STS, 10 de Enero de 2007

En 15 de octubre de 1997, la Inspección de Aduanas formalizó Acta nº 0356407.6, a la empresa "COMPAÑÍA LOGISTICA DE HIDROCARBUROS, S.A., período 1 de enero al 10 de marzo de 1995, en la que hacía constar haber suministrado 980.996 litros de gasóleo con tipo reducido, desde el Depósito Fiscal de la empresa recurrente, en Villaverde, a unas instalaciones que GREMACAR, S.A., tiene en San Martín de Valdeiglesias, sin estar facultada para recibirlos.

Confirmada la propuesta de liquidación que se contenía en el acta, por Acuerdo de la Jefe Nacional de Inspección, del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, de 9 de enero de 1998, la COMPAÑÍA LOGÍSTICA DE HIDROCARBUROS, S.A., (C.L.H.) interpuso contra el mismo, reclamación económicoadministrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, el cual dictó resolución desestimatoria, en 20 de septiembre de 2000 .

Como no se conformara con dicha resolución, la entidad la COMPAÑÍA LOGÍSTICA DE HIDROCARBUROS, S.A., (C.L.H.), a través de su representación procesal, interpuso contra la misma, recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Séptima de dicho Organo jurisdiccional, que lo tramitó con el número 1308/000, y dictó sentencia en 14 de marzo de 2002, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Que desestimando el recurso contenciosoadministrativo interpuesto por el Procurador D. José Luís Martín Jaureguibeitia, en representación de la empresa COMPAÑÍA LOGISTICA DE HIDROCARBUROS, CLH, S.A., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de septiembre de 2000 (RG 916/98 y R.S 103/98 ), a la que se contraen los presentes autos número 07/1308/00, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha Resolución es conforme con el Ordenamiento jurídico. Y ello, sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales ".

Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de "COMPAÑÍA LOGÍSTICA DE HIDROCARBUROS, CLH, S.A." se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.

La recurrente, por escrito presentado el 10 de mayo de 2002, formalizó el recurso de casación e interesó sentencia que case y anule la dictada por la Sala de la Audiencia Nacional, debiendo como consecuencia de ello, estimarse el recurso contencioso-administrativo, con la consiguiente anulación de la liquidación que la Administración Tributaria practicó a la recurrente, "COMPAÑÍA LOGÍSTICA DE HIDROCARBUROS, CLH, S.A.", por el Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, por importe de 36.129.825 ptas. equivalentes a 217.144,62 euros.

El Abogado del Estado formalizó, con fecha 21 de noviembre de 2003, escrito de oposición al recurso de casación, interesando sentencia desestimatoria que confirme la dictada en la instancia, con imposición de costas a la parte recurrente.

Habiéndose señalado para votación y fallo, la audiencia de 9 de enero de 2007, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de Sala

La Sentencia de instancia, basa su fallo desestimatorio en los siguientes fundamentos de derecho:

"PRIMERO: Constituye el objeto del recurso contencioso- administrativo interpuesto determinar si es o no conforme a Derecho la resolución del TEAC de 20 de septiembre de 2000 (R.G. 916/98, R.S. 103/98) que desestimó la reclamación económico-administrativa promovida por la parte hoy actora "COMPAÑIA LOGISTICA DE HIDROCARBUROS, S.A. (C.L.H.), contra el Acuerdo de la Jefe Nacional de Inspección del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de 9 de enero de 1998, confirmatorio de Acta de Inspección nº 0356407.6 de 15 de octubre de 1997, por el concepto de Impuestos Especiales.

El 15 de octubre de 1997 la Inspección de Aduanas, levantó Acta nº 0356407.6, período 1 de enero al 10 de marzo de 1995, en la que se hacía constar: "que se suministraron 980.996 litros de gasóleo con tipo reducido, desde el Depósito Fiscal de la empresa actora en Villaverde a unas instalaciones que GREMACAR, S.A. tiene en San Martín de Valdeiglesias, sin estar facultada para recibirlos". Dicho Acta fue firmada en disconformidad. El 9 de enero de 1998 la Jefe Nacional de la Inspección confirmó la liquidación contenida en el Acta y contra ella se formuló la correspondiente reclamación económico- administrativa que fue desestimada por el TEAC, en la resolución que ahora se impugna.

