STS, 10 de Abril de 2007

El 1 de marzo de 1995, ante el notario de Oviedo D. Juan Antonio Escudero García, con num. de protocolo 380, la sociedad ENSIDESA formalizó escritura pública de carta de pago y cancelación de dos préstamos hipotecario otorgados a ENSIDESA por entidades oficiales de crédito en 1968 y 1973 respectivamente, por un total importe de 15.771.176.975 ptas. El 23 de octubre de 1995 se autoliquidaron las operaciones ante la Consejería de Economía y Hacienda del Principado de Asturias, por modalidad de Actos Jurídicos Documentados del Impuesto de Transmisiones, sin efectuar ingreso alguno al considerarlas exentas.

El 28 de diciembre de 1995 se notificó a la sociedad ENSIDESA una liquidación complementaria por importe de 87.162.762 ptas., al considerar la Oficina Liquidadora que las operaciones quedaban sujetas al gravamen de Actos Jurídicos Documentados.

Contra dicha liquidación se interpuso el 16 de enero de 1996 reclamación económico- administrativa ante el Tribunal Regional de Asturias alegando que las operaciones estaban exentas en virtud del art. 45.10 del Real Decreto 1/93, de 23 de septiembre (Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados). El Tribunal suspendió la ejecución del acto según providencia de 26 de abril de 1996 y, con posterioridad, estimó la reclamación mediante resolución de 20 de diciembre de 1996, al considerar que la sociedad se encontraba en el proceso de reconversión de la siderurgia integral.

En trámite reglamentario, la anterior resolución fue notificada el 14 de marzo de 1997 al Consejero de Economía y Hacienda del Principado de Asturias, el cual, el 1 de abril de 1997, interpuso recurso de alzada contra la misma, alegando que no era aplicable exención o bonificación alguna ya que se trataba de préstamos anteriores al proceso de reconversión. Por resolución de 8 de octubre de 1998 el Tribunal Económico Administrativo Central (R.G. 3811-97; R.S. 238-97) acordó estimar el recurso de alzada, revocar la resolución impugnada y declarar ajustada a Derecho la liquidación girada.

Contra la resolución del TEAC de 8 de octubre de 1998, ENSIDESA interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de Jurisdicción de la Audiencia Nacional, cuya Sección Tercera dictó sentencia, con fecha 24 de octubre de 2000, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: PRIMERO. Que estimando el recurso contencioso administrativo número 03/460/2000, interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Francisco José Abajo Abril, en nombre y representación de EMPRESA NACIONAL SIDERURGICA, S.A., ENSIDESA, contra la Resolución del Ministerio de Economía y Hacienda (TEAC), de 8 de octubre de 1998, debemos anular y anulamos la resolución recurrida y la liquidación de que trae causa por ser contrarias a Derecho, declarando que la cancelación de prestamos formalizada en escritura publica de 1 Mar. 1995 está exenta del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, Actos Jurídicos Documentados. SEGUNDO. No hacemos una expresa condena en costas".

Contra la citada sentencia el Abogado del Estado preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación, que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; admitido el recurso y formalizado por la representación procesal de la parte recurrida --ENSIDESA-- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 9 de enero de 2007, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, quien expresa el parecer de la Sección.

Razonaba la sentencia recurrida que "aunque no resulta de aplicación el art. 45.1.B.10) del Texto Refundido de 1993, pues solo alcanza tal exención a determinadas operaciones societarias consistentes en fusión o escisión de sociedades, y no a la cancelación de prestamos, sí resulta de aplicación al caso de autos la exención prevista en el art. 65.1.66 del Texto Refundido del impuesto de 1967, bajo cuya vigencia se otorgaron los prestamos, y comprensiva de "los prestamos otorgados por la Entidades oficiales de crédito y su modificación, amortización y extinción"; exención de Actos Jurídicos Documentados que fue aplicada en su día por la Administración cuando se otorgaron los prestamos en cuestión por el Banco de Crédito Industrial en el marco de la denominada Acción Concertada Siderúrgica (exenta de Actos Jurídicos Documentados la escritura de otorgamiento); y que debe aplicarse también en el momento de su cancelación por tratarse de un derecho adquirido por la parte demandante cuando aquéllos fueron concedidos al amparo del citado precepto del Texto Refundido de 1967, derecho adquirido que dejó a salvo el Texto Refundido de 1980 y posteriormente el Real Decreto Legislativo 1/1993 (Disposición Transitoria 1ª ), al dejar sin efecto cuantas exenciones y bonificaciones no figuren mencionadas en el Texto Refundido, "sin perjuicio de los derechos adquiridos al amparo de las disposiciones anteriormente en vigor, sin que la mera expectativa pueda reputarse derecho adquirido", no pudiendo hablarse en el caso de autos de mera expectativa conforme al criterio jurisprudencial contenido en la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de octubre de 1998 ".

