STS, 10 de Mayo de 2005

La representación de la Caja de Ahorros de Cataluña, el 11 de Diciembre de 1996, interpuso recurso contencioso administrativo, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, contra la resolución del TEAC, de fecha 26 de Junio de 1996, por la que se desestimaba el recurso de alzada, promovido a su instancia, contra la resolución del TEAR de Cataluña de 28 de Octubre de 1992, a su vez, desestimatoria de las reclamaciones interpuestas, en solicitud de la devolución de 1.615.734.515 ptas. correspondientes al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 1986.

En trámite de demanda suplicó sentencia en la que se declare y reconozca: "a) Que se ajusta a la normativa fiscal la nueva declaración presentada en fecha 27 de Junio de 1988, en la que se considera como partida fiscalmente deducible el gasto contabilizado por las dotaciones efectuadas, entre 17 de Septiembre y 31 de Diciembre de 1986, a la provisión para la cobertura de los compromisos por complementos de pensiones con los empleados. b) Que anulándose la resolución impugnada, se condene a la Administración Pública a devolver a mi representada, Caja de Ahorros de Cataluña, la suma de 1.615.734.515 pesetas, importe que está integrado por la cantidad de 473.394.284 pesetas, indebidamente ingresada como consecuencia de la Declaración del Impuesto sobre Sociedades inicialmente presentada en el ejercicio 1986, y por las retenciones a cuenta del mismo Impuesto sobre Sociedades del año 1986, por la suma de 1.142.340.231 pesetas, soportadas durante dicho ejercicio 1996. c) Que se condene a la Administración Pública al pago, a mi representada, Caja de Ahorros de Cataluña, de los intereses de demora correspondientes a la devolución solicitada en el anterior apartado b). d) Que se condene a la Administración Pública al pago de las costas causadas a mi representada."

La Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, con fecha 24 de Abril de 2000, dictó sentencia desestimatoria del recurso, confirmando la resolución impugnada por su conformidad a Derecho, sin expresa imposición de costas.

Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la Caja de Ahorros de Cataluña preparó recurso de casación e, interpuesto éste, formalizó el correspondiente escrito de interposición, suplicando sentencia en la que se case la recurrida y, en su lugar, se dicte nueva sentencia, en los términos interesados en la demanda.

El Abogado del Estado se opuso al recurso, solicitando que declare no haber lugar a casar la recurrida, todo ello con imposición de las costas procesales a la parte recurrente.

Para la deliberación y fallo del recurso, se señaló la audiencia del 4 de Mayo de 2005, en cuya fecha tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sala

Se impugna, mediante este recurso de casación, la sentencia de 24 de Abril de 2000, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto, por quien es hoy recurrente en casación, contra la resolución de fecha 26 de Junio de 1996, del TEAC, que confirma en vía de recurso de alzada la autoliquidación practicada por el Impuesto de Sociedades, ejercicio de 1986, que había sido ratificada por acuerdo, de 28 de Octubre de 1992, del TEAR de Cataluña.

La entidad recurrente, con fecha 22 de Julio de 1987, había presentado la declaración por el Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1996, ingresándose, por tal concepto, la cantidad de 473.394.284 ptas., como consecuencia de considerar como no deducible, a efectos fiscales, un importe de 7.472.952.453 ptas., que correspondía a la dotación efectuada, entre el día 17 de Septiembre y el día 31 de Diciembre de 1986, a una cuenta de provisión para la cobertura de los compromisos de pensiones de sus empleados.

Con fecha 27 de Junio de 1988 presentó, en la Delegación de Hacienda de Barcelona, declaración complementaria por el mismo ejercicio y concepto impositivo, y escrito por el que se impugnaba la declaración inicialmente presentada, en base a que consideraba como partida fiscalmente deducible las dotaciones efectuadas, entre los días 17 de Septiembre y 31 de Diciembre de 1986, para la cobertura de los compromisos para complementos de pensiones de los empleados, por lo que solicitaba la devolución de la cantidad indebidamente ingresada en la primera declaración, 473.394.284 ptas., más la de 1.142.340.231 ptas., importe de las retenciones a cuenta soportadas durante el año 1986; en total 1.615.734.515 ptas.