La actora en su demanda solicita que se dicte sentencia por la que quede anulada la liquidación practicada por la Inspección en concepto de Impuestos Especiales sobre Hidrocarburos, invocando a estos fines que se han aplicado los art. 8.6 y 15.11 de la Ley 30/92 de forma indebida; que la Administración debió dirigirse a "GREMACAR, S.A." para precisar el destino del gasóleo suministrado, lo que hubiera demostrado que este cumplió su fin. Alega además que el art. 8.6 la obligación tributaria corre a cargo del expedidor o del destinatario, en función de un dato puramente fáctico, como es la recepción de las mercancías por éste último; pero en el presente caso la empresa "GREMACAR, S.A." recibió el gasóleo, por lo que es a ésta y no al expedidor a quien ha de exigirse el Impuesto; y por otra parte, para que entrara en juego la presunción del art. 15.11 era necesario que se hubiera probado que el gasóleo suministrado no se destinó a los fines bonificados, y no se hizo así; y además de ello la entidad destinataria reunía las condiciones para obtener la tarjeta acreditativa del C.A.E.; que la obtención de la tarjeta C.A.E; carece de significado sustantivo, tal como se desprende del art. 63.5° del Reglamento del Tributo, y no es única e incontestable prueba del hecho que se trata de acreditar; que el almacén destinatario reunía sustancialmente los requisitos para recibir gasóleo bonificado, como lo demuestra dicha posibilidad de obtención de la tarjeta C.A.E., por lo que su no obtención anterior constituye incumplimiento de deberes formales, pero no se puede derivar la exigencia de un impuesto; y que la inscripción en los Registros Territoriales a que se refiere el art. 63.5° del Reglamento es solo un modo de acreditar que concurren las condiciones objetivas para almacenar productos bonificados, por lo que no se trata de una inscripción constitutiva de la que surge un derecho, sino algo puramente declarativo de unas condiciones objetivas existentes con anterioridad, cuya necesidad no tiene respaldo legal alguno. A estas alegaciones y pretensiones se opone el Abogado del Estado.

Así las cosas, las cuestiones que se plantean radican sobre si el suministro de gasóleo por parte de la sociedad recurrente a la empresa "GREMACAR, S.A." a tipo impositivo reducido, pese a no estar facultada para recibir esos suministros al tipo reducido, constituye una actuación irregular por parte de la compañía "CLH" como depositaria autorizada; titular de depósito fiscal; sobre si no estando autorizada aquella entidad para recibir gasóleo bonificado, el suministro debió hacerse al tipo del epígrafe 1.3. de la tarifa, para "gasóleo para uso general"; y sobre si, como consecuencia de esa actuación, "C.L.H". viene obligada al pago del impuesto, conforme a lo dispuesto en el art. 8.6 de la Ley 38/1992 Esta Sala y Sección ya ha dicho en sentencia de 14 de noviembre de 2001,entre otras, que el artículo 50 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, establece las tarifas del Impuesto sobre Hidrocarburos, y en la Tarifa 18 en su epígrafe 1.3 establece la tarifa para gasóleos para uso general, y en el epígrafe 1.4 la tarifa para gasóleos utilizables como carburante en los usos previstos en el apartado 2 del art. 54 y, en general, como combustible. El punto 3 de dicho artículo establece que "sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 del artículo 8, la aplicación de los tipos reducidos fijados para los epígrafes

