplazamientos pertinentes.
Una vez verificado todo ello, por providencia de 10 de abril de 2000 se dio trámite a la misma parte para formular la demanda, lo que hizo por escrito presentado el 9 de mayo de 2000, en el que en los Fundamentos de Derecho invocó la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, la STC 45/1989, de 20 de febrero, diversos preceptos de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, numerosa jurisprudencia del propio TC y del TS, la STC 173/1996, de 31 de octubre, y terminó suplicando una sentencia por la que se declare la nulidad e improcedencia del acuerdo impugnado y el derecho de la actora a la percepción de las cantidades indebidamente ingresadas a la Hacienda Pública, más los intereses generales generados desde la fecha de su ingreso hasta la devolución.
En su contestación, fechada el 5 de junio de 2000, el Abogado del Estado citó la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y el art. 120.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958, interesando la desestimación de la demanda.
No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba, y conferido el trámite de conclusiones, las partes hicieron uso del mismo, por su orden, quedando los autos a la vista para sentencia, señalándose el día 7 de marzo de 2001 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
Se suscita en el presente recurso la pretensión de devolución, como ingresos indebidos, de las cuotas satisfechas por la actora en concepto del gravamen complementario en la tasa fiscal sobre el juego, creado por el Decreto 38.Dos.2 de la Ley 5/1990, de 29 de junio, que posteriormente fue declarado nulo por la sentencia del Tribunal Constitucional de 31 de octubre de 1996.
La recurrente abonó, en tal concepto, por el ejercicio de 1990, 9.330.000 ptas., importe de dicho gravamen correspondiente a 40 máquinas recreativas tipo B, de las que era titular en dicho ejercicio, así como 76.685 ptas., en concepto de intereses de demora.
Los mencionados ingresos no fueron objeto de reclamación.
Conviene recordar que a diferencia de las devoluciones tributarias strictu sensu, que tienen su origen en el normal desenvolvimiento de la gestión tributaria (v.gr., exceso en un pago a cuenta), las devoluciones de ingresos indebidos, como su propio nombre indica, responden a fenómenos anómalos, que algún autor ha denominado patológicos (duplicidad de pago, error, pago de deudas prescritas, ...).
El art. 155 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, reconoció el derecho a la devolución de este tipo de ingresos y prometió la promulgación del reglamento de procedimiento a tal fin. Como es sabido, el Reglamento retrasó su aparición hasta que se promulgó el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre.
Tan sensible retraso produjo incertidumbres, acrecentadas por la aparición de un fenómeno nuevo, posterior a la promulgación de la Ley en 1963, que fue el de las autoliquidaciones como vehículo creciente de cumplimiento de los deberes fiscales y de colaboración con la Hacienda Pública.
La incidencia en el campo fiscal de la STC de 31 de octubre de 1996, que declaró la nulidad del gravamen complementario creado por la Ley 5/1990, de 29 de junio, en su art. 38.2.2 vino a coincidir prácticamente con la promulgación del Real Decreto 1163/1990, y motivó una abundante serie de reclamaciones y recursos.
En ellos se mezclaron los que provenían de liquidaciones anteriores a la sentencia mencionada con los que debían su origen a otras posteriores, los que se formularon utilizando la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990 y los que no hicieron uso de ella y, en fin, los que acudieron al procedimiento de revisión de los artículos 153 y siguientes de la Ley General Tributaria con los que simplemente impugnaron ante la jurisdicción económica-administrativa y posteriormente ante la contenciosa la validez de las autoliquidaciones, pidiendo su anulación con la devolución de lo que estimaban injustamente ingresado.
Por ello ha ido surgiendo un abanico de supuestos completamente diferenciados, pues la solución es diversa según se trate de solicitudes anteriores o posteriores al Real Decreto mencionado 1693/1990, hubieran sido o no consentidas, se pueda aplicar o no la Disposición Adicional Segunda y la Disposición Transitoria Segunda de dicho Real Decreto, o si se hubiera hecho uso de los procedimientos de revisión de los actos firmes en vía tributaria contenidos en los artículos 153 y siguientes de la Ley General Tributaria.
