STS, 28 de Julio de 2000

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se presente, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido: Primero. DESESTIMAR el recurso contencioso- administrativo interpuesto por DIRECCION000 ., contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo central de 4 de Julio de 1990, de que se hizo suficiente mérito, por entender que se ajusta a Derechos. Segundo. DESESTIMAR las demás pretensiones de la actora. Tercera. No hacer especial pronunciamiento sobre costas".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de la entidad DIRECCION000 ., el día 21 de Julio de 1995.

La entidad DIRECCION000 ., representada por el Procurador de los Tribunales D. Eduardo Morales Price, presentó con fecha 27 de Julio de 1995 escrito de preparación de recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Octava- de la Audiencia Nacional, acordó por Providencia de fecha 6 de Septiembre de 1995 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala.TERCERO.- La representación procesal de la entidad DIRECCION000 ., presentó escrito de interposición del recurso de casación, en el que expuso los antecedentes de hecho que consideró convenientes, y formuló dos motivos casacionales, con su correspondiente fundamentación jurídica, suplicando a la Sala: "(...) que teniendo por interpuesto el presente recurso de casación se sirva admitirlo y en su virtud casar la Sentencia de fecha 18 de Julio de 1995, notificada el 21 de Julio de 1995, dictada por la Sección Octava de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en autos del Recurso contencioso-Administrativo nº 08/0000821/1995, declarando no ajustada a derecho la notificación realizada el 18 de Junio de 1986 por la Administración de Aduanas del Puerto de Santa María en la que se declara ha cometido una infracción tributaria de omisión que se sancionaba con 27.100.426 pts, notificación que se dirigió exclusivamente a Don Juan Ignacio , anulando la misma y declarando la improcedencia de considerar cometida infracción tributaria de omisión en el caso de autos".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

La Sala acordó por Providencia de fecha 7 de Febrero de 1996, admitir a trámite el presente recurso de casación.

Dado traslado de las actuaciones al Abogado del Estado, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala: "declare inadmisible el recurso y, en todo caso subsidiariamente, no haber lugar a dicho recurso por no ser procedentes los motivos invocados al efecto, confirmando, en consecuencia, íntegramente la Sentencia de instancia y el acto impugnado, con imposición de costas a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 18 de Julio de 2000, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Para la mejor comprensión de los motivos casacionales y mas acertada resolución del presente recurso de casación, conviene exponer los hechos mas significativos.

La empresa DIRECCION000 ., de la que D. Juan Ignacio era su Presidente y Consejero Delegado, presentó el 3 de abril de 1981, mediante un Agente de Aduanas, declaración de importación nº 71/1981, ante la Aduana del Puerto de Santa María, declarando 2.007.439 litros de alcohol etílico de melazas, desnaturalizado, cuando en realidad la mercancía importada era alcohol etílico puro.

La Administración de Aduanas le incoó expediente por infracción de contrabando, y substanciado el mismo, el Tribunal Provincial de Contrabando de Cádiz dictó resolución con fecha 3 de Diciembre de 1981, imponiendo a DIRECCION000 ., una multa de 203.443.588 pesetas.

No conforme con esta resolución, la entidad mercantil DIRECCION000 . interpuso recurso de alzada (nº 86/1982) ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, el cual dictó resolución con fecha 14 de Febrero de 1986, en la que declaró que los hechos no eran constitutivos de una infracción de contrabando, sino que podrían considerarse como una falta reglamentaria de las contempladas en las Ordenanzas de la Renta de Aduanas, ordenando que se remitieran las actuaciones a la Aduana del Puerto de Santa María, para que dictara la correspondiente resolución.

La Administración de Aduanas del Puerto de Santa María dictó con fecha 14 de Junio de 1986 acuerdo imponiendo a DIRECCION000 . una sanción por infracción tributaria de omisión de 27.100.426 pts. Este acuerdo fue notificado por error a nombre de D. Juan Ignacio y no al de DIRECCION000 .

D. Juan Ignacio , representado por el Letrado D. José María Martínez Gómez, interpuso el 5 de Julio de 1986, en su propio nombre y derecho, reclamación económico-administrativa nº 2502/86 ante el Tribunal Económico Administrativo Provincial de Cádiz, manteniendo que la sanción era contraria a derecho, toda vez que el sujeto pasivo era la entidad DIRECCION000 ., por lo que se lesionaban sus intereses, solicitando la suspensión, trámite de vista y proposición de pruebas.

