STS, 30 de Abril de 1997

En la indicada fecha de 10 de abril de 1992, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 426/89, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Carlos Mauricio en nombre y representación de "Conservas Dotras Lamberti" contra Resolución del Ayuntamiento de Vigo de fecha 3 de octubre de 1989, sobre Plusvalía (expte. núm. RG 31.760/89); declarando nulo dicho acuerdo por ser contrario al ordenamiento jurídico, anulándolo. Sin imposición de costas".

Dicha sentencia se basa, entre otros, en los siguientes Fundamentos Jurídicos: "Primero.- El cuestionamiento de la liquidación girada del Impuesto sobre incremento del valor de los terrenos por el Ayuntamiento de Vigo, que trae causa de la transmisión puesta de manifiesto en una compraventa de dos quintas partes proindivisas de tres fincas urbanas sitas en Vigo por venta de los Hermanos Marcelino Domingo Ángel Sergio Antonia al Recurrente Conservas Dotras Lamberti S.A., se realiza por la parte actora sobre diversos aspectos de la mencionada liquidación, siendo el primero de ellos la posible prescripción de la Administración recurrida a liquidar la plusvalía realizada, por lo que deberá ser sobre dicha prescripción sobre lo primero que se pronuncie esta Sala siguiendo un orden lógico procesal, ya que de admitirla no será necesario entrar en la consideración de las demás cuestiones litigiosas, lo que de contrario sí procedería. Segundo.- La parte actora pone de manifiesto en su escrito de reposición de fecha 7 de junio de 1.989 ante el Ayuntamiento de Vigo que la transmisión de dichas fincas se había realizado en documento privado el 8 de febrero de 1982, también que se declara suspensión de pagos de la entidad recurrente por resolución del Juzgado de Primera Instancia de Vigo núm. 3 el 12 de marzo de 1983, y por último que con fecha 30 de enero de 1984 mediante escritura pública ante notario se eleva a público el inicial documento privado de la compraventa. El mismo recurrente reconoce que de acuerdo con la legislación aplicable del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre, la obligación de pagar el impuesto nace desde el momento de la transmisión realizada por documento privado, lo que no surte efectos en cuanto a la prescripción en virtud de lo dispuesto en el art. 1227 del Código Civil, lo que se recoge en el art. 97 del R.D. 3250/76, ó en el más específico de la Ordenanza tipo del Impuesto de Plusvalía, a través de la obligación del contribuyente o del sustituto de presentar la declaración ante la Administración Gestora. Esta obligación, debemos subrayarlo, no fue realizada por ninguno de los sujetos pasivos, ni parece que fuese su intención en ese momento ni enel posterior de la escritura pública, lo que no empece, sin perjuicio de la infracción tributaria que del incumplimiento de los deberes formales pudiera haberse derivado, al reconocimiento de otros derechos como el de la prescripción. Lo puesto de manifiesto de las actuaciones anteriores por parte del recurrente está hecho en orden a fijar una fecha para el comienzo del cómputo del período de la prescripción, que a su criterio o se sitúa en la declaración de la suspensión del año 1983, o en la fecha de la escritura pública de 1984, precisión que debemos estimar indiferente, puesto que la liquidación recurrida se produce el 12 de mayo de 1989 (notificación del 19 del mismo mes), por lo que a juicio de la parte actora en el juego de los arts. 64 y 65 de la Ley General Tributaria debe considerarse consolidada la prescripción del impuesto por haber transcurrido más de los cinco años exigidos por la Ley. Tercero.- Tal pretensión es rechazada en el informe del Servicio de Recursos e Asesoramiento do Concello de Vigo (folio 92) por aplicación del art.

