STS, 25 de Abril de 2008

Por la Dependencia de Recaudación de la Delegación en Jaén de la Agencia Estatal de Administración Tributaria se instruyó expediente administrativo de apremio contra la entidad ESTACION DE SERVICIO SAN JOSE S.L. en relación a la deuda tributaria siguiente: Liquidación A2360095010004842 del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 1989, derivada de un acta de Inspección; el importe debitado ascendía a 28.175.560 ptas. de principal, más 5.636.092 ptas. de recargo de apremio. Una vez notificada la providencia de apremio y vencido el plazo de ingreso sin haberse satisfecho la deuda apremiada, la Administración Tributaria dictó una providencia de embargo conforme a lo previsto en el art. 110 del Reglamento General de Recaudación, y ello, como decimos, al haber transcurrido el plazo de ingreso del art. 108 del citado Reglamento sin que se hubiera pagado la deuda. Realizadas las oportunas actuaciones en fase ejecutiva, éstas no arrojaron resultado cobratorio alguno, quedando pendientes de cobro 33.810.672 ptas. incluido el recargo de apremio, lo que determinó que, finalmente y con fecha 2 de octubre de 1995, la Agencia Tributaria acordara la insolvencia de la entidad deudora, considerándole fallida, con arreglo a lo dispuesto en los arts. 163 y siguientes del Reglamento General de Recaudación.

En fecha 5 de octubre de 1995, el Jefe de la Dependencia de Recaudación, en relación con el expediente ejecutivo seguido contra la empresa ESTACION DE SERVICIO SAN JOSE S.L., previa la tramitación del expediente con audiencia de los interesados, procede a declarar responsables subsidiarios para el pago de las deudas de dicha empresa a D. Esteban y Dª María Luisa, que, en su calidad de Administradores, responden entre sí de la deuda perseguida por importe de 28.175.560 ptas. (cuota e intereses).

Notificado el citado acuerdo el 13 de octubre de 1995, contra el mismo se interpuso por D. Esteban reclamación económico-administrativa el 31 de octubre siguiente ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía --Sala de Granada--, el cual, por resolución de 25 de septiembre de 1997, acordó desestimarla y confirmar el acto administrativo impugnado.

Notificada la resolución anterior el 6 de noviembre de 1997 y disconforme con la misma, el interesado formuló recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central el 24 de noviembre siguiente, en el que solicitaba la anulación de la resolución y el acuerdo de derivación de responsabilidad.

El TEAC, en resolución de 16 de abril de 1999 (R.G. 8076/97), acordó desestimarlo, confirmando tanto la resolución como el acto de gestión impugnado.

Contra la resolución del TEAC de 16 de abril de 1999, D. Esteban promovió recurso contencioso- administrativo ante la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que, con fecha 18 de julio de 2002, dictó sentencia cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que desestimamos el recurso 1129/01 interpuesto por la representación procesal de D. Esteban contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 16 de abril de 1999, descrita en el primer Fundamento de Derecho, acto que se confirma por ajustarse al Ordenamiento Jurídico; sin costas".

Contra la citada sentencia la representación procesal de D. Esteban preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales, y formalizado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 22 de abril de 2008, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, quien expresa el parecer de la Sección.

1. Recuerda la sentencia recurrida que el art. 37.1 de la LGT dispone que "la Ley podrá declarar responsables de la deuda tributaria, junto a los sujetos pasivos o deudores principales, a otras personas, solidaria o subsidiariamente", de cuya afirmación se desprende que la existencia de los responsables tributarios exige siempre la de los sujetos pasivos y que los responsables no tienen el carácter de obligados principales.

Por lo que se refiere a los responsables subsidiarios, el art. 37.5 dispone que para que la Administración pueda dirigirse contra ellos y derivar la acción para exigirles el pago de la deuda tributaria, es necesaria la previa declaración de fallido del deudor principal y de los demás responsables solidarios, así como (art. 37.4 ) un acto administrativo, cuyo contenido necesario se establece en el art. 14.2 del Reglamento General de Recaudación, que declare la responsabilidad y determine su alcance. Por ello, puede afirmarse que aunque la realización del presupuesto de hecho de la responsabilidad constituye al responsable en obligado al pago, esa obligación no puede hacerse efectiva en ese momento; consecuentemente, el acto de derivación de la acción administrativa tiene un doble efecto: meramente declarativo en cuanto a la existencia de la obligación, y constitutivo respecto de su exigibilidad.