Por entender la entidad interesada que la petición había sido desestimada por silencio administrativo, interpuso reclamación económica administrativa, el 29 de Julio de 1988, dictando, no obstante, con fecha 12 de Diciembre de 1988, el Delegado de Hacienda de Barcelona acuerdo expreso desestimatorio, contra el que se promovió nueva reclamación económica administrativa.

La sentencia de instancia confirma los actos impugnados.

El recurso de casación se funda en tres motivos, articulados al amparo del art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, denunciándose:

1. Infracción, por inaplicación, del art. 107, número 5, apartado a) de la Ley General Tributaria, en cuanto a las consultas vinculantes formuladas por empresas, en materia de sistemas de previsión social que afecten a la totalidad del personal de la empresa, en relación con el nº 4 del mismo artículo.

2. Infracción, por la aplicación indebida de las siguientes disposiciones legales.

1. Del art. 13.d.3 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, y del art. 107 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, del año 1982.

2. De la disposición transitoria primera de la Ley 8/1997, en relación con la disposición adicional decimonovena de la Ley 39/1988, de fecha 28 de Diciembre, Reguladora de Haciendas Locales.

3. Infracción, por inaplicación, de lo dispuesto en el párrafo 1º de la Disposición Adicional del Real Decreto 1307/1988, de fecha 30 de Septiembre de 1988, que aprobó el Reglamento de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones, y de lo dispuesto en la Resolución de fecha 17 de Enero de 1984, de la Dirección General de Tributos, que es una disposición clave para conocer el alcance del art. 107 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

La cuestión esencial que se planteó en la instancia se refería a la deducibilidad, en el Impuesto sobre Sociedades, como gasto, de las dotaciones efectuadas, entre el día 17 de Septiembre y el día 31 de Diciembre de 1996, para la cobertura de los compromisos para complementos de pensiones de los empleados de la entidad.

La recurrente alega que frente a las consideraciones realizadas por las resoluciones impugnadas, las dotaciones realizadas tienen el carácter de partida deducible, de acuerdo con la interpretación que proponía de la disposición transitoria primera punto 7 de la Ley 8/1987, de Planes y Fondos de Pensiones, todo ello en relación con lo dispuesto en el art. 107 del Reglamento, tal como lo interpretó en su momento la propia Administración al dictar la resolución de la Dirección General de Tributos de fecha 17 de Enero de 1984.

El Abogado del Estado se opuso a esta tesis, por entender que antes de la Ley 8/1987, de Planes y Fondos de Pensiones, la Ley 61/78, de 27 de Diciembre del Impuesto sobre Sociedades, en su art. 13 d) 3 dejó clara la deducibilidad de la base del importe de las asignaciones del sujeto pasivo a instituciones de previsión del personal "siempre que su administración y disposición no corresponda a aquél", lo que vino a ratificar el art. 107 del Reglamento del Impuesto. Y esta línea, sentada por el legislador de 1978, se ha mantenido después en la Ley 8/87.

Los motivos articulados han de rechazarse, ya que el tema debatido ha sido resuelto por esta Sala, en la sentencia de 10 de Abril de 2000, dictada en el recurso de casación 4.433/95, por lo que en virtud del principio de unidad de doctrina habrá de estarse a lo allí declarado para resolver este litigio, lo que comporta su desestimación.