66.1.c), interruptivo de la prescripción por cualquier actuación del sujeto pasivo, como, por ejemplo, la declaración a efectos del Impuesto de Plusvalía el 30 de septiembre de 1.987 (folio 1). Tal supuesto es negado por el recurrente con un "no rotundo", lo que centra la cuestión de la litis sobre la validez de la representación voluntaria -se entiende- de la persona que hizo la declaración a través del mencionado documento. Ciertamente existe a nivel doctrinal la convicción de que la regulación de la representación voluntaria está planteada con criterios flexibles en el Derecho tributario en su art. 43, de forma similar a lo que ocurre en el procedimiento administrativo, léase art. 24 de la LPA, y este criterio no formalista ha visto su recepción por la jurisprudencia del Tribunal Supremo (SS. 12.06.67 y 01.10.79,), aunque con una evolución muy matizada en pronunciamientos más recientes como la STS de 24.10.87, que comentaremos más adelante. En la contestación a la demanda como fundamentos de oposición se arguyen dos razonamientos: primero, que existe una declaración tributaria "suficiente" y segundo, sin descartar la hipótesis de validez de la representación social ("y aún en el hipotético supuesto por quien formalmente no representase a la sociedad recurrente ello no impide su plena validez..."), ello no obsta pues se trata de una "mera gestión" para la que se presume la representación. Cuarto.- La suficiencia de la declaración tributaria, es decir, su validez, ha de subsumirse en la propia validez de la representación, pues si esta no es conforme con el ordenamiento jurídico decae el fundamento de aquella. Fijémonos que la interrupción de la prescripción se sitúa por ambas partes en la existencia o no de una actuación del sujeto pasivo, es decir, del apartado c) del art. 66.1 de la LGT, no por una acción de la Administración, apartado a) del mismo precepto y que el art. 97.1 del R.D. 3250/76 atribuye a los contribuyentes, o en su caso a los sustitutos de éstos, la obligación de presentar ante la Administración gestora la declaración con los elementos que conducen a la liquidación procedente. En el plano subjetivo, el representante voluntario va a ocupar el papel del sujeto pasivo, ya sea como contribuyente o como sustituto -aspecto no aclarado- y en el plano objetivo va a aportar los elementos de la declaración; siguiendo los criterios flexibles expuestos supra bastaría con que tal representación voluntaria tuviese, al menos, la capacidad de obrar tributaria. Sin embargo, para dilucidar estos extremos del único elemento que dispone la Sala es la declaración del folio 1 del expediente donde la validez de la representación voluntaria ha de admitirse sólo a través de la firma ilegible que figura en el mismo. Resulta bastante evidente que no es la del representante legal del recurrente -en cuyo caso estaríamos ante la representación legal y no sería necesario seguir adelante el razonamiento- por la simple comparación de otras firmas existentes en autos y en el expediente con la firma del Sr. Mauricio ; ni tampoco se puede seguir otro conocimiento sobre tal representación voluntaria puesto que no existe ni siquiera una referencia al Documento Nacional de Identidad del firmante que nos pudiera llevar al conocimiento de su personalidad ni su domicilio, ni cualquier otro dato que pudiera llevar a su identificación y alcance de su representación, ni tampoco se puede extraer de la gestión realizada por el Ayuntamiento interesando aportación de datos (folio 2) -lo que ya hubiese interrumpido la prescripción en virtud de la actuación del art. 66.1.a) de la LGT-, puesto que no consta contestación en el expediente (en supuesta relación encontramos en idéntico pleito 758-90 documento donde el Alguacil da por desconocido el domicilio del interesado 29.12.88). Todo lo anterior lleva a cuestionar la rigurosidad de la Administración de Hacienda del Ayuntamiento de Vigo que ante una declaración realizada por una Sociedad Anónima el único requisito que exige es la de una firma ilegible para dar validez a una representación voluntaria. Y a tal consideración debe traerse a colación, dentro del ordenamiento tributario el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, que en su art. 27 dirigido a la representación voluntaria exige que ésta se acredite válidamente excepto para los demás actos que no sean de mero trámite, cuestión esta que nos conduce a la consideración del otro contraargumento alegado por la parte demandada. Quinto.- Aunque entendemos que al hablar de "actos de mero trámite"estamos ante un concepto jurídico que los que pueden clasificarse sin mayores problemas como "indeterminado" hemos de partir de que tales actos son los que no declaran derechos ni obligaciones del contribuyente. Insistiendo de nuevo en el art. 66.1.c) de la LGT la interrupción por la actuación del sujeto pasivo se produce porque conduce "al pago o liquidación de la deuda", si estamos declarando una obligación del contribuyente, o en el lenguaje del art. 27 RGR no son de mero trámite los actos que afectan "directamente a los derechos y obligaciones del obligado tributario", con lo que volvemos a reencontrarnos nuevamente con que la declaración sí afecta directamente a las obligaciones del sujeto pasivo. En pronunciamiento del TS ya señalado de S. de 24.10.87 referente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y ActosJurídicos Documentados el Alto Tribunal sobre la nulidad de la notificación hecha a una representación voluntaria se nos dice: "la presentadora actuó como mandatario del vendedor, sin que en ningún momento recibiera encargo del comprador (sujeto pasivo del impuesto), a quien ni siquiera conocía y el cual, a su vez, ignoraba la presentación del documento. En suma, el interesado fue colocado en una situación de indefensión contraria al haz de derechos y garantías consagrados en el art. 24 de la Constitución y...". Estas argumentaciones nos permiten llegar a la conclusión de que la pretendida representación voluntaria existente en el documento de la declaración del impuesto que el Ayuntamiento de Vigo exige carece de los más mínimos elementos que pudiera dar validez a tal representación para que pueda ser aceptada por esta Sala, sin que por otra parte se conozca tampoco ninguna subsanación a los defectos que la misma presenta".