El plazo de prescripción respecto de la obligación del responsable ha de empezar a contar desde que se pueda ejercitar la acción contra él, en aplicación del principio de la "actio nata" y no desde la fecha en la que se devenga originariamente la liquidación en la que se fija la obligación del sujeto pasivo.

En el caso de autos, hay que tener en cuenta, como antecedentes de interés, que el recurrente era administrador de la sociedad ESTACION DE SERVICIO SAN JOSE, S.L. al tiempo del período de presentación de la declaración del Impuesto de Sociedades de 1989, habiéndose levantado Acta de conformidad el 28 de junio de 1995 por el Impuesto y ejercicio referidos, liquidándose una deuda tributaria por infracción grave.

Con fecha 19 de septiembre de 1995 se notificó al recurrente la apertura de expediente de derivación de responsabilidad subsidiaria al amparo del art. 40.1 de la LGT, formulando alegaciones el 28 del mismo mes, dictándose el acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria el 5 de octubre, notificado el 13 de octubre de 1995.

Debe ponerse de relieve que, tal y como se argumentó por el TEAR y el TEAC, no cabe apreciar indefensión ya que según el art. 14 del Reglamento General de Recaudación (RD. 1684/1990, de 20 de noviembre ), cuando se notifica el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria el interesado puede oponer cuantas objeciones crea convenientes a la liquidación tributaria, pues es en este momento cuando puede impugnar, y así se hizo en el caso de autos. En concreto, en fecha 20 de septiembre de 1995 se le notificó la apertura del trámite de audiencia previa, respecto del que se dio por notificado y presentó escrito de alegaciones.

En cuanto a la prescripción, partiendo de la existencia de los dos períodos de tiempo a que antes se ha hecho referencia y de las fechas del hecho imponible y Acta incoada, resulta que en el primer período, referido a la prescripción de las acciones frente al deudor principal, no cabe apreciar prescripción pues en el momento de la declaración de fallido la deuda no estaba prescrita (arts. 64 y 65 LGT ).

Y desde ese momento hasta la notificación del trámite de audiencia, tampoco transcurrió el plazo de cinco años, como tampoco transcurrió desde la notificación del acuerdo de derivación hasta la interposición de la reclamación económico- administrativa.

En casos de infracción grave como el presente, la responsabilidad del administrador se extiende a la totalidad de la deuda tributaria, según el art. 40.1 LGT, lo que incluye intereses de demora y sanciones (art. 58 LGT ), sin perjuicio de la reducción de la cuantía de la sanción ya efectuada por la Administración en aplicación de la Ley 25/95.

En relación con la alegación de la falta de los elementos necesarios para realizar correctamente la derivación de responsabilidad, señalar que el art. 37.4 de la LGT no requiere más que, en el acto de derivación, haya una indicación de "los elementos esenciales de la liquidación", pero no una íntegra transcripción de las Actas de la Inspección y sus Liquidaciones. En el presente caso, este requisito se ha cumplido, ya que figuran en el acuerdo impugnado dichos elementos, cantidad, medios de impugnación, lugar y plazo para su ingreso y fechas de notificación de las providencias de apremio y declaración de fallido, todo ello debidamente notificado. Sin olvidar que la condición del recurrente como administrador de la sociedad fallida no le permite invocar el desconocimiento de las deudas tributarias de la sociedad.

El recurso de casación se basa en el motivo previsto en la letrada d) del art. 88.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

1. ) La sentencia recurrida infringe el Ordenamiento jurídico y la jurisprudencia aplicable al caso. En efecto, no puede desconocer que para los arts. 14.2 y 12.3.2) del Reglamento General de recaudación, el acto de derivación de responsabilidad subsidiaria tiene un doble sentido:

   Por un lado, no es propiamente una liquidación, puesto que no hace sino reproducir una liquidación preexistente, pero sí un acto declarativo. En este aspecto, su contenido consiste en la declaración de que se ha producido un determinado presupuesto de hecho que legitima a la Administración para exigir la deuda tributaria de persona distinta del sujeto pasivo y establece la vinculación del presupuesto de hecho con el responsable, de lo que surge una obligación de pago.

