STS, 26 de Noviembre de 2002
| Ponente | Jaime Rouanet Moscardó |
| ECLI | ES:TS:2002:7875 |
| Número de Recurso | 2842/1997 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - RECURSO CASACION?? |
| Fecha de Resolución | 26 de Noviembre de 2002 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiséis de Noviembre de dos mil dos.
Visto el presente recurso de casación interpuesto por el ABOGADO DEL ESTADO contra la sentencia dictada, con fecha 25 de febrero de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, estimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 278/1992 promovido por SISTEMAS E INSTALACIONES DE TELECOMUNICACIONES S.A. (SINTEL) -que ha comparecido en esta alzada, como parte recurrida, bajo la representación procesal del Procurador Don Tomás Alonso Ballester y la dirección técnico jurídica de Letrado- contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 26 de febrero de 1992 por la que se había desestimado la reclamación de tal naturaleza deducida contra la liquidación, por el importe global de 11.002.950 pesetas, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (retenciones), de los ejercicios del cuarto trimestre de 1982 y de los años 1983, 1984 y 1985, girada el 30 de enero de 1991, por la Oficina Nacional de la Inspección de Tributos.
En la indicada fecha de 25 de febrero de 1997, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 278/1992, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que, ESTIMANDO el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador Don Tomás Alonso Ballester, en nombre y representación de SISTEMAS E INSTALACIONES DE TELECOMUNICACIONES S.A., contra la Resolución de fecha 26 de febrero de 1991, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha Resolución (sic) por no ser conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas".
Contra la citada sentencia, el ABOGADO DEL ESTADO preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por la representación procesal de SINTEL S.A. su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 19 de noviembre de 2002, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
La cuestión objeto de controversia en el presente recurso de casación se contrae a dilucidar si procede aplicar lo previsto en el artículo 31.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, RGIT, aprobado por el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, a las "actuaciones inspectoras" realizadas, al amparo del artículo 60.4 del citado RGIT, tras la incoación de un Acta de Disconformidad, como sostiene la parte recurrida y se ha declarado en la sentencia de instancia, o si, por el contrario, tal aplicación resulta improcedente, al entender que las "actuaciones inspectoras" terminan, como arguye el Abogado del Estado recurrente, al tiempo de formalizarse y extenderse la correspondiente Acta de Disconformidad.
En el Fundamento de Derecho Segundo de la sentencia aquí recurrida, se han dejado sentados, como datos fáctico-jurídicos, los siguientes:
‹ desde que presentó el escrito de alegaciones, en fecha 27 de diciembre de 1988, hasta que se notificó el acto liquidatorio, en 2 de abril de 1991, transcurrió en exceso el plazo para que la Administración dictara dicho acto, cuyo plazo está establecido en un mes por el artículo 60 del Reglamento de la Inspección.
La cuestión que se suscita por el Abogado del Estado tiene relación, precisamente, con el concepto de "actuaciones inspectoras", al entender que, finalizada la tarea de inspección y al depender la emisión del acto de liquidación de otro órgano, no es de aplicación lo establecido en el artículo 31.3 citado, siendo distinta la prescripción o el plazo para dictar la resolución; resolución que, en el supuesto de que sea tardía, no produce su nulidad.
Sin embargo, tal cuestión ha sido resuelta por el Tribunal Supremo en Sentencia de fecha 28 de febrero de 1996 (Sala 3ª, Sección 2ª), confirmando el criterio sostenido por esta misma Sección en su Sentencia de fecha 22 de noviembre de 1994, que, partiendo del triple sentido de "actuaciones inspectoras" que utiliza el Reglamento General de la Inspección de Tributos, en relación con la aplicación del artículo 31.1 y 4, declara en su Fundamento Jurídico Tercero: "El problema se relaciona con la modificación introducida por la Ley 10/19895, de 26 de abril, que, literalmente, dice: Corresponde a la Inspección de los Tributos: Practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan (artículo 140.c); añadiendo la Disposición Transitoria que: En tanto no se dicten las disposiciones reglamentarias a que se refieren los artículos ... 140 apartado c), de la Ley General Tributaria, en la redacción dada a los mismos por la presente Ley, seguirá siendo de aplicación la normativa actualmente vigente.
Los preceptos transcritos dejan claramente establecidas y diferenciadas la atribución de la competencia y el comienzo de su ejercicio".
Tras estas consideraciones, el Tribunal Supremo declara que "a partir de... 1 de junio de 1986 incumbe a la Inspección de los Tributos la práctica de las liquidaciones resultantes de las actuaciones de investigación y comprobación y, por ende, tal función, inicialmente gestora, se convirtió en una actuación de la Inspección de Tributos". Y concluye "la suspensión de las actuaciones inspectoras, no justificada y por causas ajenas al obligado tributario, durante más de seis meses y en cualesquiera momentos del período que media entre el inicio de éstas y la notificación de la liquidación resultante de las mismas, no interrumpe el plazo de prescripción para liquidar, para exigir el pago o para sancionar que se estuviera ganando".
