STS, 26 de Febrero de 2001

En la indicada fecha de 4 de julio de 1995, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó la sentencia número 698, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo seguido por el Procurador Sr. Reynolds de Miguel, en nombre de la "Entidad Austral Inmobiliaria, S.A.", y por el Procurador Sr. Infante Sánchez, en nombre de "Promociones Riojanas, S.A.", contra resolución del Ayuntamiento de Madrid, de 21 de diciembre de 1992, y anulamos por no ser conforme a derecho la resolución impugnada en tanto en cuanto la liquidación ha ser la de 8.206.293 ptas, según se dice en el Fundamento Décimo, pero sobre tal cifra se reconoce para la oportuna deducción la cantidad de mil pts/m2, en concepto de mejoras permanentes, desestimando el recurso en todo lo demás; sin costas".

Contra la citada sentencia, la representación procesal de la entidad AUSTRAL INMOBILIARIA S.A. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE MADRID recurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 20 de febrero de 2001, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Como se indica en la sentencia recurrida y se infiere de todos los datos obrantes en el expediente y en los autos jurisdiccionales de instancia, los hechos básicos determinantes de las presentes actuaciones son los siguientes:

1. Habiendo adquirido la entidad ahora recurrente, con fecha 6 de julio de 1976, unos terrenos sitos en el lugar denominado La Portezuela, entre las Avenidas de Burgos y Pío XII, de Madrid, vendió, después, mediante escritura pública de 8 de abril de 1986, a la entidad Promociones Riojanas S.A., la parcela A-10-IV-V, bloques 17 y 18, del citado terreno, con una extensión de 2.569 ms2, transmisión que fué objeto de la liquidación, por importe de 8.206.293 pesetas, de fecha 29 de agosto de 1986, del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (IMIVT), en base a un valor inicial, en 1976, de 18.397 P/m2 y a un valor final, en 1986, de 33.450 P/m2.

2. Interpuesto, el 24 de octubre de 1986, por la entidad contribuyente, Austral Inmobiliaria S.A., el oportuno recurso de reposición (cuyos documentos acompañatorios fueron ampliados mediante escrito de 2 de diciembre de 1986, en cumplimiento del requerimiento municipal que al respecto se le había hecho el 14 de noviembre de dicho año), el Ayuntamiento, con fecha 9 de abril de 1987, resolvió que procedía rectificar la liquidación porque se había comprobado que la 'edificabilidad del terreno' aplicada al valor de repercusión de 16.500 P/m2 (según el Indice de Tipos Unitarios vigente) era superior a la que se tuvo en cuenta en la liquidación impugnada y, en consecuencia, fijó como nueva cuota tributaria la de 9.026.759 pesetas (partiendo de un valor inicial de 20.237 P/m2 y de un valor final de 36.795 P/m2).

3. Notificada (al parecer, con fecha 8 de marzo de 1988) la citada nueva liquidación a la entidad adquirente, Promociones Riojanas S.A., ésta comunicó al Ayuntamiento, el 16 de mayo de 1988, que el sujeto pasivo contribuyente era la entidad ahora recurrente y que debía cumplirse el requisito de notificar a la misma la citada exacción.

4. El 15 de octubre de 1991, el Ayuntamiento estimó tal solicitud y, tras decretar la baja de la certificación de descubierto ya emitida de la deuda tributaria (anulando la vía de apremio ya iniciada), acordó que se notificase la nueva liquidación a Austral Inmobiliaria S.A.

5. Notificada la anterior resolución a Promociones Riojanas S.A. con fecha 3 de enero de 1992, se intentó notificarla a Austral Inmobiliaria S.A. los días 12 de junio y 8 de septiembre de ese mismo año 1992, rehusando la misma, en ambos casos, hacerse cargo de las comunicaciones, indicándosele en la segunda de ellas que podía retirarla en el Negociado de Notificaciones de la Corporación; y, el 11 de octubre de 1992, se intentó notificar, ante testigos, sin tampoco conseguirlo, a la ahora recurrente, la providencia de apremio dictada en la vía recaudatoria ejecutiva de nuevo incoada.