   Del mismo modo que la obligación tributaria nace con la realización del hecho imponible, pero deviene exigible al ser notificada la liquidación o al vencimiento del plazo de ingreso en voluntaria en los tributos autoliquidables, la responsabilidad subsidiaria nace con la realización del presupuesto legal de responsabilidad, pero sólo deviene exigible desde que se notifica el acto de declaración o de derivación de responsabilidad.

   Por otro lado, en cuanto que contiene un requerimiento al pago, el acto de derivación de responsabilidad es el acto inicial de un procedimiento de recaudación autónomo respecto del que se siguió contra el deudor principal. En este aspecto, el vencimiento del plazo voluntario determina el inicio de un nuevo plazo de prescripción: el de la acción para exigir el pago de la deuda tributaria al declarado responsable, clasificable en el art. 64.b) de la Ley General Tributaria.

   Esta doble naturaleza del acto de derivación no puede sorprender, ya que también la liquidación es, al mismo tiempo, el acto conclusivo del procedimiento declarativo de liquidación y el acto determinante del inicio del procedimiento de recaudación en voluntaria.

   De este modo, y en lo que se refiere al inicio del cómputo de la prescripción de la acción para derivar la responsabilidad es, por tanto, la finalización del plazo de pago voluntario para el deudor principal.

   En consecuencia, el responsable, desde el momento en que se realiza el presupuesto de hecho de la responsabilidad, no puede ser considerado como un tercero ajeno a la relación tributaria, sino el sujeto pasivo de una obligación que está pendiente de ser determinada y, por tanto, de pasar de la situación de iliquidez a la de ser una obligación líquida y exigible; consecuentemente, siendo tal sujeto pasivo no podrá ser despojado de los derechos esenciales que como tal le corresponden. De esta forma, es claro que la facultad para determinar la deuda prescribirá a los cuatro años, contados a partir del momento del presupuesto de hecho de la responsabilidad.

   Es por ello que el recurrente no comparte la tesis de la sentencia recurrida de considerar que el plazo de prescripción respecto de la obligación del responsable ha de empezarse a contar desde que se pueda ejercitar la acción contra él.

2. ) La sentencia recurrida considera que "la posición deudora del responsable no deriva de la realización del hecho imponible del tributo sino del específico presupuesto de hecho fijado por la ley".

   Esa afirmación debe ser matizada. El responsable tributario, desde la notificación del acuerdo de derivación de responsabilidad, ocupa en la relación jurídico-tributaria idéntica posición a la del sujeto pasivo --obligado principal--, y, por tanto, podrá el responsable subsidiario utilizar las mismas excepciones que el deudor principal, en la situación de aquél, podría utilizar, y, entre ellas, la de la prescripción del poder de la Administración para practicar liquidación a su cargo y convertirlo en deudor de su importe; de manera que en el supuesto ahora examinado, en el que la notificación de la derivación de responsabilidad y, con ella, de la liquidación, se ha producido el día 13 de octubre de 1995, esto es, cuando, habida cuenta de los periodos a que corresponden las deudas reclamadas (Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio de 1989), ya había transcurrido completamente el plazo de prescripción a que alude el art. 64.a) de la Ley General Tributaria y, por tanto, ya se había extinguido la acción de la Administración para practicar liquidación por el concepto de que se trata a cargo del responsable subsidiario, sin que sea obstáculo para ello el contenido del apartado 2 del art. 62 del Reglamento General de Recaudación, pues la interrupción del transcurso del plazo prescriptorio de la acción para liquidar a cargo del sujeto pasivo no afecta al transcurso del plazo para ejercitar dicha acción contra el responsable subsidiario, por no estar éste todavía obligado al pago; de manera que si, omitiendo la Administración la diligencia debida, no es notificada la derivación de responsabilidad --o al menos, la adopción de las medidas cautelares a que se refiere el apartado 4 del repetido art. 14 del Reglamento General de Recaudación -- antes del fin del plazo legal de prescripción --cuyo cómputo se inicia, a tenor del art. 65 de la Ley General Tributaria, desde el día en que finalizó el plazo de que disponía el deudor principal para presentar la correspondiente declaración--, después ya no será posible al haber prescrito la acción de la Administración para exigirle el pago; conclusión ésta abonada por el principio de seguridad jurídica que impediría mantener al responsable subsidiario en una situación de incertidumbre respecto a la exigencia o no del pago de la deuda más allá del fin del plazo en que pueda serle exigido al sujeto pasivo.

