STS, 30 de Marzo de 1999
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 30 Marzo 1999 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a treinta de Marzo de mil novecientos noventa y nueve.
En el recurso nº 176/1997, interpuesto por la entidad ESTUDIOS FINANCIEROS E INMOBILIARIOS DE MADRID, S.A., representada por el procurador don José Alberto Azpeitia Sánchez, asistido de letrado, contra Real Decreto 2.607/1996, de 20 de diciembre, por el que se aprueban las Normas para la Actualización de Balances regulada en el artículo 5 del Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, y en la disposición adicional primera de la Ley 10/1996, de 18 de diciembre, de medidas fiscales urgentes de corrección de la doble imposición interna intersocietaria y sobre incentivos a la internacionalización de las empresas; habiendo intervenido como parte demandada la Administración General del Estado, y en su representación y defensa el Abogado del Estado.
El 21 de diciembre de 1.996 se publica en el Boletín Oficial del Estado el Real Decreto
2.607/1996, de 20 de diciembre, por el que se aprueban las Normas para la Actualización de Balances regulada en el artículo 5 del Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, y en la disposición adicional primera de la Ley 10/1996, de 18 de diciembre, de medidas fiscales urgentes de corrección de la doble imposición interna intersocietaria y sobre incentivos a la internacionalización de las empresas.
La entidad ESTUDIOS FINANCIEROS E INMOBILIARIOS, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo, formalizando demanda con la súplica de que se dicte sentencia por la que se estime el recurso interpuesto contra el Real Decreto 2.607/1.996 y, en concreto, contra sus artículos 15 y 16, por entender que lo dispuesto en tal precepto y de manera especial en su apartado 2 del artículo 15, va contra lo dispuesto en el Real Decreto-ley que desarrolla, vulnerando el principio de jerarquía de las normas que establece el artículo 9 de la Constitución Española y el artículo 51 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.
La Administración recurrida contestó la demanda oponiéndose a ella, con la súplica de que se dicte sentencia desestimando el recurso por ser el Real Decreto impugnado plenamente ajustado a la Constitución y al resto del Ordenamiento Jurídico.
Sin práctica de prueba, se acordó en sustitución de la vista el trámite de conclusiones que fue evacuado por las partes.
Señalado día y hora para votación y fallo, tuvo lugar la reunión del Tribunal en el designado al efecto.
Aparecen observadas las formalidades de tramitación, que son las del procedimiento ordinario.VISTOS los preceptos legales invocados por las partes y los que son de general aplicación.
El Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, sobre Medidas Urgentes de Carácter Fiscal y de Fomento y Liberalización de la Actividad Económica, incluye en su Capítulo II, artículo 5, "Medidas sobre Actualización de Balances de las Empresas con pago de un gravamen único del 3 por 100 sobre las revalorizaciones de activos".
En su apartado 9 dispone que "El saldo de la cuenta Reserva de revalorización Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, será indisponible hasta que sea comprobado y aceptado por la Administración Tributaria. Dicha comprobación deberá realizarse dentro de los tres años siguientes a la fecha de cierre del balance en el que consten las operaciones de actualización, en la forma que reglamentariamente se determine. Una vez efectuada la comprobación o transcurrido el plazo para realizar la misma, el saldo de la cuenta podrá destinarse a la eliminación de resultados contables negativos, a la ampliación de capital social o, transcurridos diez años contados a partir de la fecha de cierre del balance en el que se reflejaron las operaciones de actualización, a reservas de libre disposición".
En desarrollo del artículo 5, se dicta el Real Decreto 2.607/1996, de 20 de diciembre, cuyo artículo 15 regula el "Destino del saldo de la cuenta >". En el mismo, después de recoger los tres destinos mencionados - eliminar los resultados contables negativos, ampliación de capital, reservas de libre disposición transcurridos diez años computados de la forma dicha-, indica en su apartado 2 que el saldo de la mencionada cuenta "no podrá ser distribuido, directa o indirectamente, a menos que la plusvalía haya sido realizada, entendiéndose que así ha sido, cuando: a) los elementos patrimoniales actualizados hayan sido contablemente amortizados en la parte correspondiente a dicha amortización; b) los elementos patrimoniales actualizados hayan sido transmitidos o dados de baja en los libros de contabilidad".
La entidad recurrente, ESTUDIOS FINANCIEROS E INMOBILIARIOS DE MADRID S.A., impugna este apartado 2, al considerar que desborda absolutamente el marco legal que le sirve de cobertura y, desnaturalizándolo, establece previsiones distintas de las recogidas en el Real Decreto-Ley. A su juicio, "la prohibición de que el saldo de la cuenta, una vez comprobada, no pueda ser distribuido, carece de toda base legislativa y, consiguientemente, es ilegal".
