STS, 5 de Febrero de 1997

En la indicada fecha de 25 de octubre de 1991, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó la sentencia número 757, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que, desestimando el presente recurso, interpuesto por la entidad A.S.O.N., S.A. representada por el Procurador D. Enrique Hernández Tabernilla, contra resolución del Ayuntamiento de Madrid, de 3 de abril de 1987, por el que se desestimó el recurso de reposición promovido contra liquidación practicada por el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, modalidad Tasa de Equivalencia, confirmamos dicha resolución así como la liquidación practicada por ser conforme a Derecho, sin hacer expresa imposición de las costas causadas".

Dicha sentencia se basa, entre otros, en los siguientes Fundamentos de Derecho: "Primero.- La invocación que por la parte recurrente se hace de la denominada "Ley Castellana" de 3 de diciembre de 1953, para fundamentar en esta su pretensión de que le sea aplicable la exención del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, modalidad Tasa de Equivalencia, por la tenencia de la finca sita en la Calle Raimundo Fernández Villaverde nº 65, durante el período 1975-1984, no puede servir para otorgar la citada exención, pues, como ha señalado la Jurisprudencia, entre otras muchas, Sentencias de 14 de marzo de 1979, 23 de noviembre de 1982, 16 de julio de 1986, 18 de abril de 1988, así como múltiples resoluciones de esta Sala (Sentencias número 330 de 18 de mayo de 1991, número 342 de 23 de mayo de 1991), el artículo 1 de la aludida Ley de 3 de diciembre de 1953, en relación con el artículo 13 de la Ley de 18 de marzo de 1985, sobre saneamiento y reforma interior de grandes poblaciones, sólo establece beneficios fiscales para los edificios y no para los solares, es decir, que la nombrada Ley Castellana, y por lo que a las exenciones o bonificaciones en ellas establecidas se refiere, sólo afecta a construcciones o sobre lo construído, ya que su finalidad fue fomentar la construcción, y, como el impuesto de plusvalía grava únicamente los terrenos, es indudable que no cabe amparar en ella la exención que se postula. Segundo.- Asímismo, nuestro Alto Tribunal ha declarado sobre la aplicabilidad del apartado f) del artículo 520.1 de la Ley de Régimen Local de 1955, que "el precepto alcanza sólo a solares procedentes desaneamiento y reforma interior de grandes poblaciones (terminología procedente de la anterior legislación especial -Ley de 18 de marzo de 1985 y su Reglamento aprobado por Real Decreto de 15 de diciembre de 1986-), pero que en modo alguno pueden equipararse a las obras de urbanización del interior de poblaciones; sin tener en cuenta que las obras se han llevado a cabo bajo el régimen de la Ley del Suelo vigente en aquellos momentos, que no incorpora la exención alegada, y que por su propia naturaleza es de interpretación restrictiva y repugna su extensión analógica (Sentencias de 23 de enero de 1978 y 26 de noviembre de 1978). Como añade el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 18 de abril de 1988, la ejecución del proyecto urbanístico redactado y aprobado para la zona de Azca, lugar donde se encuentra ubicada la finca cuya tenencia dió lugar a la liquidación, objeto de impugnación en los presentes Autos, no saneó ni mejoró interiormente los servicios con los que ya contaba Madrid, sino que los amplió creando una nueva área urbana donde antes no existía, ejecutándose de este modo unas obras y construcciones obviamente distintas de las que puede prever la Ley de 18 de marzo de 1895, cuyas normas hay que interpretar según los principios generales proclamados por la Ley General Tributaria en sus artículos 9, 10, 23 y 24, que mandan otorgar las exenciones tributarias sin rebasar sus términos estrictos. Tercero.- A los argumentos ya expuestos, simplemente añadir que de ningún modo sería aplicable el artículo 520.1.f) de la Ley de Régimen Local de 1955, no sólo porque dicho precepto prevé la exención únicamente para las primeras transmisiones de solares resultantes de obras de saneamiento y mejora interior de grandes poblaciones, lo que no ocurre en el presente supuestos, como puso de relieve el Ayuntamiento de Madrid al resolver el recurso de reposición, ya que no ha existido tal transmisión de solar, sino que lo gravado es el incremento del valor por la tenencia de una finca por una Sociedad, sino también porque en el momento del devengo del impuesto, 1984, la normativa aplicable era el Real Decreto 3250/76 de 30 de diciembre, cuyo artículo 90 no prevé la exención alegada por el recurrente".