3. ) El Decreto 136/2000, que desarrolla la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, establece en su Disposición Final Cuarta que lo dispuesto en el art. 24 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y en la nueva redacción dada por dicha Ley al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dichos preceptos, se aplicará a partir de 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente".

   Y en consecuencia, a las actuaciones administrativas sometidas a impugnación económico-administrativa o contencioso- administrativa a la entrada en vigor, fijada el 1 de enero de 1999, se les aplica el plazo de cuatro años, sin que pueda entenderse que el plazo de cuatro años se ha de computar desde dicha fecha, por no ser compatibles la convivencia de los dos plazos en el tiempo.

   Aplicando el recurrente el anterior criterio al supuesto sometido a enjuiciamiento, venciendo el plazo voluntario de presentación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1989 el día 25 de julio de 1990, y habiéndose iniciado las actuaciones de comprobación e investigación por la inspección Tributaria en el Acta de 28 de junio de 1995, resulta evidente que ya había transcurrido el plazo de cuatro años del derecho que tenía la Administración para determinar la deuda tributaria de la sociedad mediante la oportuna liquidación.

   Por tanto, prescrito el anterior derecho, queda sin soporte jurídico la derivación de responsabilidad llevada a cabo.

1. La cuestión que en este recurso se plantea consiste en determinar si en el acuerdo mediante el que se deriva la responsabilidad a D Esteban, en su calidad de Administrador de la Estación de Servicio San José S.L., se dan o no los presupuestos necesarios para la derivación de responsabilidad al recurrente.

2. La responsabilidad subsidiaria de los administradores está regulada en el art. 40.1 de la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, en vigor desde el 27 de abril de 1985, que establece: "Serán responsables subsidiariamente de las infracciones tributarias simples y de la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, los administradores de las mismas que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieran posibles tales infracciones.

   Asimismo, serán responsables subsidiariamente, en todo caso, de las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades los administradores de las mismas".

   Como se ve, la Ley General Tributaria establece dos causas de imputación de responsabilidad subsidiaria a los administradores de las personas jurídicas:

   1. Las infracciones cometidas por las personas jurídicas.

   2. El cese en su actividad por las personas jurídicas.

   Para la declaración de responsabilidad subsidiaria en el primer caso se exige la concurrencia de los siguientes requisitos: a) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada; b) Condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción; y c) Una conducta del administrador que se relacione con el propio presupuesto de la infracción en los términos señalados en dicho art. 40.1, reveladora de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria, extendiéndose la responsabilidad al importe de la sanción en el caso de infracción simple y a la totalidad de la deuda tributaria en el caso de infracción grave.

   Para la declaración de responsabilidad subsidiaria en el caso de cese de actividad de la sociedad administrada, son necesarios los siguientes requisitos: a) La cesación de hecho de la actividad de la persona jurídica teniendo la misma obligaciones tributarias pendientes. b) La condición de administrador al tiempo del cese, extendiéndose la responsabilidad a las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas, exceptuadas las sanciones.