1.4, queda condicionada al cumplimiento de las condiciones que se establezcan reglamentariamente en cuanto a la adición de trazadores y marcadores, así como la utilización realmente dada a los productos. Fue el Reglamento Provisional de Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 258/1993, que entró en vigor el 7 de marzo de 1.993, el que estableció, en su art. 63, las condiciones de aplicación del epígrafe 1.4 de la tarifa 1ª del impuesto, señalando el apartado 6 de dicho artículo que "la salida de gasóleo de fábricas o depósitos fiscales con aplicación del tipo reducido, requerirá la previa incorporación de los trazadores o marcadores establecidos por el Ministerio de Economía y Hacienda y solo podrá efectuarse con destino a un almacén fiscal, a un detallista o a un consumidor final que acrediten estar autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido, conforme se establece en el apartado 5. En todos estos supuestos, la circulación se efectuará al amparo del correspondiente documento de acompañamiento, en el que se hará constar la aplicación del tipo reducido." Por su parte el apartado 5 señala que la condición de almacén fiscal o detallista autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido se acreditará mediante las correspondientes tarjetas de inscripción en los registros territoriales.

De lo obrante en el expediente administrativo y de la prueba documental practicada a instancia de la actora, se infiere que la sociedad receptora del gasóleo en las fechas de los suministros que nos ocupan no contaba con autorización administrativa para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido, por lo que, lógicamente, no pudo acreditar ante la expedidora, en la forma establecida en el Reglamento, que cumplía los requisitos para la recepción con aplicación del tipo del epígrafe 1.4 ., e incumpliendo "CLH" su deber de comprobar que el gasóleo iba destinado a un almacén o detallista autorizado. Por lo que la actuación de esta última fue irregular, y siendo irrelevante a este respecto el destino final que la entidad receptora dio al gasóleo.

Sentado lo anterior, la interpretación y aplicación que la resolución recurrida hace de la norma del art. 8.6 de la citada Ley se estima correcta y ajustada a Derecho, pues habiendo efectuado la sociedad "CLH" el suministro de gasóleo al tipo reducido a un receptor no autorizado, el supuesto es subsumible en dicho apartado, viniendo el expedidor obligado al pago del impuesto y, en su caso, de las sanciones que pudieran imponerse. Obligación que se establece con carácter directo y principal, no junto con el destinatario y con carácter subsidiario a éste, como pretende la actora, y que recae en aquél en tanto no justifique la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos. Recayendo la obligación de pago sobre el destinatario facultado a partir de la recepción. Puesto que el suministro se hizo a destinatario no autorizado, el obligado al pago es el expedidor, no el destinatario, no en el concepto de "responsable", sino como sujeto pasivo.

Acreditado, como está, que el suministro del gasóleo se hizo aplicando un tipo impositivo reducido en razón del destino, y dado que el expedidor ni puede acreditar que el receptor contaba con autorización para la recepción con ese tipo impositivo, ni acredita el destino final dado al producto, estamos ante el supuesto previsto en el art. 15.11 de la Ley . Siendo, pues, correcta la liquidación efectuada por la Inspección a la empresa recurrente, como expedidora, por la diferencia entre el tipo reducido aplicado y el tipo establecido en el epígrafe 1.3. de la tarifa del art. 50 de la Ley .

Como señala el art. 63.5 del Reglamento Provisional, la condición de almacén fiscal o detallista autorizado se acreditará mediante la tarjeta de inscripción en el Registro Territorial, la cual constituye no una mera obligación formal sino una condición ineludible para la aplicación del tipo reducido, cuya exigencia con carácter previo al comienzo de la actividad no queda desvirtuada por el hecho de que el Código de Actividades y Establecimiento no esté regulado exhaustivamente, pues la normativa que al respecto establece el R.O. 258/1993 es concordante con la redacción del art. 8.6 de la Ley 38/1992, desde el momento que se refiere no a cualquier destinatario sino a aquél facultado para recibir los productos, y tal facultad solo puede adquirirse mediante el cumplimiento de las normas establecidas en el art. 63.5 del Reglamento Provisional . A este respecto el art. 17 c) de la Ley General Tributaria establece que adoptará la forma de Decreto a propuesta del Ministro de Hacienda "la Reglamentación de exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias." Así pues, no se vulnera la legalidad ni la seguridad jurídica por el ejercicio por parte de la Administración de la potestad reglamentaria que le asiste."