Contra la citada sentencia se interpuso el presente recurso de apelación que, admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el Ayuntamiento apelante su escrito de alegaciones, y cumplidas las prescripciones legales, se señaló para votación y fallo la audiencia del día veintinueve del corriente mes de abril, fecha en la que tuvo lugar el acto.

El objeto del presente recurso de apelación se concreta en determinar la conformidad a derecho de la sentencia apelada, dictada con fecha 10 de abril de 1992 por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, y las cuestiones que se debaten, a tenor del escrito de alegaciones, son las siguientes:

1. Si la sentencia de instancia se pronunció acerca de una cuestión nueva, no recurrida previamente en la vía administrativa.

2. Si el plazo de prescripción para determinar la deuda tributaria quedó interrumpido por la presentación de la declaración a efectos del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, que obra en el expediente administrativo.

Respecto a la imposibilidad de que la jurisdicción se pronuncie sobre cuestiones nuevas, no planteadas previamente en la vía administrativa, la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa ha reducido el principio de "jurisdicción revisora" a sus justos límites, pues su Exposición de Motivos declara que esta jurisdicción es revisora sólo en cuanto requiere la existencia de un previo acto de la Administración sujeto al Derecho Administrativo, y, una vez dictado tal acto, el artículo 69.1 de dicho Texto permite que el demandante pueda fundar su pretensión, deducida en función de aquél, en cualesquiera motivos o razones y normas jurídicas que entienda son procedentes, hayan sido o no alegados en el procedimiento administrativo, o con anterioridad, siempre que, sin embargo, no se planteen cuestiones nuevas ni se innoven las pretensiones básicas.

Pero, matizando y, en cierto modo, confirmando lo anterior, el artículo 79.1 del mismo Texto establece que "en los escritos de conclusiones no podrán plantearse cuestiones no suscitadas en los escritos de demanda y contestación", porque, en definitiva, si la pretensión, delimitada por la petición y su fundamentación básica, se formuló en la demanda y la oposición a la pretensión en la contestación a aquélla, completando así, con la prueba practicada, la instrucción del proceso, el comentado trámite de conclusiones no puede tener otra finalidad que presentar al Tribunal el resumen sucinto de las respectivas posiciones (acerca de los hechos alegados y de la prueba en su caso practicada), circunscribiéndose a lo ya discutido en la parte expositiva de las actuaciones, sin poder adicionar o proponer cuestiones nuevas.

