STS, 26 de Julio de 2002

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. Que estimando parcialmente el recurso contencioso-administrativo promovido por Pieles Campillos, S.A., contra los actos y disposiciones que se concretan en el primer fundamento jurídico de esta sentencia, anulamos la liquidación efectuada para que se practique ésta ajustada a las normas señaladas en el fundamento jurídico 4º, desestimándolo en los demás. Sin declaración de costas".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de la entidad mercantil PIELES CAMPILLOS, S.A. el día 13 de Marzo de 1997, a la de la DIPUTACIÓN PROVINCIAL DE MALAGA, parte codemandada, el día 17 de Marzo de 1997, a la del AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS, parte demandada, el día 13 de Marzo de 1997 y a la del PATRONATO DE RECAUDACIÓN PROVINCIAL DE MALAGA el día 22 de Mayo de 1997.

EL AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS, representado por su Letrado, presentó con fecha 25 de Marzo de 1997 escrito de preparación del recurso de casación en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía acordó, por Providencia de fecha 4 de Junio de 1997 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La representación procesal del AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS, presentó escrito de formalización y de interposición del recurso de casación en el que expuso los antecedentes que consideró necesarios, reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló dos motivos casacionales, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia por la que con estimación del recurso de casación, se anule la sentencia recurrida, declarando la plena aplicación de los coeficientes e índices de situación aplicados por el Ayuntamiento mediante la Ordenanza Fiscal publicada el 13 de Agosto de 1992 en los términos previstos por el artículo 102.1 3º de la L.J., con imposición de costas a la parte adversa, pues como lo solicito es de hacer en Justicia que atentamente pide".

Esta Sala Tercera -Sección Primera- del Tribunal Supremo acordó por Providencia de fecha 22 de Junio de 1998 admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones realizadas a la Sección Segunda en cumplimiento de las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Terminada la sustanciación del recurso de casación, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 16 de Junio de 2002, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Para la mejor comprensión de los dos motivos casacionales y mas acertada resolución del presente recurso de casación, es conveniente exponer los antecedentes y hechos mas significativos y relevantes.

EL AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS practicó liquidación a la entidad mercantil PIELES CAMPILLOS, S.A., por el concepto de Impuesto sobre Actividades Económicas, epígrafe 1-4561 "Peletería natural", ejercicio 1992, con cuota de tarifa de 1.161.866 ptas, coeficiente municipal 1'070, índice de situación 1'065 y recargo provincial del 40%, con deuda tributaria total de 1.788.750 ptas.

La entidad mercantil PIELES CAMPILLOS, S.A. presentó recurso de reposición con fecha 9 de Diciembre de 1992, ante el PATRONATO DE RECAUDACIÓN PROVINCIAL DE MÁLAGA, impugnando indirectamente la liquidación por entender que la Ordenanza Fiscal del Impuesto sobre Actividades Económicas, bajo cuyo amparo se dictó, era contraria a Derecho. Este recurso de reposición fue desestimado por resolución expresa de dicho PATRONATO de fecha 18 de Junio de 1993.

La entidad mercantil PIELES CAMPILLO, S.A., no conforme con esta resolución desestimatoria, interpuso recurso contencioso-administrativo nº 1647/1993 ante la Sala correspondientes, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, y en el momento procesal oportuno presentó escrito de demanda en el que formuló, en esencia, las siguientes alegaciones: 1ª.- La liquidación impugnada no contiene la totalidad de los elementos esenciales del Impuesto sobre Actividades Económicas, pues falta el valor del m2 en pesetas de la superficie (Regla 14-1-F, d) del Real Decreto Legislativo 1175/1990, y los coeficientes correctores. 2ª.- La notificación mediante "personación" del representante del sujeto pasivo en la Oficina gestora es incorrecta jurídicamente. 3ª.- La Ordenanza Fiscal del Impuesto sobre Actividades Económicas se publicó en el Boletín Oficial de la Provincia el 13 de Agosto de 1992, vencido el plazo del 1 de Julio de 1992, establecido por la Disposición Adicional 19ª de la Ley 18/1991, de 6 de Junio. 4ª.- Dicha Ordenanza Fiscal carecía de un riguroso estudio económico-jurídico. 5ª.- El Impuesto sobre Actividades Económicas se devengó a partir del 1 de Enero de 1992, sin embargo a los contribuyentes se les obligó con anterioridad a dicha fecha a presentar las "declaraciones censales". 6ª.- Recalcó que se trataba de una impugnación indirecta de la Ordenanza Fiscal, referida. 7ª.- El Acuerdo de la Diputación Provincial de establecimiento del Recargo Provincial del 40% carece también de la preceptiva memoria económica, financiera y jurídica. 8ª.- Por último, mantuvo que la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, en la parte relativa al Impuesto sobre Actividades Económicas era inconstitucional.