COMPAÑÍA LOGISTICA DE HIDROCARBUROS, S.A., articula su recurso de casación, fundamentándolo en tres motivos, todos ellos al amparo del art. 88.1. letra d) de la Ley de esta Jurisdicción. Se invocan como preceptos infringidos por la Sentencia recurrida los siguientes: 1º artículo 8, apartado 6, de la Ley de Impuestos Especiales; 2º ) artículo 15, apartado 11, en relación con el 50, apartado tercero de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales; 3º) artículo 31.1 de la Constitución y principio de capacidad económica en él consagrado.

Así pues, en el primero de los motivos antes enunciados, la recurrente alega que el artículo

8.6 del la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, establece que "en los supuestos de irregularidades en relación con la circulación y la justificación del uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado de una exención o de la aplicación de un tipo reducido en razón a su destino, estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios". Del precepto trascrito deduce la entidad recurrente que el expedidor está obligado al pago del Impuesto Especial de Hidrocarburos en dos casos concretos que aquí no se dan, puesto que no existió irregularidad en la circulación del gasóleo bonificado que, en todo caso, lo fue con el debido documento de acompañamiento -previsto en el artículo 31 del Real Decreto 258/1993, de 19 de febrero, por el que se aprobó el Reglamento Provisional de los Impuestos Especiales de Fabricación-, sin que tampoco existiera un destino o uso del producto, que pueda calificarse de indebido o carente de justificación.

Se añade que la empresa "COMPAÑÍA LOGÍSTICA DE HIDROCARBUROS CLH, S.A.", cumpliendo con lo dispuesto en el artículo 29.1 del Reglamento de los Impuestos Especiales, presentó ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria el soporte magnético comprensivo de los datos correspondientes a los documentos de acompañamiento expedidos en el mes anterior, soporte modelo 501, establecido en la Circular 7/1993, de 31 de agosto, del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, modificada por Resolución de 4 de febrero de 1997; por su parte, la empresa almacenista recibió el gasóleo remitido por "COMPAÑÍA LOGÍSTICA DE HIDROCARBUROS CLH, S.A.", tal como consta en el certificado del documento de acompañamiento y firmado por el distribuidor.

De todo lo anterior resulta, según el escrito de interposición del recurso, que: 1º) La Administración Tributaria dispuso en todo momento de la información correspondiente al envío realizado, por lo que "COMPAÑÍA LOGÍSTICA HIDROCARBUROS CLH, S.A.", no ocultó en ningún momento a la Administración dato alguno referido a la expedición; 2º) no se ha constatado la existencia de irregularidad alguna; 3º) El gasóleo remitido llevaba incorporados los trazadores y marcadores regulados en la Orden del Ministerio de Presidencia de 15 de octubre de 1993, lo que quedó declarado en el documento de acompañamiento; 4º) "COMPAÑÍA LOGÍSTICA HIDROCARBUROS CLH, S.A.", consignó en el documento de acompañamiento el régimen fiscal "R", correspondiendo dicho carácter a destinos de productos que se beneficien de la aplicación de un tipo reducido y no se utilice el procedimiento de ventas en ruta.

En última instancia, se insiste en que el artículo 8.6 del Reglamento señala que "estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse, los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción la obligación recaerá sobre los destinatarios". De este precepto deduce la entidad recurrente que habiéndose justificado que en el año 1995 recibió la empresa "GREMACAR, S.A.", 980.996 litros de gasóleo bonificado, había de exigirse el impuesto al destinatario y no al expedidor.

En relación con este primer motivo del recurso, debe indicarse que la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales establece en su art. 50.1 las Tarifas del Impuesto sobre Hidrocarburos y mientras la Tarifa 1ª, Epígrafe 1.3, es aplicable a los «gasóleos para uso general», el Epígrafe 1.4 de la misma Tarifa, con tipo reducidos, resulta de aplicación a los «gasóleos utilizables como carburante en los usos previstos en el apartado 2 del art. 54 y, en general, como combustible».