El 8 de Julio de 1986 (tres días después), el mismo Letrado, actuando en representación de D. Juan Ignacio y de DIRECCION000 . se dirigió al Administrador de Aduanas del Puerto de Santa María, comunicándole que había interpuesto reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de imposición de la sanción, referida, solicitando la inejecución de la sanción y la reexportación del alcoholimportado. Acompañó sendos poderes.

En el escrito de alegaciones ante el Tribunal económico Administrativo Provincial de Cádiz, expuso: 1º) Que la declaración de adeudo se había presentado por el Agente de Aduanas a nombre de DIRECCION000 . 2º) Que D. Juan Ignacio no era el sujeto pasivo. 3º). Que D. Juan Ignacio no era responsable personalmente de nada. 4º) Que la sanción había prescrito. Terminó, suplicando la anulación de la sanción.

El Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Cádiz dictó resolución el 30 de Diciembre de 1987, desestimando la reclamación, confirmando la sanción y declarando que no se había producido la prescripción del derecho a sancionar.

La entidad mercantil DIRECCION000 ., interpuso recurso de alzada ante el Tribunal EconómicoAdministrativo Central, alegando: 1º) Que existía error en el sujeto pasivo. 2º) Que existía error en la apreciación de la falta, porque se había tomado el informe del Laboratorio Central de Aduanas que fue rechazado en el expediente de contrabando. 3º) Que el acuerdo de imposición de la sanción había incurrido en el error de no haber aplicado la Ley 10/1985, de 27 de Abril, que modificó la Ley General Tributaria, que era mas favorable que la versión original. 4º) Que existía error en la apreciación de la prescripción, porque ésta no se había interrumpido por las actuaciones seguidas en el expediente de contrabando, que fue anulado.

El Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 4 de julio de 1990, desestimando la reclamación, argumentando: 1º) Que la notificación se hizo a D. Juan Ignacio que era el Presidente del Consejo de Administración de DIRECCION000 ., figurando en la notificación los datos de la infracción, por lo que debía considerarse que dicha entidad mercantil quedó enterada, como se demostró, porque días después, D. Juan Ignacio se dirigió a la Administración de Aduanas del Puerto de Santa María, pidiendo la suspensión del ingreso de la sanción y la reexportación de las mercancías. 2º) Que aunque el Informe del Laboratorio Central de Aduanas, que se incorporó al expediente por infracción de contrabando fue rechazado, lo fue por defectos formales, pero ello no ha impedido que se haya probado que el cargamento del buque Stadt Essen, era alcohol etílico puro y no alcohol etílico desnaturalizado, mediante las siguientes pruebas: Manifiesto del buque, Certificado de origen, nuevo análisis del Laboratorio Central de Aduanas, Certificado expedido por la empresa exportadora, legalizado por la Aduana Holandesa de Rotherdam, declaración de exportación presentada en dicha Aduana, y Licencia de importación. 3º) Que el texto de los artículos 78 y 79,según redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de Abril, de Reforma parcial de la Ley General Tributaria, era menos favorable para los sujetos pasivos, que el texto originado de dicha Ley General Tributaria. 4º) Que el artículo 36 del Texto refundido de la Renta de Aduanas, aprobado por Real Decreto 511/1977, de 18 de Febrero, sancionaba las infracciones aduaneras de omisión, con multa del 50 por 100, que era la que se había aplicado. 5º) Que el plazo de prescripción fue interrumpido por el recurso interpuesto contra la resolución del Tribunal Provincial de Contrabando, y por todas las actuaciones que siguieron. El Tribunal Económico-Administrativo Central desestimó el recurso y ordenó notificar el fallo a

D. Juan Ignacio y a la entidad mercantil DIRECCION000 .

La entidad mercantil DIRECCION000 ., en su propio nombre y derecho, representada por el Procurador de los Tribunales D. Eduardo Morales Price, interpuso recurso contencioso-administrativo, tramitado éste, presentó escrito de demanda, en el que formuló las siguientes alegaciones: 1ª) Que D. Juan Ignacio no era el sujeto pasivo de la liquidación, ni el autor de la infracción tributaria. 2ª) Que la notificación hecha el 18 de Junio de 1986 no se ajustó a derecho y, por tanto, no podía considerarse hecho a la entidad DIRECCION000 . 3ª) Que la sanción ha prescrito. 4º) Que existe error en la apreciación de la infracción tributaria, por las siguientes razones: a) Error en la apreciación de la prueba. b) Porque el Tribunal Económico-Administrativo Central que estimó el recurso de alzada, consideró que los hechos pudieran ser constitutivos de una "falta reglamentaria de las tipificadas en las Ordenanzas de Aduanas", pero no infracción tributaria de omisión. c) Porque, en efecto, los hechos eran, de conformidad con el párrafo 4º, del artículo 341 de las Ordenanzas de Aduanas, una infracción reglamentaria.