Dicha sentencia, en su fundamento tercero, recuerda el régimen legal existente anterior a la Ley 8/1997, después de recoger la cuestión que allí se debatía, que no era otra que la de la naturaleza de partida deducible de las dotaciones allí controvertidas en la determinación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1987, pese a no haberse materializado en un fondo de pensiones constituido con arreglo a su específica normativa, señalando "La solución de la primera de las cuestiones antes destacadas -y, por ende, del primer apartado del motivo de casación- exige partir del art. 13.d.3) de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades aquí aplicable. Con arreglo a este precepto, tenían la consideración de partida deducible "las asignaciones del sujeto pasivo a las instituciones de previsión del personal, siempre que su administración y disposición no [correspondiera] a aquel". Por su parte, el art. 107 del Reglamento de dicha Ley, de 15 de Octubre de 1982, añadía que "1. se [considerarían] dotaciones a instituciones de previsión del personal las asignaciones que [realizare] la empresa a entidades e instituciones de tal carácter" y que, en particular, lo tendrían: "a) Los Montepíos y Mutualidades de previsión social en lo relativo a las prestaciones de carácter social, pero no en su actuación en el campo del seguro privado. b) Otras instituciones de previsión del personal y los fondos de pensiones regulados por legislación especial" y que "2. Las dotaciones a Montepíos, Mutualidades y Fondos de Pensiones creados al amparo de su legislación especial, [tendrían] el carácter de gasto deducible, integrándose dentro de las cargas sociales", así como que no tendrían dicho carácter -el de gasto deducible- "las dotaciones a que se refiere el presente artículo cuando se pruebe que la administración y disposición corresponde a la propia empresa" y "las realizadas mediante autoseguro" y que se entendería que la administración y disposición no correspondía a la propia empresa "cuando esta no [utilizara] para sí misma ni [tuviera] poder de disposición sobre los fondos asignados a las mencionadas instituciones".

Resulta claro, pues, que, con arreglo a las disposiciones acabadas de transcribir, las dotaciones realizadas a instituciones de previsión del personal necesitaban, para ser consideradas partida deducible en el Impuesto sobre Sociedades y ejercicio en que se produjeran, del requisito fundamental de que la administración y disposición de las mismas no correspondiera a la propia empresa que las efectuara. Pero es claro, asimismo, que esta exigencia negativa no podían quedar satisfecha con que la entidad pudiera ver de algún modo controlada o fiscalizada su actividad gestora, o inclusive limitadas, de algún modo también, sus facultades de administración y disposición, sino que, lógicamente, exigía que dichas facultades, principalmente las de disposición, no le estuvieran de ningún modo y en ninguna medida atribuidas. Es curioso, a este respecto, la mayor precisión con que se manifiesta la nueva Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en su art. 13.3, que si bien no puede ser aplicada al supuesto aquí enjuiciado, sí puede revelar cuál ha sido siempre la tendencia del legislador. Esta Ley exige hoy, claramente, para considerar deducibles las contribuciones a la cobertura de contingencias análogas a la de los planes de pensiones, que cumplan, entre otras, condiciones representativas de la transmisión, de forma irrevocable, del derecho a la percepción de las prestaciones futuras y, lo que es más riguroso, "que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones". Ni más, ni menos, que lo que ya había anticipado la Ley 8/1987, de 8 de Junio, de Planes y Fondos de Pensiones, en su disposición adicional 1ª.1 ("En todo caso se excluye la deducibilidad, en la imposición personal del empresario, de cualquier dotación de fondo interno o concepto similar que suponga el mantenimiento de la titularidad de los recursos constituidos") y el Reglamento de esta de 30 de Septiembre de 1988, en su art. 71, que ya previó que, para que las aportaciones empresariales fueran fiscalmente deducibles en la forma y conceptos aquí considerados, era necesario que, entre otros, cumplieran el requisito de que 'el pagador [transmitiera] la titularidad de los recursos en que [consistieran] dichas contribuciones.'