A continuación, el apartado 3 del artículo 50 de la misma Ley establece que la aplicación del tipo reducido fijado en el epígrafe 1.4 queda condicionada al cumplimiento de las condiciones que se establezcan reglamentariamente en cuanto a la adición de trazadores y marcadores, así como la utilización realmente dada a los productos....

Por su parte, y en un ejemplo más de lo que han sido históricamente medidas de precaución adoptadas por el legislador en los impuestos que recaen sobre consumos específicos, para evitar posibles fraudes, el art.

8.6 de la Ley de Impuestos Especiales, dispone que «en los supuestos de irregularidades en relación con la circulación... de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado... de la aplicación de un tipo reducido en razón de su destino, estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios». De este precepto se deduce claramente la condición de obligados tributarios de los expendedores que no justifiquen la recepción por "destinatario facultado" o, como ha dicho la Sentencia de esta Sala de 30 de septiembre de 2005, el artículo 8.6 "convierte al expedidor en sujeto pasivo del impuesto cuando entrega el «producto» a persona «no facultada para recibirlo» y eso, no otra cosa, es lo acaecido en el asunto litigioso".

Junto a los preceptos legales básicos indicados, conviene añadir que el Reglamento Provisional de Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 258/1993, de 19 de febrero, que entró en vigor el 7 de marzo de 1993, estableció, en su art. 63, las condiciones de aplicación del epígrafe 1.4 de la Tarifa 1ª del Impuesto, señalando en el apartado 6 que «la salida de gasóleo de fábricas o depósitos fiscales con aplicación del tipo reducido, requerirá la previa incorporación de los trazadores o marcadores establecidos por el Ministerio de Economía y Hacienda y solo podrá efectuarse con destino a un almacén fiscal, a un detallista o a un consumidor final que acrediten estar autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido, conforme se establece en el apartado 5. En todos estos supuestos, la circulación se efectuará al amparo del correspondiente documento de acompañamiento, en el que se hará constar la aplicación del tipo reducido». A su vez, el apartado 5 señala que «la condición de almacén fiscal o detallista autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido se acreditará mediante las correspondientes tarjetas de inscripción en los registros territoriales».

Expuesta la normativa principalmente aplicable, la Sala rechaza el motivo alegado, en base a una doctrina jurisprudencial unánime de la que es un solo ejemplo la Sentencia de 26 de septiembre de 2005 -recordada en las más recientes de 26 de abril y 21 de junio de 2006-, dictada precisamente en recurso también interpuesto por COMPAÑÍA LOGISTICA DE HIDROCARBUROS, S.A., en la que se dijo: "QUINTO.- Pueden compartirse las premisas teóricas de los motivos examinados, en cuanto se refieren a la supremacía de la Constitución, a los principios de reserva de ley y legalidad en el ámbito tributario, jerarquía normativa y control jurisdiccional de la potestad reglamentaria y actuación administrativa. Pero de lo que se trata, porque sobre ello decide la sentencia impugnada, es si el ordenamiento jurídico, del que forma parte la debida colaboración Ley/ Reglamento, imponía a los expedidores de gasoil la obligación de pago de la diferencia entre el tipo ordinario y el tipo reducido si no justificaban la recepción del producto por destinatario facultado para recibirlo.

Y tal obligación (del pago del Impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse) resulta del artículo

8.6 LII.EE/1992 y del válido desarrollo reglamentario de las condiciones exigidas para ser "destinatario facultado" para recibir gasóleo sujeto al tipo impositivo reducido, de las que formaba parte no sólo el disponer de unas instalaciones "material u objetivamente" adecuadas para la recepción sino también la de disponer del CAE o pertinente inscripción en el registro, que no puede ser considerada formalidad irrelevante, sino que constituye medida adecuada y proporcionada para garantizar que el verdadero destino de dicho producto es el uso previsto en la ley para el gasóleo de tipo reducido.