El Abogado del Estado se opuso, argumentando de contrario: 1º) Que el recurso contencioso-administrativo había sido interpuesto a nombre de la entidad mercantil DIRECCION000 ., y no a nombre de D. Juan Ignacio , debiendo rechazarse todas las alegaciones que afectaban exclusivamente a este último. 2º) Que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 79.3 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, las notificaciones son eficaces, aunque sean defectuosas, desde que se haga manifestación expresa en tal sentido o se interponga el recurso pertinente. 3º) Que la propia entidad mercantil se dirigió diez días después a la Administración Aduanera solicitando la suspensión del acuerdo. 4º) Que D. Juan Ignacio , Presidente y Consejero Delegado de la entidad esgrimió en todos losrecursos los argumentos en defensa de aquello. 5º) Que en el escrito de demanda se alega la prescripción respecto de D. Juan Ignacio , pero no respecto de la entidad mercantil DIRECCION000 ., luego la sanción no ha prescrito respecto de esta última entidad. 6º) Que la infracción era de omisión, sancionable, de conformidad con lo dispuesto en el art. 36 del Decreto 511/77, de 18 de Febrero.

Solicitado el recibimiento a prueba, por la demandante, se practicó con los resultados que figuran en autos.

Presentados los escritos de conclusiones sucintas, la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Octava- de la Audiencia Nacional, dictó sentencia, ahora recurrida en casación, rechazando todas las alegaciones formuladas por la demandante, desestimando íntegramente el recurso contencioso-administrativo.

El primer motivo casacional es por violación de lo dispuesto en el artículo 124 de la Ley General Tributaria.

La Sala advierte que en este primer motivo casacional, al igual que en el segundo, no se indica bajo qué número ordinal, del apartado 1, del artículo 95 de la Ley Jurisdiccional, se ampara.

La Sala debe precisar que en el recurso de casación se impugna la sentencia, no el acto administrativo objeto del proceso y debe plantearse siguiendo determinadas formalidades, que se justifican en la necesidad de dirigir y centrar la controversia, para que ésta aparezca ante el Juzgador, formulada con exquisita corrección dialéctica, y así de una parte aparece la sentencia, cuya casación se pretende, con sus antecedentes de hecho, fundamentos de derecho y fallo, a modo de un completo silogismo, que constituye la tesis, y de otra parte debe formalizarse la antítesis, mediante los argumentos de contrario que esgrime y defiende el recurrente, debidamente enunciados, ordenados y clasificados según lo dispuesto en el artículo 95, apartado 1, de la Ley Jurisdiccional, y por último, si comparece y se persona el recurrido, participará en la controversia, defendiendo la tesis de la sentencia en cuanto le convenga.

Las formalidades exigidas no son puramente rituales, entendiendo este adjetivo, como ceremonia, liturgia o adorno del quehacer, sino como reglas del arte de la dialéctica que deben dirigir metódicamente el raciocinio preciso para dirimir la controversia jurídica inherente al recurso de casación.

Sin embargo la Sala considera que la imperfección cometida no es causa de inadmisibilidad, porque ha podido superarla, dado que del escrito de interposición se induce su pertenencia al ordinal 4º, del artículo

95.1 de la Ley Jurisdiccional.

El artículo 124 de la Ley General Tributaria establece: "1. Las liquidaciones tributarias se notificarán a los sujetos pasivos con expresión: a) De los elementos esenciales de aquéllas (...)".