Contra la citada sentencia, la representación procesal de la entidad ASON S.A. interpuso el presente recurso de apelación que, admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por las dos partes personadas sus respectivos escritos de alegaciones, se señaló para votación y fallo la audiencia del día cuatro del corriente mes de febrero, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

La cuestión de fondo planteada en esta apelación y en la vía jurisdiccional de instancia se contrae a dilucidar si, frente al criterio sustentado por la sentencia impugnada y por el Ayuntamiento de Madrid, procede declarar, como propugna la entidad apelante, ASON S.A., que la finca sita en el número 65 de la calle Raimundo Fernández Villaverde de Madrid está exenta del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, en su modalidad de Tasa de Equivalencia, correspondiente al período decenal 1975-1984, por aplicación de los beneficios concedidos en la Ley Castellana de 3 de diciembre de 1953 y en los artículos 520.1.f) de la Ley de Régimen Local de 1955 y 7.1.f) de la Odenanza Fiscal municipal, en relación con la Ley de 18 de marzo de 1895 de Saneamiento y Mejora Interior de las Grandes Poblaciones y otras disposiciones semejantes.

En relación con la Ley Castellana de 3 de diciembre 1953, esta Sala, en sentencias, entre otras, de 10.11.1966, 5.3, 2.7 y

18.11.1971, 26.6.1973, 23.1 y 26.9.1978, 14.3.1979, 20 y 22.11.1980, 29.5.1981, 23.11.1982,

16.7.1986, 18.4.1988, 23.1.1989 y 15.10.1991, tiene ya declarado, con reiteración, que la implícita invocación que de esa Ley se hace para fundamentar en la misma la exención del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos no puede servir para alterar la conclusión, evidentemente adecuada a derecho, a que ha llegado la sentencia apelada, de denegar dicha exención, habida cuenta que: A) Esa Ley de 3 diciembre de 1953, dictada con objeto de propulsar y fomentar eficazmente la ejecución del Plan General de Ordenación Urbana de Madrid, aprobado por la Ley de 1 de marzo de 1946, y que autorizaba al Gobierno para extender sus preceptos a otras ciudades que tuvieran problemas urbanísticos análogos, establecía una serie de beneficios en favor, exclusivamente, los edificios o construcciones de nueva planta, y no de los solares o terrenos en que aquéllos se asienten, por lo que la interpretación sostenida por la apelante, conducente a la aplicación de tales beneficios al ámbito del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (Impuesto que, dada su teleología, grava precisamente eso, el aumento experimentado por los terrenos o solares en un momento determinado), resulta forzada, extensiva y analógica, en contra de lo previsto en los artículos 23 y 24 de la Ley General Tributaria de 1963; B) Los artículos 13, 14 y 15 de la Ley de 18 de marzo de 1895, de Saneamiento y Reforma interior de grandes poblaciones, a los que se remite el 1 de la Ley de 3 de diciembre de 1953, sólo se refieren (como luego se matizará más) a los beneficios fiscales concedidos a las nuevas construcciones en relación con los conceptos de la contribución de inmuebles y derechos municipales que graven los materiales deconstrucción o la apertura y primer destino de los nuevos edificios (artículo 13), derechos reales (artículo 14) y papel sellado o actos jurídicos documentados (artículo 15), sin hacer ninguna alusión al Arbitrio de Plus Valía (por el razonable argumento de que tal tributo fue creado posteriormente, mediante Real Decreto de 13 de marzo de 1919), y, por ello, como la Ley de 3 de diciembre de 1953 tampoco contiene un llamamiento expreso al mencionado Arbitrio, es evidente que una postura favorable a exención del mismo conculcaría el ya comentado artículo 24 de la Ley General Tributaria de 1963.