Hemos repetido en reiteradas ocasiones que no cabe confundir la cuestión litigiosa, que determina objetivamente el ámbito del proceso, y los motivos o razones jurídicas que se alegan como soporte de lo pretendido, cuya variación o aplicación puede realizarse en cualquier momento o hito procesal, porque una cosa es el factor diferencial de lo que constituye la esencia identificadora, en sus matices básicos, del objeto controvertido planteado (entendiendo por objeto -ya que el vocablo es susceptible de más de una acepciónla materia o tema planteado, en su prístino y verdadero contenido, que es lo que sirve de base y configura la petición y pretensión correspondientes y se traduce o plasma, en definitiva, en el concepto de "cuestión"), y otra cosa distinta es el argumento o motivo o el razonamiento empleado en justificación de lo pretendido en relación con la materia o tema básico controvertido. En realidad, los dos componentes referidos pueden enmarcarse, uno, en el ámbito propio de los puros hechos y, el otro, en el de la dialéctica, la lógica y el derecho, circunstancia que explica la inalterabilidad que debe existir en el planteamiento y fijación, aunque sea genérica, de lo perteneciente al primer campo (supuesto de hecho), sobre todo y especialmente en los escritos de conclusiones, y la elasticidad y ductilidad permitida en el campo de lo segundo (fundamentos orazonamientos jurídicos).

En el presente supuesto y sin perjuicio de que el concreto punto de la falta de virtualidad de la declaración a efectos de la Plus Valía, que obra en el expediente administrativo, se sustenta por vez primera en la vía jurisdiccional, tanto en vía administrativa como en la vía jurisdiccional se había solicitado expresa y directamente lo mismo: la prescripción del derecho del Ayuntamiento de Vigo a determinar la deuda tributaria y que se declare nula y contraria a derecho la liquidación del Impuesto controvertida, por lo que no se plantea una cuestión nueva en sentido estricto, sino que se aportan nuevos matices hermenéuticos de los elementos de juicio o de las argumentaciones expuestas en la previa vía administrativa y que son elemento básico del acto liquidatorio. A mayor abundamiento, en el escrito de contestación a la demanda, el Ayuntamiento sin oponer la existencia de "cuestión nueva", tuvo la oportunidad de rebatir las alegaciones planteadas al respecto por la entidad actora.

La primera cuestión de fondo que plantea el Ayuntamiento apelante es si la declaración, a efectos del Impuesto, que obra en el expediente administrativo, goza de fuerza interruptiva de la prescripción. La sentencia de instancia entiende que la validez de dicha declaración ha de subsumirse en la propia validez de la representación y, habida cuenta que de dicho documento no puede deducirse ni la personalidad, ni el domicilio ni el Documento Nacional de Identidad del declarante, debe concluirse que no se ha acreditado la representación voluntaria de la Sociedad Anónima adquirente.

De las actuaciones y del expediente administrativo, resultan los siguientes hechos determinantes de la cuestión controvertida:

1. El 28 de mayo de 1971 falleció Dª Laura , siendo herederos de sus bienes sus hijos Dª Antonia , D. Ángel , D. Domingo , D. Marcelino y D. Sergio .

2. Mediante documento privado de compraventa, de 8 de febrero de 1982, D. Ángel y D. Marcelino vendieron a la sociedad Conservas Dotras-Lamberti S.A. la finca objeto de las presentes actuaciones. Dicho documento fué elevado a público el 30 de enero de 1984.

3. El 29 de septiembre de 1987, se presenta en el negociado de Plus Valía del Ayuntamiento de Vigo declaración a efectos del Impuesto en la que se hace constar la adquisición por parte de Conservas Dotras Lamberti, por compra a Dª Laura y otros, de la finca de autos en virtud de escritura notarial de 30 de enero de 1984. La firma que obra en dicha declaración resulta ilegible.

4. Mediante oficio de 13 de octubre de 1988, el Ayuntamiento requiere a Conservas Dotras- Lamberti S.A. ampliación de datos, sin que conste la notificación del oficio a la sociedad destinataria.