También impugna el artículo 16, en cuanto que las consecuencias que el Real Decreto-ley prevé para el caso de aplicación del saldo a finalidades distintas de las en él enumeradas -"integración del mismo en la base imponible del período impositivo en que dicha aplicación se produjo, no pudiendo compensarse con dicho saldo las bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores"-, hay que entenderlas referidas también al supuesto de su distribución antes de que la plusvalía haya sido realizada, que el apartado 2 del artículo 5 menciona. Por tanto, la ilegalidad o no de este precepto estará en función de lo que se resuelva sobre la del artículo 15.2.
La Disposición Adicional Primera del Real Decreto-ley 7/1996, faculta al Gobierno para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para su ejecución y desarrollo. Existiendo esta habilitación, la potestad reglamentaria no puede quedar constreñida a la simple reproducción y aclaración de la norma delegante, ya que entonces su función sería efímera, sino que ha de complementarla en la medida que sea indispensable para que aquélla adquiera su plena efectividad. Este complemento indispensable constituye, por tanto, el límite máximo de la norma delegada, que sería contraria al principio de jerarquía normativa, si impusiera restricciones o privaciones no establecidas, explícita o implícitamente, en la delegante. Ahora bien, para desentrañar cuál ha de ser el complemento indispensable del reglamento, no basta acudir a lo expresamente previsto en la Ley habilitante; sino que ha de tenerse en cuenta, en primer término, cuál es la finalidad que se persigue con su dictado y, en segundo lugar, cuál es el marco en que dicha norma con rango de ley se dicta.
La actualización de balances se configura en el Real Decreto-ley 7/1996, como voluntaria, si bien, con el fin de que las empresas se acojan a ella, se estimula, como indica su Exposición de Motivos, mediante su autorización "sin carga fiscal o con una carga fiscal simbólica". El objetivo que la medida persigue, expresado también en dicha exposición, es permitir a nuestras empresas "conocer sus costes reales de producción, determinar más exactamente su beneficio y potenciar la financiación interna de las mismas elevando, por tanto, su capacidad de acceso al mercado de capitales". Cualquier otra finalidad lucrativa, que se tratara de conseguir a través de la actualización de balances, excedería las previsiones de la norma y no disfrutaría de los beneficios derivados de esta medida.De aquí que, junto a los aspectos positivos reseñados, la actualización comporta ciertas restricciones dirigidas, fundamentalmente, a evitar que aquellos objetivos se frustren. A ello se refiere la limitación de los destinos que pueden darse al saldo de la cuenta de reserva de revalorización, y que son tres: eliminación de resultados contables negativos, ampliación de capital social y reservas de libre disposición.
Cuando el apartado 2 del artículo 15 del Real Decreto impugnado señala que el saldo de la cuenta no puede ser distribuido, directa o indirectamente, hasta que la plusvalía haya sido realizada, no está sino cumpliendo en forma expresa lo que implícitamente se encontraba contenido en el espíritu de la norma habilitante, y al que ya hemos hecho referencia. No se trata, por tanto, de un exceso de aquél respecto de ésta, sino de un complemento indispensable para su adecuada efectividad, que trata de evitar que el saldo se reparta haciendo inoperante el mantenimiento de aquellos tres destinos.
Si a pesar de ello se lleva a cabo la distribución, la consecuencia no puede ser otra que la indicada en el último párrafo de su artículo 5.9: la integración del saldo en la base imponible del período impositivo en el que la aplicación se produjo; impidiendo, de esta forma, que se consoliden los efectos derivados de la exclusión que prevé el apartado 8 del artículo 5º del Real Decreto-ley 7/1996.
Hay que tener presente, además, que el Real Decreto-ley 7/1996 se dicta en el marco de la Unión Europea, en plena vigencia de la Cuarta Directiva 78/660/CEE, de 25 de julio de 1.978, en cuyo artículo
33.2.c) se contiene prohibición similar a la de la norma que ahora se impugna; prohibición que la Directiva extiende, en contra de lo que piensa la recurrente, a todos los supuestos de revalorización de las inmovilizaciones corporales, como puede inducirse claramente de su dicción literal y del contexto en que se enmarca, cualquiera que sea la reseña contable de la cuenta. Pues bien, no puede pensarse que el Real Decreto-ley 7/1996 desconociera la existencia de la norma europea y posibilitara, aunque fuese implícitamente, destinos del saldo distintos a los prohibidos por ella. Una interpretación en tal sentido iría en contra de las reglas de la hermenéutica, contenidas en el artículo 3º.1 del Código Civil, debiendo, en consecuencia, desestimarse el recurso.
No se dan las circunstancias previstas en el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, a los efectos de una expresa condena en costas.
En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,
Que DEBEMOS DESESTIMAR el presente recurso interpuesto por la representación de la entidad ESTUDIOS FINANCIEROS E INMOBILIARIOS DE MADRID S.A., contra los artículos 15.2 y 16 del Real Decreto 2.607/1996, de 20 de diciembre, sobre normas para la actualización de balances, al ser los mismos ajustados a Derecho; sin expresa condena en costas.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. ÓSCAR GONZÁLEZ GONZÁLEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretaria, certifico.
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