La entidad recurrente argumenta que la notificación realizada el 18 de Junio de 1986 por la Administración de Aduanas del Puerto de Santa María, en la que se sancionaba una infracción por omisión cometida en relación con la Declaración de Impuestos nº 77/1981, de dicha Aduana, presentaba las siguientes características: 1) En su texto no se aludía a la entidad mercantil " DIRECCION000 ., que era la dueña de las mercancías y la firmante de la declaración de importación. 2) Iba dirigida a D. Juan Ignacio , a título personal. 3) No se refería para nada a la representación que ostentaba D. Juan Ignacio en la Compañía Mercantil.

Concluyendo textualmente "que la sentencia recurrida ha ignorado deliberadamente lo establecido en el artículo 124 de la Ley General Tributaria, máxime cuando mi representada, cuando acude a la vía contenciosa es precisamente para impugnar la validez de la notificación".

La Sala no comparte los argumentos esgrimidos por la entidad recurrente, por los razonamientos jurídicos que a continuación expone, y que ya mantuvo en la sentencia de 29 de Julio de 2000 (Rec. casación nº 7084/1995)

"Esta Sala ha subrayado siempre que los requisitos en materia de notificaciones forman parte del propio derecho a la tutela judicial efectiva, pues de su observancia deriva la inexistencia de indefensión, pudiendo afirmarse, en definitiva, que se trata de una materia dignificada por la promulgación de nuestra primera Norma.

Pero incluso la doctrina constitucional ha tenido que salir al paso de la idea de que toda deficiencia enla práctica de notificaciones implique una vulneración del art. 24.1 CE, y en consecuencia, de meros preceptos procesales ordinarios. Véase en este sentido la STC de 26 de abril de 1999.

En la misma línea las sentencias de esta Sala Tercera, de 10 de diciembre de 1991 y de 8 de marzo de 1997, han insistido en que los criterios generalizados, lejos de mantenerse a ultranza, siempre y en todo caso, deben evolucionar a tenor de las circunstancias concurrentes en cada supuesto, atemperándose, excepcionalmente, a los matices que presenten las mismas, de modo que la seguridad jurídica venga modulada, sin indefensión para nadie, por el juego de la equidad y economía procesal.

Siguiendo el razonamiento de dichas sentencias, en el caso presente, debe llegarse a la conclusión, de acuerdo con los elementos de juicio de que se dispone suministrados por la sentencia de instancia, de que no concurren, ciertamente, los condicionantes establecidos en el art. 48 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 para declarar la anulación de la notificación impugnada, habida cuenta que se dan todos los indicios necesarios, según las reglas del criterio humano, para sacar la conclusión (según el art. 1253 del Código Civil), de que (...) tuvo un pleno conocimiento de la notificación recibida por (...)".

La entidad " DIRECCION000 ." tuvo pleno y cabal conocimiento del acto administrativo dictado con fecha 14 de Junio de 1986 por la Aduana de Puerto de Santa María, por el que se le imponía la sanción de

27.100.426 pts, por infracción tributaria de omisión, derivada de la presentación de la declaración de adeudo nº 77/1981, puesto que la notificación la recibió, el día 18 de Junio de 1986, hecho que no ha sido negado en ningún momento, D. Juan Ignacio , que era Presidente y Consejero Delegado de dicha entidad mercantil, y si bien dicha notificación omitió que se dirigía a D. Juan Ignacio , no a título personal, sino en su condición de representante orgánico de la entidad mercantil DIRECCION000 , dicho error fue advertido, obviamente, por D. Juan Ignacio , el cual actuó en un doble sentido, a saber: Primero, interpuso el día 5 de Julio de 1986, en su propio nombre y derecho, reclamación económico-administrativa, alegando que el no era el sujeto pasivo de la liquidación, ni el autor de la infracción tributaria, si bien es indiscutible que conocía perfectamente de que se trataba, puesto que había intervenido en las actuaciones anteriores, seguidas por los mismos hechos, pero como infracción de contrabando, que el Tribunal Económico-Administrativo Central había anulado, dicho de modo sencillo, estaba al corriente de todo, y por ello sabía que la entidad sancionada era DIRECCION000 ., no él, y que, en consecuencia la Administración había cometido el error, referido. Por el contrario, después, el día 8 de Julio (tres días mas tarde), se dirige a la Aduana de Puerto de Santa María, en su propio nombre, actuación inútil, y además a nombre y representación de DIRECCION000 ., pidiendo la suspensión del ingreso de la sanción y la reexportación de la mercancía, reconociendo que sabía perfectamente quien era la persona infractora y sancionada, y que había advertido claramente el error cometido por la Aduana, sin que hubiera existido, por tanto, indefensión alguna.