El Abogado del Estado articula su recurso de casación al amparo del art. 88.1.letra d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa e invoca como infringidos el art. 65.1.66 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales de 1967, complementado con las normas derogatorias del texto refundido del mismo Impuesto de 1980 y de 1993, e interpretado por la Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de octubre de 1998.

La explicación del recurso interpuesto fue la siguiente:

La Abogacía del Estado comparte la doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo que se cita en la Sentencia de instancia y precisamente por ello invoca esta doctrina del Tribunal Supremo como elemento interpretador de la norma que considera infringida Parece fuera de discusión la doctrina segun la cuál aunque un hecho imponible no haya nacido a la vida cuando se deroga un beneficio fiscal, no obstante aquel beneficio fiscal es aplicable si previamente al sujeto pasivo se le ha otorgado concretamente y singularmente el derecho a ese beneficio. Es el caso de aquellas Ordenes Ministeriales en las que se concedían los beneficios de la reconversión industrial, caso que concretamente se cita en la Sentencia del Tribunal Supremo que se invoca por la Sentencia de instancia y que la Abogacía del Estado también asume como doctrina aplicable.

Pero en el caso de autos, no se encuentra ninguna norma de concesión particular de beneficios fiscales al contribuyente. No hay en las actuaciones ninguna norma que, antes de la modificación del texto refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, le otorgara esos beneficios que estaban en la anterior legislación y que dejaron de estarlo antes de la realización del hecho imponible. Ni la hay ni tampoco se cita en la Sentencia de instancia.

La Sentencia de instancia confunde el caso de las Ordenes Ministeriales por las cuales en virtud de una Ley se concedían unos determinados y concretos beneficios a algún sujeto pasivo, que era el otorgamiento de un beneficio singular, que por consiguiente significaba un derecho adquirido, aún cuando el hecho imponible no se hubiera realizado, de las exenciones generales establecidos, como son las de la banca oficial en el Texto Refundido de 1967. Porque esas exenciones generales no otorgan ningún derecho adquirido mientras no se produce el hecho imponible. Y por consiguiente al amparo de estas exenciones de carácter general, no cabe invocar un derecho adquirido si el hecho imponible que habría de beneficiarse de la norma se produce después de que aquella norma haya sido derogada.

Y concurriendo en el caso de autos esta circunstancia de que la escritura de extinción o cancelación del préstamo es posterior a la derogación del beneficio general que se le quiere aplicar, la declaración de la Sentencia de instancia otorgándole ese beneficio debe decaer.

Constituye el objeto del presente recurso de casación determinar la conformidad a Derecho de la sentencia de 24 de octubre de 2000 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se estima el recurso jurisdiccional seguido a instancia de ENSIDESA, declarando que la cancelación de dos préstamos hipotecarios otorgados a ENSIDESA por una entidad oficial de crédito (el Banco de Crédito Industrial) en 1968 y 1972, cancelación formalizada en escritura pública de 1 de marzo de 1995, está exenta del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), debiendo anularse la liquidación girada por la Consejería de Hacienda del Principado de Asturias, por importe de 87.162.762 ptas., por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (AJD).