En efecto, el artículo 63 del Real Decreto 258/1993, de 19 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento provisional del Impuestos Especiales (también el artículo 106 del Reglamento aprobado por RD 1165/1995, de 7 de julio ) establecía las condiciones de aplicación del epígrafe 1.4.1 y, en sus apartados 5 y 6, disponía que la salida del gasóleo sólo podía efectuarse con destino a un almacén fiscal, a un detallista o consumidor final que acreditase estar autorizado para la recepción del gasóleo con aplicación del tipo reducido mediante la correspondiente tarjeta de inscripción en los registros territoriales.

Y debe tenerse en cuenta:

1. La estructura y control de los Impuestos Especiales están basados, como señala la resolución del TEAC, en los denominados operadores, depositario autorizado, operador registrado, receptor autorizado etc., cuyas facultades se encuentran definidas en el artículo 4 LII.EE/1992, con la finalidad de que se pueda seguir la circulación del producto en sus primeras etapas donde se mueven gran cantidad del producto.

2. La concreta determinación de las condiciones de destinatario autorizado para el disfrute de una bonificación o aplicación de un tipo reducido en el Impuesto Especial sobre Hidrocarburos puede realizarse en norma reglamentaria en virtud de la colaboración del Reglamento con la Ley, sin por ello vulnerar los principios de reserva de ley relativa, de legalidad y de jerarquía normativa que rigen en el ámbito del Derecho Tributario.

3. Para el disfrute de un tipo reducido, no puede entenderse que sea inasumible la exigencia a los expedidores del gasóleo de que se aseguren que los destinatarios están facultados para la recepción. Por el contrario, pertenece al ámbito de su responsabilidad y está a su alcance la observancia del requisito mediante la correspondiente exhibición o acreditación documental. En cambio, resultaría de muy difícil cumplimiento que acreditasen la aptitud material de las instalaciones, cuya comprobación está ligada a la correspondiente habilitación administrativa. O, dicho en otros términos, es exigible a los expedidores de gasóleo con tipo reducido no sólo la incorporación de trazadores o marcadores establecidos sino también cerciorarse que el destinatario está administrativamente autorizado.

4. No se trata de una responsabilidad objetiva al margen del ámbito de la propia actuación, sino de las consecuencias derivadas de una carga personalmente impuesta que es no expedir gasóleo con tipo reducido si no es a destinatario administrativamente autorizado."

Por lo demás, la exigencia legal y reglamentaria impuesta a los expendedores no impide, y es plenamente compatible con la que puede imponerse a otras personas como destinatarios y consumidores, y así lo demuestran entre otros preceptos: a) el artículo 8.6 de la Ley de Impuestos Especiales cuando indica que a partir de la recepción por el "destinatario facultado" "la obligación recaerá sobre los destinatarios"; b) el artículo 50.3 de la misma Ley cuando condiciona el beneficio fiscal no solo a las condiciones que se establezcan reglamentariamente, sino también a la utilización realmente dada a los productos; c) en fin, el Reglamento Provisional aprobado por Real Decreto 258/1993, de 19 de febrero, que contiene las condiciones necesarias para la aplicación del tipo reducido fijado en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1.ª, cuando señala en el apartado 14 que "los consumidores finales deberán justificar la utilización realmente dada al gasóleo recibido con aplicación del tipo reducido, cuando sean requeridos para ello por la Inspección de los Tributos".

En el segundo de los motivos, la recurrente imputa a la Sentencia recurrida infracción del artículo 15.11 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de los Impuestos Especiales, que establece que "cuando no se justifique el uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se ha aplicado una exención o un tipo impositivo reducido en razón a su destino, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece en esta Ley beneficio fiscal alguno".