En realidad, D. Juan Ignacio , Presidente y Consejero-Delegado de DIRECCION000 ., actuó en vía administrativa en flagrante fraude procedimental, pues, pese al error de la notificación, conocía perfectamente a quien de verdad iba dirigida, de que infracción tributaria se trataba y el porqué de la sanción impuesta, utilizando el error cometido, a su conveniencia, y con propósitos no de auténtica defensa, sino de obstrucción a la actuación de la Administración Tributaria.

La Sala rechaza este primer motivo casacional.

El segundo motivo casacional es por interpretación indebida y aplicación errónea de lo dispuesto en el artículo 36.2 del Real Decreto 511/77, de 18 de Febrero.

La línea argumental seguida por la entidad recurrente es como sigue: 1º) "La Sentencia de la Audiencia Nacional olvida que no hay una sola prueba en el expediente administrativo que confirme la existencia de una infracción tributaria de omisión. El único indicio en tal sentido lo constituía el informe emitido en su día por el Laboratorio Central de Aduanas, pero el Tribunal Central (sic) de Contrabando, en fallo dictado el 14 de Febrero de 1986, en el Recurso nº 86/82, manifestó la inadmisibilidad de dicha prueba, por lo que no cabe afirmar la falsedad de la declaración, sin base jurídica o material alguna". 2º) El propio Tribunal Central de Cantabria (sic) indicó en su último considerando que la conducta enjuiciada podía "ser constitutiva de falta reglamentaria de las tipificadas en las Ordenanzas de Aduanas". 3º) Que el apartado 1, del artículo 36 del Real Decreto 511/1977, establece que las faltas reglamentarias tipificadas en las Ordenanzas de la Renta de la Aduana se considerarán a efectos sancionadores como infracciones simples, de omisión o de defraudación, según proceda y a estos efectos es muy importante destacar el párrafo segundo, del apartado a) del artículo 36 antes citado, por cuanto el citado precepto reitera que no se incurre en infracción por inexacta clasificación arancelaria de la mercancía cuando ésta hubiera sido descrita con la precisión suficiente de forma que la Administración pueda determinar la expresada clasificación, concluyendo que no había cometido infracción tributaria de omisión, sino una infracción simple, por lo queprocedía anular la sanción impuesta.

La Sala no comparte los argumentos de la recurrente.

La Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963, unificó el régimen jurídico de las infracciones y sanciones tributarias aplicable a todos los tributos, incluidos los integrantes de la Renta de Aduanas. (Derechos de importación e Impuesto de Compensación de Gravámenes Interiores), si bien, dispuso en su artículo 83, apartado 3, que las leyes propias de cada tributo pudieran imponer sanciones tributarias especiales, ordenando en su Disposición Transitoria 1ª al Ministro de Hacienda a que en el plazo de dos años y previo dictamen del Consejo de Estado, propusiera al Gobierno los proyectos de Decreto de refundición de las disposiciones vigentes para cada tributo(...).

El artículo 241 de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, sobre Reforma del Sistema Tributaria, redujo el plazo de dos años, estableciendo que antes del 31 de Diciembre de 1965 el Gobierno, previo dictamen del Consejo de Estado, aprobaría por Decreto los Textos refundidos de los distintos tributos regulados en dicha Ley.

A lo largo de los años 1965, 1966 y 1967 se aprobaron los textos refundidos de todos los impuestos, comprensivos en algunos de ellos de normas que se remontaban al siglo XIX. Fue una tarea fecunda. Unicamente quedó pendiente el Texto refundido de la Renta de Aduanas.

El Real Decreto-Ley 13/1976, de 10 de Agosto, ordenó "al Gobierno que presentara en el plazo de seis meses, y previo dictamen del Consejo de Estado, el proyecto del Real Decreto de refundición de las disposiciones vigentes para los tributos de la Renta de Aduanas, adaptándolas a los principios, conceptos y sistemática que se contienen en la Ley General Tributaria", por fin, tal texto refundido se aprobó por Real Decreto 511/1977, de 18 de Febrero, del cual es menester reproducir el artículo 36 cuyo primer párrafo dispone: "El régimen de las infracciones y sanciones en materia de Aduanas se regulará por lo dispuesto en la Ley General Tributaria, y además por las siguientes normas: 1ª. Las faltas reglamentarias tipificadas en las Ordenanzas de la Renta de Aduanas se consideran, a efectos sancionadores, como infracciones simples, de omisión o de defraudación, según proceda, y sin perjuicio de lo dispuesto en la Norma 4ª siguiente(...)"