Por lo que hace referencia al problema de la potencial

exención del arbitrio de autos, por aplicación del apartado f) del número 1, del artículo 520 de la Ley de Régimen Local de 24.6.1955, en conexión con otros preceptos del mismo texto, de las leyes de

26.7.1892 (de Ensanche) y 18.3.1895 (de mejora, saneamiento y reforma interior de grandes poblaciones), de otras Disposiciones posteriores y del art. 7.1.f) de las Ordenanzas Fiscales de Madrid, la Sala entiende que no concurren los requisitos necesarios para su concesión, habida cuenta que, partiendo del doble hecho de que el hito inicial temporal del período impositivo de dicha exacción es el año 1975 y de que las obras de infraestructura urbanística de saneamiento y mejora interior del Sector donde se ubica la finca transmitida se llevaron a cabo, bajo el sucesivo y expreso régimen de los planes de ordenación urbana aprobados al amparo de la Ley del Suelo 1956 y posteriores, con los beneficios fiscales previstos en los mismos, deben sacarse, en el presente caso, las siguientes conclusiones: A) No son de aplicación los preceptos comprendidos en el Decreto de 5.5.1954 y en artículo 142 de la Ley de Régimen Local de 1955.-En efecto, si se analiza dicho Decreto en su totalidad, incluída su exposición de motivos, se observa que se conceden al Ayuntamiento de Madrid (y no a los administrados y entidades particulares como la recurrente) los beneficios fiscales de las Zonas de Ensanche que, para los términos municipales anexionados por aquél en cumplimiento de los artículos 1 y 4 de la 1.3.1946, de Ordenación Urbana de Madrid, están reconocidos en el artículo 142 de la Ley de Régimen Local y regulados en las Leyes de 26.7.1892 (de ensanche) y

18.3.1895 (de mejora, saneamiento y reforma interior de grandes poblaciones); ello implica que el sujeto destinatario de esos beneficios fiscales, y también de los recursos necesarios para atender a las obligaciones del presupuesto de ensanche de los territorios anexionados, es el Ayuntamiento, en sí, y no los particulares que asumen las obras de saneamiento o mejora, no sólo por lo que se induce del citado Decreto, sino también porque el artículo 142 se está refiriendo, según su propio contexto y a tenor de los epígrafes del Capítulo y de la Sección en los que está contenido ("Obras municipales") y del sentido de los artículos precedentes, a los beneficios fiscales otorgados por las Leyes de 26.7.1892 y 18.3.1895 a "las Corporaciones municipales", que, al formular los proyectos de reforma interior, ensanche o extensión, se acojan a los mismos, y porque, en las dos citadas Leyes, los artículos relativos a los beneficios o recursos otorgados a los Ayuntamientos (que son los únicos a que hacen referencia, como se viene comentando, el Decreto de 1954 y el artículo de la LRL) sólo hablan de contribuciones territoriales urbanas y de recargos ordinarios y extraordinarios y de otros conceptos semejantes (artículos 13 y 14 de la Ley de 1892 y 44, 50 y 51 de su Reglamento de 31.5.1893 y 3 de la Ley de 1895 y 125 de su Reglamento de 15.12.1896), nunca de Arbitrio o Impuesto Municipal de Plus Valía, que se introdujo, en nuestro ordenamiento jurídico, como ya se ha dicho, en el año 1919; a mayor abundamiento, si se trata de aislar el contexto del artículo 1 del Decreto de 1954 y deducir que la frase "Se aplicarán a los territorios anexionados los beneficios fiscales de las zonas de ensanche reconocidos en el artículo 142 de la Ley de Régimen Local y regulados en las Leyes de 1892 y 1895" se está refiriendo, también, a beneficios concedidos en dichas dos Leyes a los administrados que realicen las obras de infraestructura urbanística, esos beneficios sólo abarcan las exenciones o bonificaciones en la contribución territorial urbana, recargos ordinarios y extraordinarios, derechos por licencia de obras, arbitrios que gravan los materiales de construcción apertura y primer destino de los edificios, impuesto de derechos reales traslación de bienes que afecten a las adquisiciones de fincas sujetas expropiación forzosa y las primeras enajenaciones de los solares que resulten, y otros tributos de igual tenor (artículos 28 de la Ley de 1892 41 de su Reglamento de 1893 y 13, 14 y 15 de la Ley de 1895 y 14 a 21 de Reglamento de 1896), y no comprenden, en modo alguno, el arbitrio de Plus Valía. B) Tampoco es aplicable la Real Orden de 4.11.1929.- Esta disposición, declarando exentas del Arbitrio de Plus Valía las primeras