En el presente supuesto se impugna un acuerdo del Consejo de Ministros que desestimó la petición de la recurrente en orden a la revisión y anulación de los actos administrativos en que se tradujeron las autoliquidaciones del gravamen complementario sobre el juego, ejercicio de 1990, correspondientes a las máquinas recreativas tipo B, de su propiedad.
Estamos en consecuencia en presencia de actos que fueron consentidos (las autoliquidaciones, como ha reiterado esta Sala -vid. Sentencia de 21 de diciembre de 1996-, si bien no son actos administrativos en sentido estricto son actos de gestión tributaria), como expresamente reconoce la actora al acudir al procedimiento de revisión, que sólo procede con relación a actos firmes, habiendo arbitrado la Ley General Tributaria un procedimiento específico a tal fin, para evitar a los interesados y a la Administración la complejidad propia del procedimiento ordinario de revisión, basado en la declaración de lesividad como trámite previo necesario.
El procedimiento del art. 153, dijo ya la sentencia de 3 de octubre de 1991, se circunscribe a tres supuestos únicos : a) actos dictados por órgano manifiestamente incompetente; b) actos constitutivos de delito; y c) actos dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados; precepto, por tanto, parejo al del art. 47-1 de la Ley de Procedimiento Administrativo y cuyas hipótesis se encuentran en el actual art. 62 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.
Ninguno de los supuestos anteriores recoge la revisión de un acto administrativo firme, por consentido, con apoyo en la declaración de nulidad de una norma, efectuada por sentencia, en vía constitucional o jurisdiccional, con posterioridad a haber alcanzado firmeza los actos administrativos en cuestión.
La nulidad que se pretende se busca, por tanto, fuera de los tres motivos contenidos en el art. 153 de la Ley General Tributaria, lo que conduce a estimar que el acuerdo impugnado está ajustado a Derecho.
A mayor abundamiento, como viene señalando una copiosa jurisprudencia de esta Sala, desde la de 3 de octubre de 1991 a la 4 de enero de 1999, y cuantas en ellas se citan, el art. 120-1 de la Ley de Procedimiento Administrativo establece que «La estimación de un recurso interpuesto contra una disposición de carácter general implicará la derogación o reforma de dicha disposición, sin perjuicio de que subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma», salvedad que, sin duda, antepone el principio de la seguridad jurídica, consagrado por el art. 9.º-3 de la Constitución.
La necesidad de que cualquier disconformidad con la legalidad de los mencionados actos de gestión se hubiera solventado mediante el cauce previsto por el Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas -art. 122- parece insoslayable. Si no se hizo así, los cuestionados actos devinieron firmes por consentidos y no pueden combatirse a través de un procedimiento de revisión, como es el arbitrado por los arts. 153 y siguientes de la LGT, tal y como reiteradamente ha manifestado esta Sala, y menos aún cuando la causa aducida no es ninguna de las específicamente previstas en los preceptos referidos, sino la nulidad de las normas de cobertura, declarada a posteriori en vía jurisdiccional o constitucional.
La propia Ley de Procedimiento Administrativo de 1957, en su art. 120.1, establecía -y es precepto aplicable tanto en los casos de recurso administrativo como en los de naturaleza jurisdiccional (sentencias de esta Sala de 2 de julio de 1992, 4 de mayo de 1993, 17 de octubre y 9 de diciembre de 1996, recordadas por la sentencia de 21 de diciembre de 1996, que estamos reproduciendo en este momento)-, que la anulación no afectaba a los actos anteriores firmes y consentidos, como no podía ser de otra forma ante la vigencia del principio constitucional de seguridad jurídica y ante el hecho de que ni siquiera en el caso máximo de nulidad de disposiciones generales, como es el de inconstitucionalidad de los actos con fuerza de Ley -art. 40.1 de la Ley 2/1979, de 3 de octubre, Orgánica del Tribunal Constitucional-, puede aceptarse una solución diferente. Es más, como este último Tribunal ha declarado -STC 45/1989, de 20 de febrero- no sólo deben declararse no susceptibles de revisión las situaciones decididas mediante sentencia con eficacia de cosa juzgada, sino también -por exigencias del mencionado principio de seguridad jurídica-, las derivadas de actuaciones administrativas que hubieran ganando firmeza, para evitar que resulte de peor condición quien acudió a los Tribunales sin éxito, en impugnación de actos aplicativos de disposiciones administrativas declaradas nulas, con fundamento en que vulneraban o contradecían otras de rango superior, que quien, teniendo la misma posibilidad, consintió la resolución administrativa que las aplicaba.