Es cierto que, bajo el estricto régimen de la Ley 61/1978, conforme se ha dicho repetidamente, la exigencia única era la de que las facultades de administración y disposición estuvieran sustraídas a las competencias de la entidad autora de las dotaciones y que la estricta "externalización" de la propiedad del fondo solo fué prevista expresamente en la legislación mencionada de Planes y Fondos de Pensiones y actualmente, también, por la Ley vigente 43/1995, pero no menos cierto que, de los propios Estatutos del Fondo aquí controvertido, se desprende, aun concediendo que antes de la Ley 8/1987 no se exigiera la transmisión de la titularidad de las aportaciones a entidad distinta de la empresa, que no solo la administración propiamente dicha, sino también las facultades de disposición quedaron en el ámbito de decisión de la Caja y no en el de la llamada Junta de Gobierno... "

A continuación la sentencia analiza el fondo de la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid, que era la parte recurrente, concluyendo en estos términos: "no sólo la titularidad del Fondo aquí considerado pertenecía a la misma entidad de la que procedían las aportaciones y no solo, también, estas venían reflejadas en el Balance, del que constituían un mero dato contable, y en los resultados de la empresa, quedando, por tanto sometido a las responsabilidades por avatares de la misma, sino que esta retenía las facultades de administración y de disposición respecto de las tan repetidas aportaciones. En tales condiciones, pues, no puede caber duda acerca de la imposibilidad de reconocerles la condición de partida deducible en el Impuesto sobre Sociedades correspondientes al ejercicio en que se efectuaron. Y por todo ello, asimismo, hace la recurrente supuesto de la cuestión cuando aduce, en defensa de su tesis, diversas respuestas de la Dirección General de Tributos, incluida la Resolución de la misma de 17 de Enero de 1984 (BOE de 26 de Enero), que, en definitiva, terminan condicionando ese reconocimiento a que la administración y disposición de los fondos no corresponda a la consultante, sin que a la afirmación de que "la gestión del Fondo podrá encomendarse a una entidad gestora o a la propia empresa" que contiene la última de las resoluciones mencionadas, pueda dársele ninguna interpretación que conduzca a una relajación o dulcificación de esa exigencia, habida cuenta que ello iría en contra de las garantías que, desde siempre, el legislador, con mayor o menor precisión terminológica, ha perseguido para la autonomía de los fondos de la naturaleza del que aquí se trata y de su separación de las facultades de administración y disposición de la entidad que, en virtud de títulos obligatorios, los haya creado."

Por otra parte, dicha sentencia sale al paso de determinadas alegaciones de la parte recurrente estableciendo en su fundamento cuarto: "Aun cuando la conclusión acabada de sentar simplifica, prácticamente en su totalidad, la resolución del problema aquí planteado, la circunstancia de que la deducibilidad de las aportaciones al fondo pretenda derivarse por la recurrente no ya solo de la previsión específica del art. 13.d).3) de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, y del art. 107 de su Reglamento, sino también del hecho de que esas aportaciones o esos pagos no fueron resultado de una decisión libremente tomada por la empresa, sino consecuencia de obligaciones derivadas para ella de convenios colectivos concertados con sus trabajadores, de Circulares del Banco de España y aun del cumplimiento de finalidades específicas previstas por la legislación reguladora de las Cajas de Ahorros, hace que la Sala deba entrar en este aspecto de la impugnación.

En efecto. Entiende la recurrente que el mandato general contenido en el párrafo 1º del art. 13 de la Ley del Impuesto aquí aplicable, relativo a que "para la determinación de los rendimientos se dedujeran, en su caso, de los rendimientos íntegros obtenidos por el sujeto pasivo, los gastos necesarios para la obtención de aquellos" suponía el reconocimiento del carácter deducible de cualesquiera gastos que resulten necesarios para la consecución de los fines propios de la entidad de que se trate, sean estos los de obtención de beneficios en entidades con ánimo de lucro, sean los de cumplimiento de finalidades benéfico-sociales impuestas por su propia normativa para las que, como las Cajas de Ahorro, no lo tienen y que podría encajar en el supuesto específico de deducibilidad prevenido en el art. 13, letra l), de la Ley 61/1978.