Los preceptos reproducidos merecen los siguientes explicaciones:

El Texto refundido terminó definitivamente con la creencia de que la Renta de Aduanas no se regía en materia sancionadora por la Ley General Tributaria, sino por las Ordenanzas de Aduanas de 17 de Octubre de 1947. Como no podía ser menos el artículo 36 proclamó "que el régimen de las infracciones y sanciones en materia de Aduanas se regulará por lo dispuesto en la Ley General Tributaria".

Sin embargo, no derogó la enumeración y tipificación casuística, tradicional, de las infracciones en materia de Aduanas, sino que dispuso en su norma 1ª que de acuerdo con las normas básicas contenidas en los artículo 77 a 81 de la Ley General Tributaria, tales infracciones se subsumirían en los tipos fundamentales de infracciones simples, de omisión y de defraudación, según las normas de dichos artículos.

La Norma 1ª del artículo 36, citado, se inicia con la expresión "Las faltas reglamentarias tipificadas en las Ordenanzas de la Renta de Aduanas se considerarán a efectos sancionadores, como infracciones simples, de omisión o de defraudación (...)", expresión que puede inducir a confusión, porque en la Ley General Tributaria las faltas o mejor infracciones reglamentarias se suelen identificar sólo con las infracciones tributarias simples.

No existe tal contradicción, porque en la Renta de Aduanas, se distinguían de una parte las infracciones de contrabando, y de otra las que no implicaban contrabando, que por contraposición con aquéllas se denominaban faltas reglamentarias.

La Ley General Tributaria definió y tipificó las infracciones de contrabando en su artículo 82, al margen de las infracciones tributarias, adaptando la Ley de Contrabando de 11 de Septiembre de 1953, a las normas de la Ley General Tributaria, mediante el Texto refundido, aprobado por Decreto 2166/1964, de 16 de Julio, y en cuanto a las faltas reglamentarias, mejor es decir infracciones tributarias, contenidas en las Ordenanzas de Aduanas, no las derogó, sino que las subsumió, según las circunstancias concurrentes en la tipología de las infracciones tributarias simples, de omisión o de defraudación.

Además de lo anterior, el Real Decreto 511/1977, de 18 de Febrero, que aprobó el Texto refundido delos Impuestos integrantes de la Renta de Aduanas, dispuso en su Norma 2ª que: "se considerarán infracciones de omisión, además de las establecidas en la Ley General Tributaria, las siguientes: a) La falsa, inexacta o incompleta declaración del origen o procedencia de las mercancías, de su naturaleza o de su cantidad, siempre que den lugar a una disminución de la deuda tributaria exigible. No se incurrirá en esta infracción por la inexacta clasificación arancelaria de la mercancía, cuando ésta hubiera sido descrita con la precisión suficiente, de forma que la Administración pueda determinar la expresada clasificación".

Esta Norma 2ª fue una necesaria y acertada adaptación del ordinal 2º, de la letra a), del artículo 79 de la Ley General Tributaria, que tipifica como infracción de omisión "la presentación de declaraciones falsas o inexactas que no sean consecuencia de errores materiales", precisando que en materia aduanera la falsedad, la inexactitud o la incompleta declaración debe referirse al origen o procedencia de las mercancías, porque como se sabe existen tipos de derechos de importación según determinados países, a su naturaleza física, química, botánica, etc, que determina la posición arancelaria aplicable y por último, a la cantidad, siempre que impliquen una disminución de la deuda tributaria exigible.

Los hechos ya no pueden discutirse en este recurso de casación, por lo que la Sala debe partir necesariamente del pronunciamiento de la sentencia de instancia, que sentó que DIRECCION000 . había declarado la importación de "alcohol etílico de melaza de caña desnaturalizado", siendo así que se había probado por la Aduana que la mercancía importada era "alcohol etílico puro".