transmisiones de los solares resultantes de las obras ejecutadas conforme

la Ley de 1895, se basa en lo dispuesto en los artículos 13 y 14 de ésta

última y en la Disposición Transitoria 17 del Estatuto Municipal de 8.3.1924, y, como aquellos dos artículos de la Ley de 1895 se refieren, según lo ya visto, a tributos que nada tienen que ver con el cuestionado estos autos, pues el llamado Impuesto de Derechos Reales y traslación de bienes tiene distinta naturaleza que el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, y la Disposición Transitoria 17 del Estatuto hace referencia al Arbitrio autorizado en el artículo 386 del mismo Texto, es decir, a la contribuciónterritorial urbana, transformable en arbitrio sobre el valor de los solares, que se devenga por trimestres naturales, obvio que tal Orden de 1929 no puede gozar de predicamento y ser objeto de aplicación, porque, además de que ello implicaría un atentado contra la jerarquía normativa, en cuanto las normas legales que se dice la habilitan no regulan tal Arbitrio concreto, supondría, también, dar carta de naturaleza, para el establecimiento de un tributo, a una simple disposición reglamentaria, en contra del tradicional principio de legalidad (reflejado, años más tarde, en el artículo 10, entre otros, de la Ley General Tributaria de 1963). Y,

3. La simple aplicación del artículo 520.1.f del Texto Articulado y Refundido de la Ley de Régimen Local de 1955 (reiterado en el artículo 7.1.f) de las Ordenanzas Fiscales de Madrid) no permite ampoco la concesión de la exención del Arbitrio de Plus Valía que se cuestiona.- Dicho precepto, que reconoce genéricamente dicha exención, se está refiriendo a los solares resultantes de las obras de "saneamiento y mejora interior de grandes poblaciones", que son los mismos conceptos que, definidos en los artículos 3 y 4 del Reglamento de 1895, constituyen la esencia material de la regulación de la Ley de 1895, y supone, por tanto, en relación con ésta última, la introducción ex lege, y, al parecer (a tenor de los precedentes constituídos por el Decreto de Ordenación Provisional de las Haciendas Locales de 25.1.1946 y la Ley de Régimen Local de 16.12.1950), también ex novo, de dicho beneficio fiscal (no repetido después en la Ley de Bases de 1975 y en el Real Decreto 3250/1976, de 30 Diciembre), siempre que tales obras obedezcan, obviamente, con exclusividad, a los criterios normativos de esa Ley de 1895; en consecuencia, como tales obras se han realizado, en su práctica totalidad, después de la entrada en vigor de la Ley del Suelo de 1956 (pues la recurrente, que es quien tiene la carga de la prueba de los requisitos determinantes de la exención, no ha demostrado, de forma categórica, que todas las obras se llevaron a efectos antes de 1956 ó con total sujeción normas de planificación precedentes), es evidente que, al regirse la problemática que estamos examinando por las disposiciones vigentes al tiempo de producirse el hecho imponible, es decir, en 1984, el híbrido o complejo normativo constituído por la simbiosis del artículo 520.1.f y la Ley de 1895 ha sido sustituído, para el supuesto fáctico aquí cuestionado, en devenir temporal paralelo a la sucesiva materialización de las obras, por el complejo del citado artículo y de la Ley del Suelo de 1956 (y posteriores reformas), y, en consecuencia, no concurren los condicionantes de la exención preconizada, porque, fundada en la realización de obras saneamiento y mejora interior atemperadas a la Ley de 1895, no sólo no existe tal presupuesto, como se ha razonado, sino que, al haber sido sustituído por el dato fáctico, contrastado, de que las obras se llevaron cabo durante la vigencia de la Ley del Suelo y de los sistemas en ella establecidos, ha desaparecido, en la realidad fáctico-jurídica, el "supuesto de hecho" del artículo 520.1.f, de interpretación restrictiva y no analógica (artículos 23 y 24 de la Ley General Tributaria de 1963), integrado por el dato incontrovertible de que "las obras sean de saneamiento y mejora interior grandes poblaciones", es decir, de las reguladas en la Ley de 1895, de modo tal que, al ser las obras realizadas, realmente, de "urbanización", sujetas, en su totalidad, a los criterios de ordenación de la Ley del Suelo, son los beneficios fiscales previstos en ésta (entre los que no está la exención de autos) los que pueden entrar en juego y no, en modo alguno, el establecido en el citado artículo 520.1.f (ó en el 7.1.f de las Ordenanzas Fiscales de Madrid).