La Sala, sin embargo, no puede compartir este criterio. En primer lugar, porque la normativa del Banco de España la única obligación que establece es la de tener provisionado, con cargo a la cuenta de resultados, el importe de las prestaciones complementarias que hubiera asumido la entidad, lo cual no significa que por el cumplimiento de esa obligación contable y por su mera toma en consideración en el Balance y la referida cuenta de resultados, sin ningún otro requisito, una simple anotación de contabilidad, que no un gasto efectivamente hecho, se transforme, nada menos, que en partida deducible en el cálculo de la base impositiva del Impuesto sobre Sociedades. Y, en segundo término, porque, precisamente por lo acabado de argumentar, para que una dotación o provisión pueda convertirse en gasto deducible, eran exigibles los requisitos de que la administración y facultades de disposición de los fondos constituidos se encontraran apartados del ámbito de decisión de la empresa que los hubiere constituido, y, claramente ya, después de la Ley 8/1987, transferidos, incluso en su titularidad, a entidad diferente. Es decir, gasto de personal, necesario para obtener los ingresos o para el cumplimiento de las finalidades típicas de la entidad sin finalidad de lucro o ingreso, sería el efectivamente hecho con motivo del pago de las prestaciones correspondientes cuando se produjera el supuesto que las determinara, no su mera provisión contable si no iba acompañada de la sustracción de administración y disposición para la empresa o entidad autora de las dotaciones."

Finalmente, la sentencia de 10 de Abril de 2000 se refiere igualmente al juego de la disposición adicional primera de la Ley 8/87, de 8 de Junio, de Planes y Fondos de Pensiones, en relación a la disposición transitoria primera y disposición adicional 19 de la Ley 39/88, de 28 de Diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, indicando

"Las dotaciones hechas al fondo complementario de Pensiones por la Caja de Ahorros aquí recurrente entre el 17 de Septiembre de 1986 y un año desde la entrada en vigor del Reglamento de la primera de las Leyes citadas, esto es, el 3 de Noviembre de 1989, podían o no conceptuarse como partida deducible en la declaración del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio en que se produjeron, habida cuenta que siempre resultaría que para poderlas calificar así era inexcusable que la administración y disposición de las mismas no estuvieran en manos de al propia entidad y ya se ha razonado que, en el caso de autos, no podían apreciarse dichas condiciones, es preciso destacar que la Ley 8/1987, antecitada, incidió decisivamente en el régimen de deducibilidad de las asignaciones a instituciones de previsión del personal en el Impuesto sobre Sociedades. Por de pronto, a partir de su entrada en vigor al menos -29 de Junio de 1987-, no podía caber duda ya de que, para que las aportaciones desplegaran dicho efecto, deberían provenir de fondos en que su titularidad o propiedad no quedara en manos de la propia empresa que las realizara. No otra cosa vino a establecer el párrafo último de su Disposición Adicional Primera, ap. 1, cuando, conforme ya se anticipó, excluyó, "en todo caso", la deducibilidad en la imposición personal del empresario de cualquier dotación de fondo interno o concepto similar que suponga el mantenimiento de la titularidad de los recursos constituidos", destinada a la cobertura de prestaciones análogas a las previstas en la Ley. Por consiguiente, no solo la administración y disposición de los fondos deberían quedar apartados de la empresa para que las mencionadas aportaciones fueran partida deducible en el cálculo de la base impositiva del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en que se realizaran -arts. 13.d).3 de la Ley de éste y 107 de su Reglamento, ya analizados-, sino que quedaba claro, también, que debería aparecer transferida la propia titularidad de las referidas aportaciones a persona o institución diferente de aquella que las hubiera producido.