También se alega que el artículo 50.3 de la Ley de Impuestos Especiales establece que "sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 del artículo 8, la aplicación de los tipos reducidos fijados para los epígrafes

1.4, 1.7, 1.8, 1.10, 1.12 y 2.13 queda condicionada al cumplimiento de las condiciones que se establezcan reglamentariamente en cuanto a la adición de trazadores y marcadores, así como la utilización realmente dada a los productos. Tales condiciones podrán comprender el empleo de medios de pago específicos".

Entiende la entidad recurrente que de los preceptos indicados no se deduce que se condicione la aplicación del tipo reducido de gravamen en el suministro de gasoil, a la obtención del CAE por el almacenista.

En fin, se citan igualmente los artículos 9, 31,103,133,106 de la Constitución, y 10 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 y 5,6 y 8 de la Ley Orgánica del Poder Judicial.

En realidad, lo que hace la actora es insistir sobre cuestión resuelta conforme a los precedentes razonamientos, por lo que también tenemos que volver a señalar que cuando el expendedor no puede acreditar que el receptor contaba con autorización para la recepción de productos gravados con tipo reducido, resulta inexcusable la aplicación de la consecuencia prevista en la Ley que no es otra que la sustantiva de la exigencia al obligado -expendedor- del pago del impuesto, debiéndose añadir ahora que ello se hace porque la ley -y no la sentencia- entiende que "los productos se han utilizado o destinado a fines para los que no se establece en esta Ley beneficio fiscal alguno".

En todo caso, conviene señalar que según jurisprudencia reiterada de esta Sala, entre las condiciones exigidas para ser «destinatario facultado» para recibir gasóleo sujeto al tipo impositivo reducido se encuentra no sólo el disponer de unas instalaciones «material u objetivamente» adecuadas para la recepción, sino también la de disponer del CAE o pertinente inscripción en el registro, que no puede ser considerada formalidad irrelevante, sino que constituye medida adecuada y proporcionada para garantizar que el verdadero destino de dicho producto es el uso previsto en la Ley para el gasóleo de tipo reducido.

Por lo demás, el artículo 63 Reglamento de 1993 (también el artículo 106 del Reglamento aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio ) establece, como anteriormente ha quedado expuesto, las condiciones de aplicación del epígrafe 1.4.1 y, en sus apartados 5 y 6 dispone que la salida del gasóleo sólo puede efectuarse con destino a un almacén fiscal, a un detallista o consumidor final que acredite estar autorizado para la recepción del gasóleo, con aplicación del tipo reducido mediante la correspondiente tarjeta de inscripción en los registros territoriales. Procede también, en consecuencia, rechazar el motivo alegado.

En el tercero de los motivos, se alega la infracción del principio de capacidad económica del artículo 31.1 de la Constitución .

Afirma la recurrente que al girar el Impuesto sobre presupuesto ficticio, se infringe el citado principio y se utiliza el sistema tributario con una finalidad sancionadora.

Debemos rechazar el motivo, pues la exigencia del tributo sin bonificación fiscal cuando no se cumplen los requisitos exigidos por la ley, por quienes participan en la realización de actividades económicas, no puede estimarse atentatorio al principio de constitucional alegado, salvo que el tributo tenga efectos confiscatorios lo que ni tan siquiera se alega. Del mismo modo, no puede estimarse que ello suponga la imposición de una sanción, por cuanto, como ya se dijo en la Sentencia de esta Sección de 30 de septiembre de 2005, la efectividad del tipo reducido está supeditada al cumplimiento de las exigencias legales establecidas, por lo que cuando éstas se incumplen no hay derecho a tipo reducido, y ello sin perjuicio de las eventuales sanciones en que se puede haber incurrido que tendrán un procedimiento y cuantía distintos de los que en este litigio se cuestionan.

El rechazo de los motivos de casación aducidos conduce a la desestimación del recurso interpuesto y ésta a la preceptiva imposición de las costas a la parte recurrente; si bien la Sala haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 del art. 139 de la Ley Jurisdiccional, señala como cifra máxima por honorarios del Abogado del Estado la de 1.200 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,