Por lo tanto, no cabe la aplicación del criterio seguido por el artículo 52.3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que, para el supuesto de tardanza de la Administración en resolver, no prevé la nulidad de la resolución, sino la "exigencia de responsabilidad disciplinaria o, en su caso, será causa de remoción del puesto de trabajo" del titular del órgano administrativo que tenga la competencia para resolver.
Así las cosas, computándose el plazo de 5 años, fijado en el artículo 64.c) de la Ley General Tributaria, desde el último de los plazos de ingreso de las retenciones (y que, del ejercicio 1985, en su último trimestre, se debió de ingresar en los veinte primeros días del mes de enero del año 1986), conforme se dispone en el artículo 152.1, del Reglamento del Impuesto, hasta la fecha de notificación del acto administrativo, 2 de abril de 1991, se observa que ha transcurrida dicho plazo, siendo procedente la declaración de la prescripción solicitada.
Por otra parte, la Sección considera que no es necesario entrar en el análisis de los demás motivos alegados por la actora».
El Abogado del Estado funda el presente recurso casacional, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), en el siguiente y único motivo de impugnación: Infracción del artículo 64 de la Ley General Tributaria, LGT, y del artículo 31, apartados 3 y 4, del Reglamento General de la Inspección Tributaria, aprobado por el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, en relación con los artículos 42 y 43 del mismo texto normativo.
No procede, sin embargo, estimar este recurso casacional, porque, con abstracción del criterio sentado en la sentencia de instancia, que por su adecuación a derecho, hacemos nuestro y se da aquí por reproducido, se da, además, la circunstancia de que "existe doctrina legal sobre la cuestión", completamente acorde con la solución arbitrada por la sentencia aquí recurrida.
En efecto, en las sentencias de esta Sección y Sala de 28 de febrero y 18 de diciembre de 1996, 28 de octubre de 1997 (cinco sentencias), 4 de julio y 4 de diciembre de 2001 y 26 de noviembre de 2002 se tiene reiteradamente declarado:
"
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Se trata, por tanto, de determinar si la dilación no justificada ni imputable al sujeto pasivo, superior a seis meses, producida entre la fecha de presentación de sus alegaciones ante la Inspección 27 de diciembre de 1988 (aunque no sea ésta la decisiva, sino la del Acta) y la en que se le notificó la liquidación definitiva resultante de ella (2 de abril de 1991), priva a la actuación de la Inspección del efecto de interrumpir los plazos de prescripción del art. 64 de la Ley General Tributaria.
No se oculta a la Sala que, en torno a tal cuestión, se han sostenido posiciones contradictorias tanto dentro del ámbito administrativo como en el propio terreno judicial, por lo que el principio de la seguridad jurídica -de que es garante el art. 9º.3 de la Constitución- se resiente en tanto no se llegue a una solución inequívoca; más aún cuando, precisamente, es la seguridad jurídica lo que pretenden los preceptos antes transcritos, como expresamente dice la Exposición de Motivos del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, en el párrafo octavo de su apartado III. En efecto, la inclusión de los párrafos 3º y 4º en el art. 31 del Reglamento significa una limitación que se impuso a sí misma la Administración Tributaria en aras de la seguridad jurídica, evitando (como hubiere sucedido de no existir estos preceptos) que el inicio de la inspección supusiera el hito final de un período prescriptivo quinquenal y, en su caso, el comienzo de otro de igual duración.
Como acertadamente expresa la sentencia impugnada, y parecen coincidir tácitamente las partes, la solución del problema pasa por la amplitud que se dé a la expresión "actuaciones inspectoras"; es decir, si se entiende por tales todas las que se produzcan desde el inicio de la inspección hasta su conclusión mediante la notificación de la liquidación resultante de la misma, o sólo las desarrolladas desde el inicio de la inspección hasta que "se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión".
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El Reglamento General de la Inspección de los Tributos usa el término "actuaciones inspectoras" en un triple sentido. En primer lugar, el que emana de su art. 9º, con arreglo al cual "Las actuaciones inspectoras podrán ser: a) De comprobación e investigación. b) De obtención de información con trascendencia tributaria. c) De valoración. d) De informe y asesoramiento". Con arreglo a este artículo, y los que a continuación desarrollan cada una de sus manifestaciones, el concepto de actuaciones inspectoras es, notoriamente, más amplio que el patrocinado por la Administración como simple obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión. En segundo lugar, ciertamente, el Reglamento emplea el término de actuaciones inspectoras en el sentido que aquí sustenta la Administración y que se deriva del art. 42, es decir, mera obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión tributaria. Y, finalmente, el Reglamento habla de actuaciones inspectoras como sinónimo de "actuaciones de la Inspección de los Tributos". Así, el Capítulo V del Título I se denomina "Iniciación y desarrollo de las actuaciones inspectoras", y comienza diciendo: "Artículo 29. Modos de iniciación. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos se iniciarán ...; Artículo 30. Iniciación de las actuaciones inspectoras. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos podrán iniciarse ...; y lo mismo sucede, por ejemplo, al comienzo del Título II, donde bajo la rúbrica de "Documentación de las actuaciones inspectoras", establece: Artículo 44. Normas generales. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos se documentarán ...".