En el mismo sentido, las sentencias de 14 y 20 de octubre de 1995 y la ya citada de 4 de enero de 1999.
Distintos son, en consonancia con cuanto llevamos expuesto, los supuestos a que responden otras sentencias de esta Sala, en que prosperaron las solicitudes de devolución de ingresos.
Así, la sentencia de 19-12-1997, dictada en el recurso de apelación núm. 382/ lo estimó, con base en que la entidad recurrente había presentado autoliquidación el 21 de enero de 1991 por el concepto de tasa sobre juegos de envite, suerte y azar, cuarto trimestre de 1990, cuantía de 57.444.113 ptas. y seguidamente solicitó rectificación de la misma, que le fue negada por Acuerdo de la Delegación Especial de Hacienda en Santander, 5 febrero 1991.
La sentencia recordó que la constitucionalidad del artículo 38.Dos.2 fue planteada en las cuestiones de inconstitucionalidad 3563, 3564, 3565 de 1993 y 100, 799, 800, 1661, 2077, 2589, 2977, 3057, 3058 y 3497 de 1994, 3039, 3040, 3429, 4221 de 1995 y 2418 de 1996 y resuelta por el Tribunal Constitucional en sus Sentencias de 31 octubre 1996 (por extenso) y de 8 mayo 1997 (que se remite a la anterior), en sentido de declarar la inconstitucionalidad de dicho precepto, que resultó expulsado en consecuencia del ordenamiento jurídico.
Dado que el acto administrativo impugnado descansaba exclusivamente en la legalidad no declarada del citado artículo de la Ley 5/1990, era manifiesto que procedía estimar el recurso, que no utilizaba la posibilidad de revisión del art. 153, ya que versaba sobre actos que no habían alcanzado firmeza.
A su vez, la sentencia de 20 de octubre de 1995, antes citada, calificó de "devolución directa" la de ingresos indebidos, fundada en el art. 155 LGT, basada en estrictos supuestos de "duplicación de pago o notorio error de hecho imputable a la Administración o al contribuyente, como error material en la declaración tributaria, equivocación aritmética al liquidar o señalamiento de tipo que no corresponda al concepto liquidado" (únicos supuestos reiterados y modulados en el art. 7 del Real Decreto 1163/1990, en los que cabe formular la solicitud devolutoria, de forma inmediata y directa, dentro del plazo de cinco años previsto en el art. 64.d) de la Ley General Tributaria -reducido hoy a 4 años, en virtud del art. 24 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Garantías de los Contribuyentes-, y que es muy diferente de los casos de "devolución indirecta" de unos ingresos tributarios efectuados a través de actos consentidos, con la automática secuela de firmeza, por la voluntaria falta de ejercicio, dentro del plazo de quince días, de la reclamación económico-administrativa o, potestativamente, en su caso, del recurso de reposición procedente.
En este mismo sentido, la sentencia de 16 de octubre de 1999 declaró procedente una petición de devolución, frente a una liquidación por impuesto municipal, basada en error de hecho y de derecho.
Por su parte, la de 18 de diciembre de 1997 estimó la pretensión de devolución "directa", consecuencia de la solicitud de rectificación de una serie de autoliquidaciones, también sobre la tasa del juego, ejercicio de 1980, con base también en el error de derecho consistente en haber incluido en la base imponible de la tasa las cantidades abonadas por la entrada en las salas reservadas para juego.
Por todo ello, se impone la desestimación del presente recurso, sin que haya lugar a hacer condena en costas, a los efectos del art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Desestimamos el recurso contencioso-administrativo 156/2000, interpuesto por doña Angelina , contra el Acuerdo del Consejo de Ministros, de 10 de diciembre de 1999, denegando la pretensión de revisión de actos administrativos tributarios, habiendo sido parte recurrida la Administración General del Estado, sin hacer pronunciamiento de condena en materia de costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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