Es de destacar que el art. 65.1.66 del Decreto 1018/1967, de 6 de abril, por el que se aprobaba el Texto Refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establecía que "están exentos los préstamos otorgados por Entidades Oficiales de Crédito y su modificación, amortización y extinción". Esta exención de Actos Jurídicos Documentados fue aplicada en su día por la Administración a la escritura de otorgamiento de los préstamos en cuestión por el Banco de Crédito Industrial en el marco de la denominada Acción Concertada Siderúrgica.

En la instancia se ha acreditado la existencia del Acta de Concierto, de 18 de marzo de 1966, en cuya Cláusula Sexta se regulaba el otorgamiento de crédito oficial a las empresas acogidas a dicho Concierto (entre ellas ENSIDESA). Por otra parte, no ha sido cuestionado en el presente recurso que ENSIDESA estaba llevando a cabo por aquel entonces un proceso de reconversión industrial y entre las operaciones para llevarlo a cabo se encontraban los préstamos hipotecarios cuya cancelación ha dado lugar a estas actuaciones.

Como quiera que el otorgamiento de los préstamos se hizo dentro del proceso de reconversión industrial de ENSIDESA, resulta oportuno recordar la normativa sobre la Reconversión Industrial de la Siderurgia Integral.

En el Real Decreto 878/1981, de 8 de mayo, se adoptaron determinadas medidas de reconversión industrial de la siderurgia integral, sector constituido por ENSIDESA, AHV Y AHM, medidas que tenían el objetivo del saneamiento financiero de las Empresas, conforme a una política similar a la seguida en Europa por la CECA, reconociendo la vigencia del plan hasta el 31 de diciembre de 1985.

El Real Decreto-Ley 9/1981, de 5 de junio, sobre medidas de la Reconversión Industrial, con vigencia hasta el 31 de diciembre de 1982, reguló el marco de desarrollo para los distintos planes de reconversión, autorizando la prórroga de su vigencia a través de su instrumentación.

Por Real Decreto 612/82, de 1 de febrero, sobre aplicación de beneficios tributarios al sector de Reconversión de la Siderurgia integral, se estableció para las empresas acogidas al Plan de Reconversión de la Siderurgia Integral, una serie de beneficios fiscales en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que gravase los préstamos, empréstitos y aumentos de capital para la realización de las inversiones en activos fijos nuevos de carácter industrial, que se hubieran realizado o se realizasen por el proceso de reconversión. En el art. 3º se limitaba la aplicación de los beneficios hasta el 1 de enero de 1984.

En la Ley 21/1982, de 9 de junio, sobre Medidas para la Reconversión Industrial, se establecía que por Real Decreto se podría otorgar beneficios tributarios a las empresas que se acogiesen a la reconversión industrial. Su vigencia finalizaba el 31 de diciembre de 1982.

En el Real Decreto Ley 8/1983, de 30 de noviembre, de reconversión y reindustrialización, se establecieron medidas de carácter tributario para operaciones y actos jurídicos exigidos en el proceso de reconversión, entre ellas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La Ley 27/1984, de 26 de julio, estableció el marco en el que se había de desarrollar el proceso de reconversión y reindustrialización que comenzó en 1981, con vigencia hasta el 31 de diciembre de 1986 de los beneficios fiscales concedidos por el Real Decreto-Ley 8/1983 en materia de ITP y AJD.

Próxima la llegada del final del plazo de vigencia de la Ley 27/1984, se produjo la prórroga del mismo por la Ley 21/1986, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1987, en los siguientes términos contenidos en su Disposición Adicional Cuadragésima Segunda :

"Uno. A fin de poder completar los procesos de reconversión industrial desarrollados al amparo de las Leyes 21/1982, de 9 de junio, y 27/1984, de 26 de julio, se prorroga durante el año 1987 la vigencia de los Capítulos III, IV y VI de la citada Ley 27/1984, de 26 de julio, sobre Reconversión y Reindustrialización.

Dos. La Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos, a propuesta conjunta de los Ministerios de Economía y Hacienda, Industria y Energía y Trabajo y Seguridad Social, podrá autorizar la aplicación de las medidas previstas en los Capítulos de la Ley 27/1984, de 26 de julio, cuya vigencia se prorroga, a las empresas pertenecientes a los sectores y empresas declarados en reconversión con el fin de culminar los planes de reconversión correspondientes.

Tres. Siempre y cuando la Comunidad Económica Europea declare admisible el otorgamiento de ayudas compatibles con el Mercado Común para otras empresas, la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos podrá, a propuesta de los tres Ministerios citados, autorizar la aplicación a las mismas de las medidas contempladas en el apartado Uno.

Cuatro. En los casos previstos en los apartados precedentes, la Comisión Delegada del Gobierno establecerá las actuaciones que deban seguir las empresas y las condiciones a cuyo cumplimiento estará sujeta la aplicación de las medidas. Igualmente podrá establecer los órganos necesarios para su ejecución y desarrollo de los previstos en el art. 7 de la Ley 27/1984.

Aparte de la prórroga formal de la Ley 27/1984 durante el año 1987, es de resaltar que la Disposición Adicional antes transcrita determinó que la competencia para la concesión de medidas - y en entre ellas la de concesión de beneficios fiscales-, antes reconocida a los Reales Decretos de reconversión, se atribuía ahora a la Comisión Delegada de Asuntos Económicos con la finalidad de culminar los planes de reconversión correspondientes.

Pues bien, el Acuerdo de la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos, con fecha 23 de abril de 1987, y en virtud de la competencia atribuida por Ley 21/1986, de 23 de diciembre - respecto de las empresas pertenecientes a los sectores y empresas declarados en reconversión y con la indicada finalidad de culminar los planes de reconversión correspondientes-, aprobó determinadas medidas en relación con el proceso de reconversión de la Empresa Nacional Siderúrgica, S.A, (ENSIDESA) y de Siderúrgica del Mediterráneo, S.A., (SIDMED).

La fuerza de obligar del citado Acuerdo de la Comisión Delegada del Gobierno de 23 de abril de 1987 es de la misma naturaleza que la derivada de un Real Decreto, como sustituto de él y habilitado para ello por la Ley 21/1986. Del contenido del Acuerdo de la Comisión Delegada --ley entre las partes y vinculante para la Administración se deduce que:

1. El Acuerdo se adopta por la habilitación contenida en la Disposición Adicional Cuadragésima Segunda de la Ley de Presupuestos 21/1986.

2. Concede a ENSIDESA y SIDMED los beneficios tributarios y financieros de los capítulos III y IV de la Ley 27/1984 que, en su caso, les sean de aplicación durante la vigencia de su Plan de reconversión, sin ninguna otra limitación temporal expresa; así pues, el plazo para la aplicación de los beneficios fiscales durará mientras estén en vigor los planes de reconversión industrial.

Para fijar el plazo del Plan o Planes de Reconversión Industrial amparados por la Ley 27/1998 es de tener en cuenta que la Decisión de la Comisión de las Comunidades Europeas de 12 de abril de 1994, con referencia al Plan de reestructuración de la Corporación Siderurgia Integral presentado por España en 1992, que incluía "toda una serie de medidas de reestructuración de carácter industrial, comercial, social y financiero, que culminarían a finales de 1998, acordó "autorizar las ayudas, si bien con carácter excepcional, siempre que se cumplan las condiciones que se establecen, estableciéndose que si a la fecha de 1996 no se hubiese establecido la viabilidad, España no podrá solicitar nuevas excepciones".

En efecto, a través de la lectura de la Decisión de la Comisión Europea queda muy claro que ésta ha llegado a la conclusión de que "si el plan de reestructuración, en su versión modificada, se aplica estrictamente, la nueva empresa puede ser viable a finales de 1996, en condiciones normales de mercado", pero que las ayudas que se conceden --a las que se imponen una serie de limitaciones-- han de estimarse las últimas que se concedan, de tal forma que si a la fecha antes indicada, "no se hubiere restablecido dicha viabilidad, España no podrá solicitar nuevas excepciones, en virtud del art. 95 del Tratado, para la empresa considerada". En su art. 4, al establecer los períodos de seguimiento, señalaba que los informes emitidos debían obrar en poder de la Comisión el 15 de septiembre de 1994 y el último plazo era el 15 de septiembre de 1998, lo cual nos lleva a considerar el año 1998 como el final del periodo de reconversión que se contempla en la Ley 27/1984 y, por ello, como plazo final de aplicación de los beneficios fiscales previstos en su capítulo III.

Los derechos adquiridos pueden ser considerados como aquéllos derechos subjetivos o situaciones jurídicas de poder concreto que hayan ingresado ya en el patrimonio de un sujeto a través del acto singular que los confiere, de forma que han de comenzar por ser situaciones jurídicas individualizadas nacidas y constituidas durante la vigencia de las normas jurídicas de las que derivan. Por tanto para saber si estamos ante un derecho adquirido que deba situarse bajo el manto de la norma derogada y ser respetado por la norma derogatoria habrá que determinar si la fecha en la que tal derecho ha nacido está o no dentro del periodo de vigencia de la norma derogada. Como quiera que, según se ha dicho más arriba, el plazo de finalización de la reconversión industrial bonificada terminaba el 21 de diciembre de 1998, es conforme a Derecho que los beneficios fiscales pretendidos por ENSIDESA --la exención del ITP y AJD en la cancelación de préstamos hipotecarios de 1968 y 1972 formalizada en escritura pública de 1 de marzo de 1995-- y reconocidos por la sentencia recurrida sean mantenidos.

En la permanente polémica "expectativas" versus "derechos adquiridos", no solo se cuenta en el presente caso con la norma de Derecho objetivo que permite el beneficio fiscal, sino con su concesión efectiva, por decisión de la autoridad administrativa competente, adoptada a modo de compromiso, lo que nos hace llegar a la conclusión de que desde el Acuerdo de la Comisión Delegada de Asuntos Económicos de 23 de abril de 1987 existía un derecho adquirido a favor de ENSIDESA, que se encontraba bajo la salvaguarda que establece la Disposición Transitoria Primera , párrafo primero, del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: Quedan sin efecto cuantas exenciones y bonificaciones no figuren mencionadas en este Texto Refundido, sin perjuicio de los derechos adquiridos al amparo de las disposiciones anteriormente en vigor, sin que la mera expectativa pueda reputarse derecho adquirido.

También la Disposición Transitoria Quinta de la Ley 43/1995, del Impuesto de Sociedades, mantiene los beneficios fiscales en la reconversión industrial en los términos fijados en la Ley 27/1984.

A lo anteriormente expuesto, ha de añadirse la doctrina de esta Sala, recogida en las Sentencias de 25 de abril de 1995 y 15 de octubre de 1998, en el sentido de que, como consecuencia del principio constitucional de seguridad y certeza -art. 9.3 CE -, "para entender modificado el régimen de un beneficio de carácter temporal, que ha sido concedido correctamente de conformidad con una norma jurídica sectorial que no ha sido objeto de específica derogación, es preciso que por la disposición derogatoria se determinen expresamente las condiciones de su modificación o supresión, sin que pueda considerarse afectado en su vigencia por un precepto derogatorio de carácter genérico, ni respecto a su plazo, ni a su cuantía".

De todo lo expuesto la Sala llega a la conclusión de que ENSIDESA estuvo incluida en todo momento en los planes de reconversión y reindustrialización de la siderurgia y que la cancelación de la garantía hipotecaria operada por el pago de las cantidades adeudadas por ENSIDESA al Banco Exterior de España, por importe de 15.771.176.975 ptas., y formalizada en el documento notarial que fue objeto de la liquidación por el concepto de Actos Jurídicos Documentados, estaba amparada por la exención establecida en el art. 65.1.66 del Decreto 1018/1967, de 6 de abril.

Las consideraciones expuestas conducen a la necesaria desestimación del recurso de casación formalizado por el Abogado del Estado y la desestimación comporta, de conformidad con el art. 139 de la Ley Jurisdiccional, la necesaria condena en costas, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el apartado 3 de dicho artículo, fija como límite de los honorarios del Letrado de ENSIDESA la cifra de 3.000 euros para cada uno de ellos.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.