Pues bien, toca ahora decidir cuál de los tres sentidos en que el Reglamento emplea el término "actuaciones inspectoras" es el que se debe tomar en consideración a los efectos del art. 31.3 y 4. Para ello es necesario recordar que tales preceptos son una limitación que se autoimpuso la Administración Tributaria en el Reglamento de la Inspección, en acatamiento del principio constitucional de la seguridad jurídica. El art. 31.3 y 4 no tiene otra razón de ser que evitar que la Inspección de los Tributos pueda retardar por otros cinco años más el plazo de prescripción del art. 64 de la Ley General Tributaria, como podría ocurrir si no existiese esta norma; y siendo éste su fin, no cabe duda de que el término "actuaciones inspectoras" hay que tomarlo en el sentido de "actuaciones de la Inspección de los Tributos", pues, en otro caso, restringido al límite que patrocina la Administración (obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar el acto de gestión) no garantizaría aquella finalidad, toda vez que la dilación podría producirse en cualquier otra fase, quebrando el principio de la seguridad jurídica.
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El problema se relaciona con la modificación introducida por la Ley 10/1985 en el art. 140 de la Ley General Tributaria.
Como hemos dicho en las Sentencias de esta Sala de 28 mayo 1993 y 18 marzo 1994, la Sentencia de la entonces Sala Quinta de este Tribunal Supremo de 24 abril 1984 declaró nulo el Real Decreto 412/1982, de 12 febrero, que otorgaba tal competencia liquidadora a la Inspección de Hacienda; competencia que, no obstante, fue restablecida por la Ley 10/1985, de 26 abril, que, literalmente, dice: "Corresponde a la Inspección de los Tributos: ... Practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan" (art. 140.c); añadiendo la Disposición Transitoria que "En tanto no se dicten las disposiciones reglamentarias a que se refieren los artículos ... 140 apartado c, de la Ley General Tributaria, en la redacción dada a los mismos por la presente Ley, seguirá siendo de aplicación la normativa actualmente vigente".
Los preceptos transcritos dejan claramente establecidas y diferenciadas la atribución de la competencia y el comienzo de su ejercicio. Con arreglo a ellos, a partir del 27 de abril de 1985, la Inspección de los Tributos tiene competencia para practicar las liquidaciones resultantes de sus actuaciones de comprobación e investigación; sin embargo, el ejercicio de dicha competencia quedó relegado al momento en que entraran en vigor las disposiciones reglamentarias que al efecto se dictasen, que no son otras sino las contenidas en el art. 60 y concordantes del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, que aprobó el Real Decreto 939/1986, de 25 abril, y que entró en vigor el 12 de junio de 1986 (Disposición Final).
En consecuencia, resulta incuestionable que, a partir de dicho 12 junio 1986 incumbe a la Inspección de los Tributos la práctica de las liquidaciones resultantes de las actuaciones de investigación y comprobación y, por ende, tal función, inicialmente gestora, se convirtió en una actuación de la Inspección de los Tributos. Es más, dentro de la propia actuación liquidatoria cabe, tratándose de actas de disconformidad, que el Inspector-Jefe, acuerde la práctica de nuevas actuaciones de comprobación e investigación (art. 60.4) para completar el expediente en cualquiera de sus extremos, con lo que queda claro que se entremezclan las puras actuaciones de liquidación con las de investigación y comprobación.
Sin duda esto hizo que inicialmente -y sin perjuicio de la postura seguida más tarde por el Tribunal Económico-Administrativo Central- la Dirección General de Tributos, en informe de 18 de julio de 1991, mantuviera que "en este sentido, resulta imprescindible fijar con toda claridad el momento temporal en que la Administración Tributaria pone de manifiesto rentas o patrimonios no declarados y, en consecuencia, terminan las actuaciones de comprobación o investigación tributaria. Entiende este Centro Directivo que el momento temporal en que se produce la terminación de las actuaciones de investigación y comprobación tributaria (en el caso de actas de disconformidad), es el de notificación del acto administrativo de liquidación o, en caso de liquidación tributaria derivada de actas de conformidad, cuando se entienda producida aquélla en los términos a que se hace referencia en el art. 60 del Reglamento General de la Inspección de Tributos".
Puede concluirse por tanto que la suspensión de las actuaciones inspectoras, no justificada y por causas ajenas al obligado tributario, durante más de seis meses y en cualesquiera momentos del período que media entre el inicio de éstas y la notificación de la liquidación resultante de las mismas, no interrumpe el plazo de la prescripción para liquidar, para exigir el pago o para sancionar que se estuviere ganando.
Por todo cuanto antecede, procede, en consecuencia, no haber lugar al motivo de casación articulado por la Abogacía del Estado".
Procediendo, por tanto, la desestimación del presente recurso casacional, deben imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente, a tenor de lo al respecto prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión del año 1992).
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por el ABOGADO DEL ESTADO contra la sentencia dictada, con fecha 25 de febrero de 1997 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 278/1992, con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso casacional a la citada parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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