3. Una vez tipificada la responsabilidad subsidiaria conforme a lo dispuesto en el art. 40 de la LGT debemos indicar que el art. 37.4 de la misma LGT dispone que "La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá previamente un acto administrativo, que será notificado reglamentariamente, confiriéndoles desde dicho instante todos los derechos del sujeto pasivo". La imputación de la responsabilidad ha de encauzarse a través de la tramitación prevista en el art. 14 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, el cual dispone que: "1. En los supuestos previstos por las Leyes, los responsables subsidiarios están obligados al pago de las deudas tributarias cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que los deudores principales y responsables solidarios hayan sido declarados fallidos, de acuerdo con el procedimiento previsto en los arts. 163 y siguientes de este Reglamento ; b) Que se haya dictado un acto administrativo de derivación de responsabilidad; 2. El acto administrativo de derivación de responsabilidad será dictado por el órgano de recaudación que tenga a su cargo la tramitación del expediente y notificado al interesado con expresión de: a) Los elementos esenciales de la liquidación y el texto íntegro del acuerdo declarando la responsabilidad subsidiaria y la cantidad a que alcance la misma; b) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos por el responsable subsidiario tanto contra la liquidación practicada como contra la extensión y fundamento de su responsabilidad, con indicación del plazo y órganos ante los que habrán de ser interpuestos; c) Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecha la cantidad a que se extiende la responsabilidad subsidiaria, de acuerdo, en particular, con lo dispuesto en las letras a) o b) del apartado 2 del art. 20 de este Reglamento ; 3. La responsabilidad subsidiaria, salvo que una norma especial disponga otra cosa, se extiende a la deuda tributaria inicialmente liquidada y notificada al deudor principal en período voluntario. La responsabilidad subsidiaria no alcanza a las sanciones pecuniarias impuestas al deudor principal, salvo cuando aquélla resulte de la participación del responsable en una infracción tributaria; 4. Antes de la declaración de fallidos de los deudores principales, el órgano de recaudación podrá adoptar las medidas cautelares que procedan cuando existan indicios racionales para presumir actuaciones que puedan impedir la satisfacción de la deuda".

4. En este caso concreto que nos ocupa, como ponía de relieve la resolución del TEAC, se da el primero de los supuestos de responsabilidad previstos en el art. 40.1 de la Ley General Tributaria, ya que concurren los requisitos exigidos para ello: 1) La comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada, al no presentar declaración por el Impuesto sobre Sociedades (ejercicio 1989), que fue calificado por la Inspección de los Tributos como infracción grave (tramitada en acta de disconformidad), 2) condición de administrador del interesado al tiempo de cometerse la infracción, lo cual no ha sido discutido por el mismo y 3) conducta ilícita del administrador reveladora, al menos, de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones. En relación con este último requisito debe tenerse en cuenta que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta, y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida y que, como tales, han de satisfacer a la Hacienda Pública el importe de lo que correspondería pagar a aquél. En línea generales la separación descansa en el tipo de conducta propio de cada figura. En el infractor, normalmente se exige una conducta activa; en el responsable basta, por regla general, con una conducta pasiva. El primero realiza un acto contrario a la ley, que por eso mismo se sanciona; el segundo incumple una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. No se trata en este último caso de un elemento originador de una responsabilidad sancionadora en su estricto sentido técnico, ya que es una noción perfectamente integrada en el ámbito del ilícito civil, dando lugar a un simple gravamen de esta índole, como es el de tener que soportar con carácter subsidiario el pago de la deuda. Lo que pasa es que en ambos casos se precisa que los hechos acaecidos sean imputables, atribuibles a alguien. La imputabilidad es el fundamento de la responsabilidad, y aparece como el último y necesario reducto de la personalidad o la voluntariedad. Eso explica que el Tribunal Constitucional hay prohibido toda forma de responsabilidad objetiva en materia tributaria (S. de 26 de abril de 1990 ).

   Esos principios se mantienen en el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT cuando establece la responsabilidad subsidiaria de los administradores respecto a la totalidad de la deuda tributaria, en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, porque exige en ellos que no realicen los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas o que consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adopten acuerdos que hacen posibles tales infracciones. Los tres supuestos obedecen a unos deberes normales en un gestor o, en los términos del art. 133.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, propios de la diligencia con la que un administrador debe desempeñar el cargo. El primero exige la omisión de actos relaciones directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta. De esta breve referencia se desprende que la supresión en el artículo que se comenta, en virtud de la nueva redacción que le otorgó la Ley 10/85, de la exigencia de mala fe o negligencia grave en los administradores no supone la desaparición de los principios de voluntariedad o de personalidad en su conducta. La imputación de responsabilidad sigue siendo consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia.

   Si a la luz de estos principios se analizan los hechos a los que se contrae el expediente, se observa que el recurrente incumplió en el ámbito fiscal sus obligaciones como gestor o administrador de la sociedad. La necesaria relación que tiene presente la Ley Fiscal, siguiendo la pauta marcada por el art. 1104 del Código Civil, entre la conducta de los administradores y el contenido lógico de su función, hace que disminuya la importancia del elemento intencional y se centre en lo que debe entenderse por "dejación de funciones". Es por tanto correcta la asignación de responsabilidad subsidiaria al recurrente; existe un nexo causal entre él y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad.

   Se han seguido, además, todos los trámites exigidos en el procedimiento establecido para la derivación de responsabilidad y, en concreto, en el art. 14, puntos 1 y 2, del Reglamento General de Recaudación, dado que la entidad deudora fue declarada fallida con fecha 2 de octubre de 1995, se dictó acto administrativo de derivación de resposnabilidad el 5 de octubre de 1995 y el mismo contenía los elementos esenciales de la liquidación, la cantidad a que alcanzaba la responsabilidad, los medios de impugnación, así como el lugar plazo y forma de ingreso. El recurrente ha alegado indefensión por no constar el hecho imponible, la cuantificación de la base imponible y el tipo de gravamen, pero hay que tener en cuenta, en primer lugar, que no vienen exigidos por el art. 14 del Reglamento General de Recaudación y, en segundo lugar, que los mismos le fueron puestos de manifiesto a través del acta de Inspección levantada a la entidad deudora en el trámite de audiencia previo a la declaración de derivación de resposnabilidad; y en tercer lugar que el acta de Inspección origen de la derivación de responsabilidad fue firmada de conformidad por el propio recurrente en su calidad de administrador.

En relación con la pretendida prescripción de la acción para reclamar al responsable subsidiario el pago de la deuda, es de tener en cuenta, como hace notar la sentencia recurrida, que la posición deudora del responsable no deriva de la realización del hecho imponible del tributo sino del específico presupuesto de hecho de la responsabilidad fijado por la ley, que se constituye así en el hecho que origina la relación y en la causa de ella y le atribuye la condición de obligado secundario respecto de quienes han realizado el hecho imponible; es decir, la obligación tributaria nace para los responsables cuando se ha producido el hecho imponible y, además, el presupuesto de hecho determinante de la responsabilidad. En el caso presente, el vinculo legal se origina al cumplirse el presupuesto de hecho de ser administrador de una persona jurídica y concurrir, además, alguna de las otras circunstancias que describe el art. 40 de la Ley General Tributaria.

El art. 37.5 de la Ley General Tributaria dispone que para que la Administración pueda dirigirse contra los responsables subsidiarios es necesaria la previa declaración de fallido del deudor principal y de los demás responsables solidarios, así como un acto administrativo que declare la responsabilidad y determine su alcance. La declaración de falencia del deudor principal y, en su caso, de los responsables solidarios y la derivación de la acción administrativa se configuran como una "conditio iuris" para la exigibilidad de la deuda, pero la obligación "ex lege" del responsable surge con la realización del presupuesto de hecho establecido en la Ley.

Como ha señalado la sentencia de esta Sala de 17 de octubre de 2007 (rec. cas. 4803/2002 ), el plazo de prescripción respecto de la obligación del responsable ha de empezarse a contar desde que se pueda ejercitar la acción contra él, en aplicación del principio de la "actio nata", y no desde la fecha en la que se devenga originariamente la liquidación en la que se fija la obligación del sujeto pasivo. La prescripción del derecho de la Administración a exigir el pago de la deuda tributaria comienza a correr desde el día en que finaliza el plazo reglamentario establecido para el pago voluntario, tal como establecen los arts. 64.b) y 65 de la LGT, pero ha de entenderse referida al obligado principal y sólo secuencialmente a los responsables solidarios o subsidiarios, porque es el sujeto pasivo el primer obligado al pago; y si no estuviera prescrita la acción para él, debido a los actos interruptivos a los que se refiere el art. 66 de la citada LGT, resultaría absurdo entender que el plazo de prescripción seguía corriendo, al margen de dichas circunstancias, para los obligados secundarios.

En resumen, existen dos periodos diferentes: el que se refiere a la prescripción de las acciones frente al deudor principal, que abarca todo el tiempo que transcurra hasta la notificación de la derivación de responsabilidad, y el que se abre con tal acto, siempre que la prescripción no se hubiese producido con anterioridad, que afecta a las acciones a ejercitar contra el responsable, teniendo incidencia en el cómputo de los plazos prescriptorios, dentro de los indicados periodos, las actuaciones interruptivas a que se refiere el art. 66 de la LGT.