6. El 17 y el 23 de noviembre de 1992, ambas entidades, sujetos pasivos sustituto y contribuyente, interpusieron sendos recursos de reposición contra la comentada providencia de apremio (que, notificada a Promociones Riojanas S.A. el 28 de octubre de 1992, había sido puesta en conocimiento, seguidamente, por la misma, a Austral Inmobiliaria S.A.), los cuales fueron estimados en parte por acuerdo de 15 de enero de 1993, en el que, tras reconocer que seguían existiendo defectos de notificación, se decretó la baja de la certificación de descubierto y la reposición de las actuaciones al trámite de cobro en período voluntario; acuerdo contra el que se dedujo el recurso contencioso administrativo número 674/1993.

La sentencia de instancia, tras admitir que en la resolución dictada en vía de reposición el 9 de abril de 1987 y en la nueva liquidación consecuentemente girada había incurrido el Ayuntamiento en una clara "reformatio in peius" (y procedía, por tanto, restaurar la viabilidad de la primitiva liquidación, cuya cuota era de 8.206.293 pesetas), declaró, en los Fundamentos de Derecho Noveno, Décimo y Décimoprimero, respecto a las tres cuestiones de fondo planteadas (prescripción, valor final y mejoras permanentes), lo siguiente:

1. - "En relación con la 'prescripción' de la acción tributaria no hay términos hábiles para su acogimiento, a la vista de los trámites e incidencias surgidos en el procedimiento administrativo y relacionados detalladamente por la representación municipal (así como también al leer el documento de aviso de notificación que figura en el expediente con fecha 8 de septiembre de 1992, en el que el Agente Notificador escribe que 'rehusa firmar y decir su nombre')".

2. - "En cuanto al fondo de la cuestión, a más de referirnos a las sentencias ya citadas, números 178 y 243 de 1994 (dictadas en los recursos contencioso administrativos números 475 y 2297 de 1989), citar tan sólo, en lo relativo al 'valor final' aplicado, de 36.795 p/m2 (33.450 P/m2 en la primitiva liquidación), que pueden reiterarse los razonamientos de tales sentencias, teniendo en cuenta, eso sí, que los Indices aplicados son los del trienio 1986-1988 (siendo, de todos modos, aplicables al presente caso los argumentos en ellas utilizados)".

3. - "En orden a la 'valoración de las mejoras permanentes' llevadas a cabo en el terreno en el período impositivo, reiterar también lo dicho, en el Fundamento Cuarto de las citadas sentencias, sobre que, a la vista de las valoraciones realizadas, así como de la prueba aportada, considerada en su conjunto y desde los criterios lógicos que nos exigen partir de los valores aplicados en la liquidación, con arreglo a la propia naturaleza del Impuesto y a los factores que concurren en el incremento del valor de los terrenos, procede fijar, como valor unitario en concepto de mejoras permanentes, la cifra de 1.000 P/m2".

El presente recurso de casación, promovido al amparo de los ordinales 3 y 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se funda en los siguientes motivos de impugnación:

1. Con base en el ordinal 3 del citado precepto: Infracción de los artículos 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, LOPJ, y 24 y 120.3 de la Constitución, CE, porque la sentencia de instancia no está debidamente motivada y, en cierto modo, incurre en una incongruencia omisiva parcial, pues, (a), el Fundamento de Derecho Décimo no recoge los criterios aplicables a este recurso sino que se remite a los de otras sentencias dictadas en otros procedimientos, sin siquiera citar las líneas esenciales del contenido de las mismas, de forma que, de la lectura de la sentencia, no puede apreciarse la motivación para desestimar el criterio impugnatorio alegado en la demanda y en conclusiones; (b), en el Fundamento de Derecho Décimoprimero no se señala qué partidas son admisibles o no de las contenidas en el concepto de mejoras, ni se hace mención tampoco de las que aparecen en el informe pericial que obra en autos, acudiéndose a criterios tan amplios y poco precisos que, con indefensión de la recurrente, no es posible determinar ahora el por qué el quantum deducible en concepto de mejoras ha quedado reducido a la cifra de 1.000 P/m2; y, (c), existe una prueba pericial en autos -a la que no hace referencia la sentencia de instancia- que determina que el valor final de la liquidación difiere del utilizado por el Ayuntamiento y admitido por el Tribunal a quo y que acepta, como cantidad deducible en concepto de mejoras, una cifra muy superior a la fijada en la sentencia.