5. El 21 de abril de 1989, el Ayuntamiento de Vigo gira liquidación del Impuesto a la sociedad Conservas Dotras-Lamberti S.A. Se practica la notificación mediante correo con acuse de recibo, en 19 de mayo siguiente, según el acuse de recibo obrante en el folio 6 del expediente administrativo.

El Ayuntamiento apelante entiende que la citada declaración goza de la virtualidad suficiente para provocar la interrupción de la prescripción, habida cuenta que, además, a consecuencia de la misma, se inició la actuación municipal tendente a recabar datos complementarios.

En este sentido, las declaraciones juradas constituyen, en palabras del artículo 66.1.c) de la Ley General Tributaria, "una actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda", con trascendencia interruptiva del plazo de prescripción a que se refiere el artículo 64.a) del mismo texto, en cuanto, a tenor de lo previsto en el artículo 97 del Real Decreto 3250/1976, los adquirentes del terreno transmitido (o, en su caso, los sustitutos de éstos) vienen obligados a presentar ante la Administración gestora la declaración que determina la Ordenanza respectiva, y, por tanto, sus actuaciones encaminadas a tal fin gozan de virtualidad, por emanar de un sujeto pasivo interesado, para provocar la interrupción de la prescripción que se analiza, pues así está declarado reiteradamente por esta Sala, bastando para generar la interrupción de la prescripción la intervención unilateral de cualquiera de los sujetos pasivos, los contribuyentes o los sustitutos, pues, obligados normativamente ambos a hacer lo necesario para que la Administración lleve a la práctica su actividad exaccionadora, es indiferente que sean unos u otros de ellos, con conocimiento o no de los no actuantes, quienes realicen la declaración liquidatoria (que, ante el claro carácter objetivo de la prescripción, tiene efectos interruptivos de la misma), sin que el desconocimiento de la incoación del expediente de gestión por los no actuantes iniciales pueda generar indefensión a sus intereses, porque, una vez que se les notificaron las liquidaciones, han gozado y ejercido la oportunidad de presentar cuantas reclamaciones y recursos, administrativos y jurisdiccionales, han estimado oportunos.En consecuencia, en el caso presente, no puede entenderse que el cómputo de dicho plazo de prescripción quedase truncado por la presentación, en 29 de septiembre de 1987, de la declaración jurada ante el Ayuntamiento, habida cuenta que no consta dato alguno que permita identificar quien realizó el referido documento, que su presentación por iniciativa de la sociedad adquirente ha sido negada por ésta en su escrito de demanda y que tampoco resulta acreditado que hubiera sido presentada por cualquiera de los otros obligados tributarios. De lo cual se deduce que el documento de constante referencia carece de predicamento para entender interrumpido el plazo de prescripción, iniciado el 30 de enero de 1984 (fecha del otorgamiento de la escritura pública de compraventa), por lo que en el momento en que se notificó la liquidación, en 19 de mayo de 1989, había prescrito la deuda tributaria.

La precedente conclusión no queda desvirtuada por el oficio dirigido a la sociedad Conservas Dotras-Lamberti S.A., en 13 de octubre de 1988, habida cuenta que cuenta que el artículo 66.1.a) de la Ley General Tributaria dice claramente que el plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se interrumpe por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible. En consecuencia, no puede aducirse válidamente por la Corporación que el oficio de 13 de octubre de 1988, requiriendo ampliación de datos, goza de la fuerza interruptiva pretendida porque ninguna constancia existe de que dicho requerimiento haya sido recibido por la destinataria del mismo.

De lo anterior se concluye la necesidad de confirmar la sentencia de instancia por cuanto la prescripción se consumó, en el caso presente, el 30 de enero de 1989, es decir, con anterioridad a la fecha de la notificación de la liquidación del Impuesto, efectuada el 19 de mayo de 1989.

No hay méritos para hacer una expresa condena en costas.

Por todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,