A mayor abundamiento, la jurisprudencia de esta Sala (especialmente, la contenida en sentencias de

5.3 y 2.7.1971, 26.6.1973, 10.11.1977, 23.1 y 26.9.1978, 22.11.1980, 29.5.1981, 18.4.1988 y 23.1 y

15.6.1989), tiene fijada, al respecto, la siguiente doctrina: A) El ámbito de la exención establecida en el citado artículo 520.1.f comprende las primeras transmisiones de los solares resultantes de las obras de saneamiento y mejora interior de grandes poblaciones realizadas "al amparo de la Ley de 1895 y de su Reglamento de 1896", no siendo aplicable, por tanto, a los solares derivados de otras obras distintas, como pueden ser las de extensión o ensanche, que tienen por finalidad urbanizar sectores zonas situadas fuera del casco urbano de la población, o las procedentes Planes de Urbanización regulados por la Ley del Suelo, que no sirvieron para sanear o mejorar interiormente los servicios con que ya contaba Madrid, sino para ampliarlos, creando una nueva área urbana donde no la había y ejecutando, de este modo, unas obras y construcciones obviamente distintas de las que puede prever la Ley de 1895, cuyas normas hay que interpretar según los principios generales proclamados por la Ley General Tributaria en sus artículos 9, 10, 23 y 24, que mandan otorgar las exenciones sin rebasar sus términos estrictos; y esto es así porque unos y otros grupos de normas tiene unos beneficios fiscales distintos y responden a motivaciones diferentes. Y, B) En la sentencia de 29.5.1981, referida específicamente a un caso semejante al de autos (primeras transmisiones de solares procedentes de la urbanización de la Ciudad Satélite de Mirasierra), después de afirmar que el artículo 14 de la Ley de 1895 se refiere a la exención, no del arbitrio de Plus Valía, sino a la del Impuesto de Derechos Reales y traslación de bienes, "hoy de transmisiones patrimoniales", declara que "Mirasierra se construyó sobre terrenos rústicos que pertenecieron al término municipal de Fuencarral y conservaban esa condición en la fecha de anexión de ese municipio a Madrid, por lo carecían de conexión urbana con esta ciudad en la fecha en que el primer proyecto de su urbanización fue aprobado, siendo precisamente la realización de ese proyecto lo que dió lugar a que, con el tiempo, esos terrenos rústicos se transformaran en urbanos y pudieran ser y fueran conexionados con los servicios urbanos con que contaba Madrid; sin que se haya probado que las conexiones entre los servicios de Madrid y los construídos paraMirasierra hayan saneado o mejorado las condiciones higiénicas del núcleo urbano limítrofe de Madrid, ni mejorado o reformado en algún modo su interior, y sin que tampoco exista constancia en las actuaciones de cómo y en qué forma y proporción resulte que los servicios con que ya contaba Madrid hayan sido incrementados por los de Mirasierra o si quizás ésta nueva ciudad satélite pudo reducir sus construcciones por haberlas conexionado con las que la capital tenía y servirse de éstas; o sea, que no está acreditado si las conexiones de unos y otros servicios únicamente pueden ser útiles en favor de los anteriores o de los de nueva construcción, o han hecho posible establecer de alguna forma una reciprocidad y, en tal caso, si en beneficio de Madrid o de Mirasierra, porque el solo hecho de la construcción de esa moderna ciudad satélite no basta para concluir que el Madrid anterior haya mejorado en sus condiciones higiénicas o recibido mejora alguna en su interior; mejoras que tampoco pueden referirse a los terrenos sobre los que Mirasierra fue levantada, que por tener naturaleza rústica no podía valorarse su situación y circunstancias urbanas cuando se redactó y aprobó el primer proyecto urbanístico, cuya ejecución, por tanto, no saneó ni mejoró interiormente Madrid, sino que lo amplió, creando una nueva área urbana donde no existía y ejecutándose de este modo unas obras y construcciones distintas de las que pudo prever la Ley de 18.3.1895, que, por ser, en definitiva, la reguladora de la exención fiscal en discusión, a sus normas ha de estarse; razones que conducen a la pertinencia de rechazar el motivo de apelación hasta aquí examinado" (criterio que, mutatis mutandi, es plenamente aplicable al polígono o Sector de nueva urbanización de autos).