En el caso presente esos actos interruptivos son numerosos e impiden que pueda apreciarse la prescripción de la acción para exigir el pago de la deuda tributaria. La notificación al sujeto pasivo de la deuda tributaria, la notificación al sujeto pasivo de las providencias de apremio, ante el impago de las mismas; la declaración de falencia de la deudora; y, finalmente, la declaración de responsables subsidiarios de quienes figuraban en el Registro Mercantil como administradores de la sociedad deudora, son algunas de las actuaciones de la Administración hechas con conocimiento formal del sujeto pasivo a las que se refiere el art. 66.1.a) de la Ley General Tributaria que producen la interrupción de los plazos de prescripción, tanto para el deudor principal como para los deudores secundarios.

1. De otra parte, en el último de los motivos de casación sostiene el recurrente que el plazo de prescripción de la acción para derivar la responsabilidad es de cuatro años, de modo que, venciendo el plazo voluntario de presentación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 1989 el día 25 de julio de 1990 y habiéndose iniciado las actuaciones de comprobación e investigación por la Inspección Tributaria con el Acta levantada el 28 de junio de 1995, resulta evidente que ya había transcurrido el plazo de cuatro años que tenía la Administración para determinar la deuda tributaria de la sociedad. De esta forma, prescrito el derecho de la Administración, queda sin soporte jurídico la derivación de responsabilidad llevada a cabo.

2. Para determinar si se ha consumado, en el supuesto de autos, la prescripción objeto de controversia, habrá que concretar si el plazo prescriptivo aplicable es el de cuatro o cinco años tras la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y garantías de los Contribuyentes, y del Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, por el que se desarrolla parcialmente la citada Ley 1/1998.

El art. 24 de la Ley 1/1998, así como la Disposición Final Primera . 1 de la misma, modifican el art. 64 de la Ley General Tributaria, reduciendo de cinco a cuatro años los plazos de prescripción de los derechos y acciones que en él se mencionan.

De conformidad con lo dispuesto en su Disposición Final Séptima , la Ley 1/1998, de 26 de febrero, entró en vigor a los veinte días de su publicación en el Boletín Oficial del Estado, esto es, el día 19 de marzo de 1998; sin embargo, el apartado 2º de la citada Disposición pospuso, entre otros extremos, la entrada en vigor de "lo dispuesto en el art. 24 de la presente Ley, (y) la nueva redacción dada al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, LGT", hasta el día 1º de enero de 1999.

Las dudas que se suscitaron acerca del alcance retroactivo del nuevo plazo de prescripción quisieron ser resueltas por la Disposición Final Cuarta del Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, por el que se desarrolla parcialmente la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes; en el apartado 3 de la citada Disposición Final 4ª se señalaba expresamente que "en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados" en el art. 24 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, y en la nueva redacción dada por dicha Ley al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre (LGT ), el citado plazo de prescripción de cuatro años "se aplicará a partir del 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente". Como señalaba el Preámbulo del Real Decreto, tal concreción o aclaración en relación con "los nuevos plazos de prescripción" se llevaba a cabo "para evitar las posibles divergencias que pudieran surgir en su interpretación", que la doctrina ya había puesto de manifiesto.

Se comprende así que, en este contexto normativo, la sentencia recurrida concluyese que a partir del 1 de enero de 1999, y con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, el plazo de prescripción para exigir la deuda tributaria y cobrar lo liquidado había quedado instaurado en cuatro años y que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre Sucesiones cuya liquidación era objeto de impugnación en la instancia estaba prescrito respecto de la herencia del padre del entonces recurrente a partir del 10 de agosto de 1990 y respecto de la herencia de su madre a partir del 17 de septiembre de 1991.