2. Con base en el ordinal 4 del citado artículo 95.1 de la LJCA: Infracción de los artículos 64, 65 y 66 de la Ley General Tributaria, LGT, porque ha prescrito la acción del Ayuntamiento para el cobro de la liquidación, en tanto en cuanto entre la fecha de 24 de octubre de 1986, cuando la recurrente formuló el recurso de reposición contra la primera liquidación (o de 2 de diciembre de ese año 1986, en que dicha interesada aportó al Ayuntamiento los documentos ampliatorios que éste le había requerido el anterior día 14 de noviembre), y la fecha de 28 de octubre de 1992, en que tuvo conocimiento, a través de la entidad Promociones Riojanas S.A., de la existencia de la nueva liquidación dimanante del acuerdo municipal dictado el 9 de abril de 1987 en vía de reposición -ya en fase de ejecución-, había transcurrido con exceso el plazo prescriptivo de los cinco años, sin que las notificaciones practicadas a Promociones Riojanas S.A. ni las intentadas realizar a la ahora recurrente hayan sido válidas para interrumpir la prescripción invocada.

3. Con base, también, en el ordinal 4 del citado artículo 95.1 de la LJCA: Infracción de lo dispuesto en el artículo 355 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, porque el valor final aplicable es el de 18.337 P/ms2, a tenor de lo indicado en el informe pericial elaborado por técnico designado por insaculación en el recurso contencioso administrativo número 4752/1989 seguido entre las mismas partes ante el propio Tribunal a quo (terminado que fué por la sentencia 117/1994, de 2 de marzo - cuya firmeza o no se desconoce-), y el Ayuntamiento, sin aludir ni atender a tal dictamen, ni justificar las razones que le indujeron a ello, aumentó indebidamente su entidad cuantitativa.

Procede, efectivamente, estimar el primer motivo casacional, basado en el ordinal 3 del artículo 95.1 de la LJCA, aducido por la parte recurrente en su escrito de interposición del recurso, porque, como se describe en el cuerpo del mismo (según ha quedado expresado en la letra 'A' del anterior Fundamento de Derecho), con argumentos que, por su objetiva entidad dialéctica y por su razonada justificación (basada en el contraste de los elementos de juicio disponibles), aceptamos en su síntesis esencial, es evidente que la sentencia de instancia está parcialmente inmotivada e, incluso, incurre en una clara incongruencia omisiva parcial, pues, al remitirse, para fundar sus razonamientos, al contenido de otras sentencias dictadas por el mismo Tribunal a quo en recursos contencioso administrativos seguidos entre las mismas partes ahora litigantes (al menos, entre la actual recurrente y el Ayuntamiento de Madrid), no llega a desvelarse, del todo, a no ser implícitamente, y con un cierto esfuerzo interpretativo de las partes interesadas (y, ahora, de esta Sala casacional), cuál ha sido la total línea discursiva esencial que ha intentado seguir la sentencia recurrida, ya que las sentencias números 178 y 243 de 1994, dictadas en los recursos contencioso administrativos números 475 y 2297 de 1989, citadas en aquélla, no figuran en el expediente ni en los autos jurisdiccionales de instancia, con lo que difícilmente puede colegirse, con precisión, lo que la sentencia que ahora se analiza ha querido decir en relación con el valor final aplicado en la liquidación cuestionada y con las mejoras permanentes en definitiva cuantificadas.