No cabe hablar, tampoco, en el presente caso, como aduce la parte apelante, de infracción, en la actuación liquidadora del Ayuntamiento y en el contexto argumental de la sentencia de instancia, de los principios y derechos constitucionales de igualdad, tutela judicial efectiva, irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales, seguridad jurídica, legalidad y actos propios o derechos adquiridos, porque, con abstracción de que no se da ninguno de los presupuestos precisos para entender producida la violación de tales principios o derechos, en cuanto no hay discriminación, por ejemplo, en el hecho de concederse la exención controvertida al otorgarse las licencias de apertura de garajes o de salas de fiestas y de instalación de ascensores y aire acondicionado y en el hecho, contrario, de denegarse dicho beneficio al girarse el Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (pues, como antes se ha apuntado, los primeros supuestos se refieren a edificios y construcciones y el último a terrenos o parcelas, y unos y otros se someten a regímenes jurídicos diferentes), esta Sala, además, en sentencia de 23 de enero de 1989, tiene establecido, al efecto, que "la circunstancia de que en varias transmisiones el Ayuntamiento realizase otra interpretación no afecta al supuesto ahora examinado, donde modifica criterios con arreglo a razonamientos jurídicos pertinentes, por lo que no cabe hacer extrapolaciones ni concluir, por otro lado, que se vulnera el principio constitucional de igualdad o de seguridad jurídica".

Además, en defensa de la legalidad objetiva que la solución de cada caso concreto exige, la sentencia de esta Sala de 26.9.1986 indica "la doctrina de los actos propios no puede aplicarse cuando, a consecuencia de la misma, se creen situaciones jurídicas, en el ámbito del Derecho Público, que impidan la consecución del fin o interés público tutelado por una norma de derecho que, por su naturaleza, no es susceptible de amparar una conducta discrecional por parte de la Administración que permita a ésta el reconocimiento de unos derechos y/o obligaciones que dimanen de actos propios de la misma o de los administrados; por ello, de sostenerse la meritada doctrina sin esa limitación, se introduciría en las relaciones Derecho Público Administrativo el principio de la autonomía de la voluntad como método ordenador de las materias reguladas por normas de naturaleza imperativa, cuya causa y finalidad trascienden al interés particular de sujetos directamente afectados, sobre el que debe prevalecer el público, protegido por el principio de legalidad; principio que se vería conculcado si, por disposición de los órganos de la Administración o de los particulares, pudiera modificarse la normativa reguladora de una determinada relación sometida al Derecho Público".

Procede, por tanto, desestimar el presente recurso de apelación y confirmar en todas sus partes (salvo en las cuatro últimas líneas del Fundamento de Derecho Tercero -por regir en Madrid la Ley de Régimen Local de 1955 y sus normas específicas, hasta la entrada en vigor, el 1 de enero de 1990, de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, y no, en consecuencia, el Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre-) la sentencia de instancia, sin que haya méritos para hacer expresa condena en las costas de esta alzada, por no concurrir los requisitos exigidos para ello por el artículo 131 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Por lo expuesto en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,