Por otra parte, no es que la Ley 8/1987 instaurara un supuesto de indeducibilidad para las dotaciones a fondos internos voluntariamente constituida después de su entrada en vigor respetando la deducibilidad, con posterioridad a este momento, de las dotaciones hechas o que deban hacerse en cumplimiento de obligaciones asumidas con anterioridad a dicha vigencia, sino que lo que hizo esta norma fué regular el régimen fiscal aplicable a las contribuciones de los promotores de Planes de Pensiones en la imposición personal de estos -renta y sociedades- (art. 27), el aplicable a los Fondos de Pensiones en el Impuesto sobre Sociedades (art. 30) y, en Disposición Adicional y sin distinguir entre fondos internos voluntarios o constituidos en cumplimiento de obligación ninguna, la indeducibilidad, en todo caso y como ya se ha visto - Disposición Adicional Primera, ap. 1, párrafo 3º-, "de cualquier dotación de fondo interno o concepto similar que suponga el mantenimiento de la titularidad de los recursos constituidos". El sistema utilizado de acudir a una disposición adicional fué el correcto, porque no se trataba de regular ninguna situación de derecho transitorio, sino de hacerlo respecto de una figura diferente - las dotaciones de fondos internos o conceptos similares- de la que constituía el objeto de su regulación -los Planes y Fondos voluntarios de Pensiones-. La Ley vigente del Impuesto sobre Sociedades -Ley 43/1995- sigue el mismo tratamiento en el también antes citado art. 13.3: en el párrafo 1º de dicho apartado, declara la deducibilidad de las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en la Ley 8/1987 y, en el párrafo 2º, "las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las de los planes de pensiones", estableciendo como condiciones de externalización, en cuanto ahora interesa, las de transmisión, de forma irrevocable, del derecho a la percepción de las prestaciones futuras y la transmisión, asimismo, de la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones.

Ha de entenderse, pues, que la indeducibilidad de la Disposición Adicional Primera , ap. 1, pº 3º, de la Ley 8/1987, afectaba, porque podía hacerlo sin merma alguna del principio de irretroactividad, a las asignaciones que hubiera podido hacer el sujeto pasivo -en el caso de autos, la Caja de Ahorros de Madrid- al fondo interno de complemento de pensiones con posterioridad a su entrada en vigor, esto es, al 29 de Junio de 1987, como tantas veces se ha dicho. Resulta claro que si, en el supuesto de autos, se trata, como se infiere de los datos consignados en el fundamento primero de la presente y como igualmente se hizo constar en el punto primero de los antecedentes del escrito de interposición de esta casación y antes en la demanda y en la vía económico- administrativa, de imputaciones realizadas al Fondo de Pensiones en el periodo comprendido entre el 29 de Junio de 1987 y el 31 de Diciembre de 1988, en concreto y en cuanto ahora interesa, de las efectuadas entre el expresado 29 de Junio y el 31 de Diciembre de 1987 y, como se dijo, por importe neto de 4.273.193.568 ptas, forzoso será concluir que tales asignaciones o dotaciones estaban sometidas, para merecer la consideración de partida deducible, a no solo las condiciones de que su administración y disposición no correspondieran a al mencionada entidad -la aquí recurrente-, sino también a la de que tampoco lo estuviera atribuida su titularidad. Importa recordar que ninguna de estas condiciones podían apreciarse en el supuesto aquí enjuiciado.

No puede, en consecuencia, tacharse de ilegal, por falta de cobertura, la Disposición Adicional del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones aprobado por Real Decreto 1307/1988, de 30 de Septiembre, según la cual, "a partir del 29 de Junio de 1987, la deducibilidad de las dotaciones e instituciones de previsión de personal, a que se refiere el art. 107 del Real Decreto 263/1982, de 15 de Octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, se entiende condicionada al cumplimiento de los requisitos establecidos en la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de Junio" y que, "en todo caso, se excluye la deducibilidad, en la imposición personal del empresario, de cualquier dotación de fondo interno o concepto similar que suponga el mantenimiento de la titularidad de los recursos constituidos, destinada a al cobertura de prestaciones a las que se refiere el número 1 de la antes mencionada disposición adicional primera de la Ley 8/1987". QUINTO.- En definitiva, ante el contenido de la sentencia recurrida, que se ajusta plenamente a lo declarado por la Sala, no ya sólo en la sentencia citada, sino en otras posteriores como las de 8 de Marzo de 2003 y 7 de Mayo y 3 de Junio de 2004, se está en el caso de desestimar el recurso, con la obligada imposición de costas a la parte recurrente, en virtud de lo que dispone el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional. En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,