Cierto es que constan en los autos jurisdiccionales de instancia y en los escritos alegatorios de los interesados (especialmente, en los del Ayuntamiento exaccionante) tanto los informes periciales vertidos, en relación con el valor final y con las mejoras permanentes deducibles de la base imponible, en el recurso contencioso administrativo número 4752/1989 seguido entre las mismas partes ante el propio Tribunal a quo, como la sentencia, 117/1994, de 2 de marzo, dictada en aquél, pero, dado que las circunstancias fáctico jurídicas de uno y otro proceso no parecen ser completamente idénticas, las conclusiones contenidas en tales informes periciales y en la consecuente sentencia no pueden ser extrapoladas, en bloque, a las presentes actuaciones; y, en consecuencia, las mismas y la sentencia de instancia (que no ha tenido en cuenta, al parecer, los mencionados informes) continúan, en cierto modo, parcialmente ayunas de la precisión y justificación, exhaustivamente motivada, de lo que constituye el fundamento del fallo en ésta última adoptado.

Como ha sentado la doctrina legal, la exigencia de motivación suficiente, clara y expresa es, sobre todo, una garantía esencial del justiciable, mediante la cual, sin perjuicio de la libertad del Tribunal en la aplicación de las normas, se pueda comprobar, categóricamente, que la solución dada es la consecuencia de una exégesis racional del ordenamiento y no el fruto de una potencial y circunstancial arbitrariedad; y una sentencia que sólo parcialmente explique la solución que proporciona a las cuestiones planteadas es una resolución que no sólo viola la Ley sino que también vulnera tangencialmente el derecho a la tutela judicial consagrado en el artículo 24 de la Constitución.

En consecuencia, estimado el primero de los motivos alegados, procede, a tenor de lo dispuesto en el artículo 102.1, apartados 2, último párrafo, y 3, de la LJCA (versión del año 1992), casar la sentencia de instancia y "resolver lo que corresponda dentro de los términos en que aparezca planteado el debate".

Siguiendo, pues, lo acabado de indicar, procede, examinar el segundo de los motivos casacionales aducidos por la entidad recurrente, el de la prescripción del crédito fiscal ostentado por la Administración municipal, y, al respecto, debemos concluir que tal modo extintivo de la obligación tributaria no se ha consumado en el presente supuesto de autos, porque, aunque efectivamente, como se argumenta en el citado motivo, han transcurrido más de cinco años entre la fecha del 24 de octubre de 1986, en que Austral Inmobiliaria S.A., en su calidad de contribuyente, interpuso su recurso de reposición contra la liquidación original del IMIVT, por importe de 8.206.293 pesetas (o entre el día 2 de diciembre del citado año 1986, en que dicha interesada aportó al Ayuntamiento los documentos ampliatorios que éste le había requerido en el anterior día 14 de noviembre), y la fecha del 28 de octubre de 1992, en que tuvo conocimiento, a través de la entidad Promociones Riojanas S.A., de la existencia de la nueva liquidación dimanante del acuerdo municipal de 9 de abril de 1987 adoptado en la comentada vía de reposición, sin que esta segunda liquidación, la definitiva administrativamente, haya sido notificada en forma a la ahora recurrente, pues las notificaciones que se ha intentado efectuarle (con fechas 12 de junio, 8 de septiembre y 11 de octubre de 1992) no han alcanzado verdadera carta de naturaleza comunicativa, LO CIERTO ES QUE, entre esas dos fechas citadas (la de 24 de octubre ó 2 de diciembre de 1986 y la de 28 de octubre de 1992), EXISTEN DOS ACTUACIONES, como son la notificación del mencionado acuerdo de 9 de abril de 1987 -y de la nueva liquidación de él dimanante- al sujeto pasivo sustituto, Promociones Riojanas S.A., al parecer el día 8 de marzo de 1988, y la consecuente petición que éste hace al Ayuntamiento el día 16 de mayo de 1988 para que notifique, también, a Austral Inmobiliaria S.A., en su calidad de verdadera deudora del Impuesto, la citada nueva exacción, QUE SÍ CONSTITUYEN, a tenor del comentado artículo 66 de la Ley General Tributaria, UNA CLARA "INTERRUPCION" del lapso temporal de la prescripción cuestionada, (que, en consecuencia, no ha podido consumarse, pues debe partirse, en casos como el examinado, de la tesis, respaldada por una reiterada doctrina jurisprudencial, de que tienen valor interruptivo de la prescripción las actuaciones realizadas -con la finalidad de concretar el quantum del Impuesto devengado y de recaudar la deuda tributaria y de fijar quién debe asumir en definitiva su carga satisfactiva- con cualquiera de los dos sujetos pasivos afectados, sobre todo con el sustituto, que es, en principio, el obligado a cumplir las obligaciones materiales y formales de la liquidación).