Sin embargo, la sentencia de 25 de septiembre de 2001, en la que se resuelve el recurso de casación en interés de la Ley num. 6789/2000, hacía notar que la más moderna doctrina a propósito del plazo de prescripción en materia tributaria había precisado que:

1. Si el día 1 de enero de 1999 ya han pasado 4 años, computados de fecha a fecha, desde cualquiera de los momentos a que se refiere el artículo 65 de la LGT (día en que finalizó el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración; fecha en que concluyó el plazo de pago voluntario; momento en que se cometieron las respectivas infracciones; o día en que se realizó el ingreso indebido), y, además, no ha mediado causa alguna de interrupción del cómputo de la prescripción a virtud de cualquiera de las actuaciones a que se refiere el artículo 66 de la mencionada Ley, o no se ha dirigido la acción penal contra el contribuyente, resultará que ni éste tiene que responder ya ante la Administración tributaria, ni ésta podrá disponer, tampoco, de acción alguna para determinar la deuda mediante la oportuna liquidación, ni para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas, ni para imponer sanciones tributarias.

2. Si el día 1 de enero de 1999 todavía no han pasado los citados 4 años, resultará que el contribuyente no ha podido aún alcanzar la prescripción; pero cuando dichos 4 años hayan, por fin, transcurrido, dicho efecto prescriptivo queda consumado y materializado, salvo que, en el intermedio, se haya interrumpido la prescripción a virtud de cualquiera de las causas del antecitado artículo 65 de la LGT, o por el ejercicio de la acción penal, en cuyo supuesto habrá de iniciarse, a partir de ese momento, el cómputo de un nuevo plazo de 4 años.

3. Si antes del 1 de enero de 1999 se vió interrumpida la prescripción que venía ganando el contribuyente, regirá, a partir de esa citada fecha, el plazo de 4, y no de 5, años.

A la vista de las situaciones jurídicas expuestas, este Tribunal Supremo sentó la doctrina siguiente:

Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el "dies a quo" del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos arts. 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

Y, a sensu contrario, si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluído antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998.

En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa --respectivamente-- vigente.

Por su parte, la sentencia de 10 de mayo de 2004 (Rec. casación num. 2149/1999) decía que "esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada que excusa de la cita concreta de sentencias y autos, consistente en que los nuevos plazos de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación (art. 64.a) Ley General Tributaria)... operan sobre el "dies ad quem", de manera que, respecto de la última redacción (la de la Ley 1/1998 ), el nuevo plazo prescriptivo de 4 años opera sobre todos los plazos de prescripción abiertos y en curso, y, así, en todos los casos en que el 1 de enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo - Disposición Final Séptima - Ley 1/1998, de 26 de Febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de enero de 1999 y en aquellos que hubiera transcurrido un plazo menor, prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo".

Lo que no puede admitirse es una revisión de las actuaciones interruptivas en la prescripción, pretendiendo aplicar el nuevo plazo de cuatro años a los "dies ad quem" acaecidos con anterioridad al 1 de Enero de 1999".

En la misma línea se encuentran las sentencias posteriores de 17 y 24 de mayo de 2005, 1 de febrero, 21 de marzo y 26 de abril de 2006; 16 de febrero, 2, 13 y 27 de junio (Unif. Doct. 199/2002), 19 de septiembre y 7 de noviembre de 2007; 17 de marzo y 7 de abril de 2008 (Rec. 5697 y 6738/2003 y 7863/2002 ).

Conforme a la doctrina jurisprudencial expuesta, forzoso es concluir que en el supuesto que se examina el plazo prescriptivo para determinar la deuda tributaria que resulta aplicable es el de cinco años, toda vez que el periodo que se invoca como sustentador de la prescripción habría transcurrido íntegramente bajo la vigencia de la Ley General Tributaria, en su versión anterior a la de la Ley 1/1998. Y si, como constata la sentencia recurrida, con fecha 19 de septiembre de 1995 se notificó al recurrente la apertura del expediente de derivación de responsabilidad subsidiaria, formulando alegaciones el 28 del mismo mes y dictándose el acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria el 5 de octubre, notificado el 13 de octubre de 1995, hasta la interposición de la reclamación económico administrativa el 31 de octubre siguiente no podía haberse consumado, en ningún caso, la prescripción.

De conformidad con el art. 139.2 de la Ley de la Jurisdicción, procede imponer las costas de este recurso a la Administración recurrente, sin que la cuantía de los honorarios del Letrado de la parte recurrida pueda exceder de los 1800 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.