Sustanciado el recurso contencioso-administrativo, la Sala de instancia dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, estimándolo parcialmente, de acuerdo con los siguientes fundamentos, expuestos sintéticamente, y con los subsiguientes pronunciamientos: 1º.- La notificación de la liquidación contenía todos los elementos esenciales. Rechazó esta alegación. 2º.- La notificación mediante "personación" del representante del sujeto pasivo en la Oficina gestora, fue autorizada por la Disposición transitoria 4ª del Real Decreto 1172/91, de 26 de Julio, sobre Normas de Gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, que dispuso: "La notificación se practicará en la Administración o Delegación de Hacienda donde debió presentar la declaración del alta, mediante personación del sujeto pasivo. Rechazó esta alegación. 3º.- Declaró la nulidad de la Ordenanza Fiscal, del Impuesto sobre Actividades Económicas, por haberse publicado fuera de plazo, por tanto eran nulos el "coeficiente municipal de incremento de las cuotas mínimas de Tarifa", y los "índices de situación", pudiendo, no obstante exigir en 1992, las cuotas mínimas. Aceptó en parte esta alegación. 4º.- Consideró que la falta del estudio o memoria económico-financiera no podía tenerse en cuenta, porque de acuerdo con doctrina reiterada y completamente consolidada de la Sala Tercera, los vicios de forma, no podían suscitarse en los recursos indirectos. Rechazó esta alegación. 5º.- La presentación de las declaraciones censales con anterioridad al 1 de julio de 1992 no constituyen vulneración alguna del Ordenamiento jurídico. Rechazó esta alegación. 6º.- La falta de memoria económico-financiera relativa al establecimiento del Recargo Provisional tampoco puede plantearse en un recurso indirecto. Rechazó esta alegación. 7º.- La exigencia retroactiva del Impuesto sobre Actividades Económicas era conforme a Derecho, porque así lo dispuso el Real Decreto Ley 4/1990, de 28 de Septiembre. 8º.- Por último rechazó la extemporaneidad del recurso contencioso-administrativo de instancia.

Se aprecia que la estimación parcial se refiere a la alegación 3ª, por publicación fuera de plazo de la Ordenanza Fiscal, que declaró nula de pleno derecho, aunque acertadamente dispuso que el AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS sí podía exigir las cuotas mínimas de Tarifa, pues éstas traían su causa del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, que aprobó las Tarifas y la Instrucción del Impuesto de Actividades Económicas, y no de la Ordenanza Fiscal, que sólo se pronunció sobre el coeficiente de incremento de dichas cuotas y sobre los índices de situación.

El primer motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, por extemporaneidad del recurso contencioso-administrativo de instancia, argumentando que la Ordenanza Fiscal del Impuesto sobre Actividades Económicas se publicó en el Boletín Oficial de la Provincia el día 13 de Agosto de 1992, en tanto que el recurso contencioso- administrativo contra ella se interpuso el 29 de Julio de 1993, es decir superado el plazo legal de dos meses.

La Sala rechaza este primer motivo casacional, porque el recurso contencioso-administrativo es indirecto, es decir de los previstos y regulados en el artículo 39 de la Ley jurisdiccional, en los cuales lo que se impugna son los actos administrativos singulares, en este caso la liquidación, aunque el fundamento del recurso consista en que la disposición bajo cuyo amparo se dictó, no es conforme a Derecho, luego los plazos impugnatorios vienen determinados por la fecha de la notificación de la liquidación, a efectos del preceptivo recurso de reposición, y por la fecha de la resolución expresa o presunta de este recurso, pero no por la fecha de publicación de la disposición general pretendidamente nula.

La Sala rechaza este primer motivo casacional.

El segundo motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, por infracción de la Disposición Adicional 19 de la Ley 18/1991, (del I.R.P.F.) que modificó la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 39/1988, de Haciendas Locales, porque el retraso en la publicación de la Ordenanza no provoca la nulidad del Acto de imposición municipal (señalamiento del coeficiente de incremento y del índice de situación) sino que se trata de un acto irregular.

La Sala rechaza este segundo motivo casacional, por las razones que a continuación aduce.

La Disposición Transitoria Tercera de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, preceptuó que: "1. El Impuesto sobre Actividades Económicas, comenzará a exigirse en todo el territorio nacional a partir del día 1 de Enero de 1991. En su caso, y para que pueda surtir efectos a partir del 1 de Enero de 1991, los Ayuntamiento deberán fijar, antes de esa fecha, los coeficientes e índices a aplicar sobre las cuotas mínimas contenidas en las Tarifas del Impuesto. Asimismo, los recargos que establezcan las Diputaciones sobre las cuotas mínimas, que deban ser exigidas a partir del día 1 de Enero de 1991, serán fijados antes de esta fecha".

Este precepto respetaba el principio general, consistente en que los Actos de imposición y de ordenación, para que rijan a partir del 1 de Enero de un ejercicio determinado, deben adoptarse y publicarse con anterioridad a dicha fecha.

El Real Decreto-Ley 4/1990, de 28 de Septiembre, prorrogó la entrada en vigor del Impuesto sobre Actividades Económicas a partir del 1 de Enero de 1992, y mantuvo que "para que puedan surtir efecto a partir del 1 de Enero de 1992, los Ayuntamientos deberán fijar antes de esta fecha los coeficientes e índices a aplicar sobre las cuotas mínimas municipales contenidas en las tarifas del Impuesto".

Se observa que respetó el principio general de eficacia de los Actos de imposición y ordenación que exige que para su entrada en vigor el 1 de Enero del año considerado, tales Actos han de ser adoptados y publicados con anterioridad a dicha fecha.

Esta prórroga se debió a que las Tarifas y la Instrucción se aprobaron por Real Decreto-Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre y las Tarifas e Instrucción de la Ganadería independiente se aprobaron por Real Decreto Legislativo 1259/1991, de 2 de Agosto, de manera que apenas había tiempo para que los Ayuntamientos realizaran los correspondientes estudios económicos-financieros y tramitaran los expedientes de aprobación de los correspondientes Actos de imposición y ordenación (Coeficientes de incremento e Índice de situación), por ello en la misma fecha se procedió a la prórroga citada.

Pero, a su vez, si los Ayuntamientos no adoptaban tales acuerdos antes del 1 de Enero de 1992, no podrían exigir el Impuesto sobre Actividades Económicas durante el ejercicio 1992, por ello, aprovechando la promulgación de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que nada tenía que ver con la cuestión, se aprobó la Disposición Adicional 19ª, que redactó de nuevo la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, de Haciendas Locales, preceptuando: "Con efectos exclusivos para el período impositivo de 1992 y en orden a la exacción del Impuesto que se devenga el 1 de Enero de ese año, las Ordenanzas fiscales por las que, al amparo de lo previsto en los artículos 88, 89 y 124, se fije el coeficiente de incremento, las escalas de índices de situación y el recargo provincial que hayan de ser aplicados en el referido período, deberán publicarse en los términos previstos en el artículo 17.4 de la presente Ley, antes del 1 de Julio de dicho año (...)".

Nos hallamos, pues, ante una disposición transitoria que excepcionalmente para el ejercicio 1992 permitió su aplicación desde el 1 de Enero de 1992, siempre que los Actos de imposición y de ordenación (aprobación y regulación del coeficiente de incremento e Indice de situación, y establecimiento del Recargo Provisional, aplicables a las cuotas mínimas) se publicase antes del 1 de Julio de 1992, precepto que constituye una excepción al principio general de eficacia temporal de dichos Actos, y, en especial, de las Ordenanzas fiscales.

La publicación por el Ayuntamiento de Campillos de los Actos de imposición y de ordenación del Coeficiente de incremento e Indices de situación aplicables a las cuotas mínimas, con fecha 13 de Agosto de 1992, no afecta en absoluto a su validez, sino simplemente a su eficacia temporal, que ya no podía ser el 1 de Enero de 1992, sino el 1 de Enero de 1993, lo cual no empece para que desde el 1 de Enero de 1992 pueda dicho Ayuntamiento exigir las cuotas mínimas, pues estas entraron en vigor en dicha fecha, ordenándolo así la Disposición Transitoria Tercera , de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, según la redacción dada por el Real Decreto Ley 4/1990, de 28 de Septiembre, por supuesto, sin Coeficiente de incremento e Indices de situación, por ser éstos eficaces a partir del 1 de Enero de 1993.

La sentencia de instancia razonó sobre esta cuestión de la siguiente manera, que reproducimos textualmente, para su correcta interpretación: "Sin embargo, la sanción de nulidad de la Ordenanza no puede prosperar, con el alcance pedido, pues el impuesto se exige en todo el territorio nacional desde el día 1 de Enero de 1992, es decir, con independencia de la publicación o no de la Ordenanza. Ahora bien, cuando el Ayuntamiento no publica en firme el establecimiento de coeficientes e índices la consecuencia es la nulidad de su imposición (subrayado por esta Sala Tercera) en tales coeficientes e índices, teniéndose que aplicar los artículos 86 y 89 con las cuotas mínimas fijadas en la tarifa del coeficiente y con el índice mínimo fijado en el artículo 89 de la Ley 39/1988".

Si traemos a colación el fallo que dice: "... anulamos la liquidación efectuada (subrayado por esta Sala Tercera) para que se practique ésta ajustada a las normas señaladas en el fundamento jurídico 4º, desestimándolo en lo demas", es claro que la sentencia de instancia no anuló el Acto de Imposición y su Ordenanza, sino que los consideró ineficaces, a efectos del ejercicio 1992, por la extemporaneidad de su publicación, y por ello lo que acertadamente anuló fue la liquidación.

En cambio, la Sala discrepa sobre cómo debe practicarse en este caso concreto la liquidación del Impuesto sobre Actividades Económicas. La tesis de la sentencia de instancia es que debe aplicarse el coeficiente de incremento mínimo regulado en el artículo 88, así como el Indice de situación mínimo, establecido en el artículo 89, de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre.

Conviene reproducir ambos preceptos, según la redacción inicial de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, de Haciendas Locales, vigente durante el ejercicio 1992:

Artículo 88. "Los Ayuntamientos podrán incrementar las cuotas mínimas fijadas en las Tarifas del Impuesto, mediante la aplicación sobre las mismas de un coeficiente único para todas las actividades ejercidas en sus respectivos términos municipales, con arreglo a la siguiente escala : A) Municipios con población de derecho hasta 5.000 habitantes.... Hasta 1'4 (...) E) Municipios con población de derecho superior a 100.000 habitantes... Hasta 2."

Se aprecia que no existe ciertamente un coeficiente de incremento mínimo, sino distintos máximos 1'4, 1'6, 1'7, 1'8 y 2, de manera que el pronunciamiento de la sentencia es matemáticamente indeterminado.

Artículo 89: " Además del coeficiente regulado en el artículo anterior, los Ayuntamientos podrán establecer sobre las cuotas mínimas o, en su caso, sobre las cuotas incrementadas por aplicación de dicho coeficiente, una escala de índices que pondere la situación física del establecimiento dentro de cada término municipal, atendiendo a la categoría de la calle en que radique. El índice mínimo de la referida escala no podrá ser inferior a uno y el máximo no podrá exceder de dos".

Respecto de los índices de situación, aplicables a las distintas calles, no cabe hablar de un sólo índice, sino de varios, según la dispersión que el Ayuntamiento establezca, que en la redacción inicial del precepto, era libre, y que posteriormente se reguló el número de categorías de las calles y el incremento entre una y otra categoría.

En ambos preceptos se confiere legalmente a los Ayuntamientos ("podrá") la facultad de establecer el coeficiente multiplicador y los índices de situación, pero no se les obliga, de modo que si un Ayuntamiento concreto no hace uso de tal facultad, en su término municipal se aplicarán sencillamente las cuotas mínimas de Tarifa.

Este es el caso del Ayuntamiento de Campillos, pues los Actos de Imposición y de Ordenación por los que estableció el coeficiente y los índices de situación carecían de eficacia en el ejercicio 1992, lo cual es lo mismo que si no hubiera ejercitado para dicho ejercicio tal facultad, de modo que eran aplicables sencillamente las cuotas mínimas de Tarifa sin ningún coeficiente de incremento e índices de situación.

Esta es la interpretación correcta, pero es lo cierto que la entidad mercantil PIELES CAMPILLOS, S. A. no recurrió en casación la sentencia de instancia, ni por supuesto el AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS iba a mantener esta interpretación porque le perjudica, razón por lo cual ha de respetarse en este punto concreto la sentencia de instancia.

En relación con otra liquidación por este Impuesto, ejercicio 1992, practicada por el Ayuntamiento de Campillos, esta Sala ha mantenido doctrina similar en la Sentencia de fecha 15 de Julio de 2002 (Rec. de Casación nº 4791/1997).

La Sala rechaza este segundo motivo casacional.

Desestimado el presente recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación al AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS, parte recurrente.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Desestimar el recurso de casación nº 5890/97, interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS, contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 5 de Marzo de 1997, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 1647/1993, seguido a instancia de la entidad mercantil PIELES CAMPILLOS, S.A.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación al AYUNTAMIENTO DE CAMPILLOS.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.