Procede, asimismo, entender, a tenor, en cierto modo, de lo sentado (de un modo formalmente incorrecto e incompleto, como antes se ha declarado) en el Fundamento de Derecho Décimo de la sentencia de instancia, que el "valor final" del período impositivo aplicable en el caso de autos es el fijado en la primera de las liquidaciones practicadas por el Ayuntamiento (hubo una segunda, derivada del acuerdo municipal de 9 de abril de 1987, en la que, con motivo del recurso de reposición interpuesto por la contribuyente y actual recurrente contra la anterior exacción, se aumentó el citado valor final y la consecuente cuota tributaria, incurriéndose, así, según reconoce la sentencia impugnada, en una indebida "reformatio in peius"), sin que goce, pues, de virtualidad el valor final de 18.337 P/m2 indicado en un informe pericial que, vertido u obrante en el recurso contencioso administrativo número 4752/1989 antes referido (en el que recayó la sentencia 117/1994, de 2 de marzo), consta aportado en estos autos (los jurisdiccionales de instancia), porque, primero, el resultado de la valoración probatoria sentado en la sentencia recurrida no es revisable en casación; segundo, además, la citada sentencia 117/1994, partiendo de los mismos datos analizados en la presente, ha llegado, a pesar de sus matices distintivos, a la misma conclusión desestimatoria en este punto; y, tercero, el mencionado informe pericial no ha tenido en cuenta, para fijar la reseñada cifra de 18.337 P/m2, el índice de edificabilidad a conjugar con la misma, ni la diferencia práctica, según las Reglas de Aplicación del Indice de Tipos Unitarios vigente en el momento del devengo, entre los distintos conceptos secuenciales de valor base, valor tipo y valor corriente en venta, determinantes, en definitiva, del valor final aplicable a la exacción.

A igual conclusión desestimatoria del recurso debe llegarse en relación con el problema de las "mejoras permanentes", porque, amén de repetirse en los 'listados de gastos y desembolsos' de los informes periciales de que se dispone conceptos iguales, reiterándolos indebidamente, no se puede precisar, por la ambigüedad de los cálculos efectuados y la heterogeneidad de los factores tenidos en cuenta (muchos de ellos, además, no afectantes exclusivamente al suelo), cuál es el verdadero quantum que, en su caso, debe ser objeto de consideración, y no hay, por tanto, motivos para desechar el importe de 1.000 P/m2 establecido en la sentencia (que es, por otra parte, el mismo que se señala en la mencionada sentencia 117/1994), en cuanto la valoración que, al efecto, ha llevado a cabo la sentencia de instancia no es, en principio (al no existir argumentos en contra suficientemente contrastados y probados), revisable en casación.

Procede, por tanto, estimar el presente recurso casacional, casar la sentencia de instancia y, desestimando el recurso contencioso administrativo número 674/1993, resolver el debate de fondo, según los términos en que aparece planteado, en el sentido de declarar que "no ha prescrito" el crédito fiscal tributario que, derivado de la liquidación del IMIVT de autos (la primera de las dos sucesivamente efectuadas), ostentaba el Ayuntamiento de Madrid; que el "valor final" adecuado a derecho en la exacción aquí cuestionada es el aplicado en esa primera liquidación; y que el importe de las "mejoras permanentes" a tener definitivamente en cuenta es el de 1.000 P/m2.

Todo ello sin que haya lugar a hacer pronunciamiento expreso en cuanto al pago de las costas causadas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso casacional, a tenor lo al efecto establecido en el artículo 102.2 de la LJCA (versión del año 1992).

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,