Nos hallamos, sin duda alguna, ante una declaración falsa de la naturaleza de la mercancía importada, que dió lugar a una disminución del importe de la deuda aduanera (Derechos de Importación e Impuesto sobre Compensación de Gravámenes Interiores), hechos tipificados por la Norma 2ª del artículo 36 del Real Decreto 511/1977, de 18 de Febrero, como infracción tributaria de omisión, sancionable, de acuerdo con el artículo 83 de la Ley General Tributaria, en su texto original, con multa del medio al tanto de la deuda tributaria ocultada, y siendo así que la sanción impuesta ha sido del 50 por 100, ha de considerarse ajustada a Derecho.

El segundo argumento esgrimido por la recurrente dentro de su segundo motivo casacional, es que el Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de fecha 3 de Diciembre de 1981, recurso de alzada, nº 80/81, interpuesto contra Resolución del Tribunal Provincial de Contrabando de 3 de Diciembre de 1981, entendió que los hechos no eran constitutivos de infracción de contrabando, "sino que podían constituir falta reglamentaria de las tipificadas en las Ordenanzas de Aduanas", frase de la que deduce la entidad recurrente que el Tribunal Económico-Administrativo Central tipificó los hechos como infracción simple.

Este argumento debe ser rechazado, porque el Tribunal Económico-Administrativo Central era competente para pronunciarse en el correspondiente recurso de alzada sobre si existía o no infracción de contrabando, pero no podía entrar a conocer sobre las posibles infracciones tributarias, puesto que sobre esta cuestión no existía todavía acto administrativo resolutorio en la vía de gestión, cosa que no hizo, pues la frase reproducida es un simple comentario "obiter dicta", justificativo de la declinación de competencia a favor de la Aduana del Puerto de Santa María.

También debe rechazarse el tercer argumento esgrimido por la recurrente en su segundo motivo casacional, consistente en que era aplicable el segundo párrafo, de la letra a), de la Norma 2ª, del artículo 36 del Real Decreto 511/1977, de 18 de Febrero que dispone: "No se incurrirá en esta infracción por la inexacta clasificación arancelaria de la mercancía, cuando ésta hubiera sido descrita con la precisión suficiente, de forma que la Administración pueda determinar la expresada clasificación".

La Sala rechaza radicalmente este argumento, porque la naturaleza de la mercancía ha sido falseada, en algo tan importante, y de tan triste memoria, como es la de tratarse de un producto desnaturalizado o natural. Distinto, por completo es que hubiera declarado que, en efecto, se trataba de alcohol etílico puro, pero se hubiera equivocado al señalar la posición arancelaria o el tipo del I.C.G.I. correspondiente, en cuyo caso, sí podría contemplarse la posibilidad de aplicar el precepto referido, pero lo cierto es que esto no ha ocurrido, ni por asomo.

La Sala rechaza el segundo motivo casacional.

La Sala debe examinar "ex officio" si es o no aplicable la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/1995, de 20 de Julio, de Reforma parcial de la Ley General Tributaria, que preceptúa: "1. La nueva normativa será de aplicación a las infracciones tributarias tipificadas en esta Ley cometidas con anterioridad a la entrada en vigor de la misma, siempre que su aplicación resulte mas favorable para elsujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza (...)".

De acuerdo con la letra b), del artículo 79, de la Ley General Tributaria, según la redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio, los hechos imputables a la entidad DIRECCION000 ., son constitutivos de una infracción tributaria grave, sancionable según el artículo 37.1, con multa pecuniaria proporcional del 50 al 150 por 100, incrementada entre un 10 y 25 puntos, por darse la circunstancia prevista y regulada en la letra d), del artículo 82, ambos de la Ley General Tributaria, según la redacción de la Ley 25/1995, de 20 de Julio, la cual implica que el régimen sancionador establecido por esta última Ley respecto de los hechos referidos, es menos favorable para los sujetos infractores que el regulado primeramente por la Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963.

La Sala declara que no es procedente la aplicación de la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/1995, de 20 de Julio, a este caso concreto.

La Sala desestima el presente recurso de casación.

Desestimado el recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, imponer las costas causadas de este recurso a la entidad DIRECCION000 ., parte recurrente.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español, en la Constitución,

Desestimar el recurso de casación nº 6927/95, interpuesto por la entidad mercantil DIRECCION000 ., contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 18 de julio de 1995, por la Sala de lo Contencioso- Administrativo -Sección Octava- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 08/0000821/1995 (antes nº 207.991/90), seguido a instancia de la misma entidad.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación, a la entidad mercantil DIRECCION000 ., parte recurrente, por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico