STS, 4 de Noviembre de 2003

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. En atención a lo expuesto la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: Que estimando el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de Realitas Holding LTD, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de Septiembre de 1995, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos anularla y anulamos, declarando el derecho de la actora a la exención del I.B.I. a las entidades no residentes, sin expresa imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada al Abogado del Estado el día 1 de Junio de 1998.

La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, presentó con fecha 4 de Junio de 1998 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional, acordó por Providencia de fecha 16 de Junio de 1998 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La entidad mercantil REALITAS HOLDING LTD representada por el Procurador de los Tribunales D. José Alberto Azpetia Sánchez, compareció y se personó como parte recurrida.

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad, y formuló un único motivo casacional, son sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia por la que estimando el recurso se case y anule la Sentencia recurrida, declarando en su lugar la conformidad a Derecho del acto administrativo originariamente impugnado".

Esta Sala Tercera -Sección Primera- acordó por Providencia de fecha 15 de Marzo de 2000 admitir a trámite el presente recurso de casación, y remitir las actuaciones realizadas a la Sección Segunda en cumplimiento de las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de interposición del recurso de casación a la representación procesal de la entidad mercantil REALITAS HOLDING, LTD, parte recurrida, la cual presentó escrito de oposición al recurso de casación, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia confirmando la sentencia de la Audiencia Nacional de 30 de Marzo de 1998".

Terminada la sustanciación del recurso de casación, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 22 de Octubre de 2003 fecha en la que tuvo lugar el acto.

D. Federico Frühbeck Olmedo, en representación de la entidad mercantil REALITAS HOLDING,LTD, residente en Panamá, con representación conferida, en escritura pública formalizada por D. Antonio J. Jiménez Clar, Notario del Ilustre Colegio Notarial de Valencia, en fecha 7 de Diciembre de 1992, nº 1901 de su protocolo, por D. Gustavo , representante de la entidad REALITAS HOLDING LTD INC con facultad para otorgar poderes de representación, presentó con fecha 30 de Diciembre de 1992 solicitud de exención del Impuesto sobre Bienes Inmuebles - No residentes -, de conformidad con lo preceptuado en la Disposición Adicional 6ª de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, acompañando la siguiente documentación:

* Escritura otorgada en la República de Pananmá, ante el Notario D. Efebo Díaz Herrero, el 7 de Mayo de 1986, con el nº 6602, en la que se concede poder a D. Gustavo .

* Copia de la escritura de compraventa del inmueble y de la comunicación modelo TE, de la inversión extranjera al Registro de Inversiones Extranjeras.

La finca adquirida es rústica, secano, sita en el término de Denia, partida "Plano" de setenta áreas ochenta y dos centiáreas. No ha aportado el recibo del I.B.I.

D. Federico Frühbeck Olmedo manifestó en su escrito que la persona física titular del capital social de REALITAS HOLDING, LTD -INC. es D. Gustavo , de nacionalidad alemana, y con residencia y domicilio en NUM000 Stuttgart - NUM001 - DIRECCION000 , NUM002 , República Federal de Alemania, y se comprometió a comunicar a la Administración Tributaria española, dentro de los tres meses siguientes a producirse, cualquier alteración o modificación de los titulares directos o indirectos del capital social de dicha sociedad y de sus causas.

La Dirección General de Tributos, después de requerir a la entidad solicitante para que aportara determinados documentos, acordó por resolución de fecha 11 de Noviembre de 1994 desestimar la solicitud de exención, argumentando que no resultaba suficientemente acreditada la identidad de las personas físicas titulares del capital social, añadiendo que dicha entidad reside en un país que tiene la consideración de paraíso fiscal, de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 1080/1991, de 5 de Julio, por tanto con opacidad total a la comprobación.

No conforme, REALITAS HOLDING LTD-Inc interpuso reclamación económico-administrativa nº R.G. 9102/94 y R.S. 59/95, ante el TEAC planteando como única cuestión la de si la personalidad de los titulares del capital social de dicha entidad había quedado suficientemente acreditada.

El TEAC dictó resolución con fecha 20 de Septiembre de 1995, desestimando la reclamación por entender que ""no hay prueba suficiente de la identidad de las personas físicas que, directa o indirectamente, son titulares o disponen de la mayoría del capital social de la entidad solicitante; y que, fiscalmente, en relación con el escrito que constituye el compromiso de comunicar a la Administración, dentro de los tres meses siguientes a producirse las alteraciones en la titularidad del capital social, era un documento que carece de la eficacia que había de corresponderle, ya que "no está suscrito por representante legal de la entidad, esto es, quien, según la Ley, puede encauzar la voluntad societaria"".

La representación procesal de la entidad REALITAS HOLDING LTD-Inc, interpuso recurso contencioso-administrativo, contra dicha resolución, ante la Sala correspondiente -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional, y sustanciado el recurso, la Sala dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, estimando el recurso, conforme a los siguientes pronunciamientos: " Consta en autos certificación de la titularidad del capital social, legalizada, identificación de los titulares, domicilio permanente, país de residencia y nacionalidad, todo ello con intervención del fedatario público.

Efectivamente, consta en autos, por instrumento público, la identidad de quien es titular del capital social de la actora, así como la composición de sus órganos de dirección -todas las personas físicas de nacionalidad alemana y panameña-, así como la asunción del compromiso de comunicar cualquier alteración de transcendencia tributaria, por quien tiene poder de representación de la entidad en territorio español.

Es evidente que en el supuesto de autos se han cumplido todos los requisitos, formales y sustantivos, exigidos por la Ley de aplicación para reconocer el derecho a la exención".

El único motivo casacional formulado por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, se funda en que "la Sentencia recurrida infringe la Disposición Adicional Sexta de la Ley 18/91, de 6 de Junio; y el art. 74 del Real Decreto 1841/91, de 30 de Diciembre. Este motivo se invoca al amparo del párrafo 4º del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción Contenciosa".

El Abogado del Estado razona que, "contrariamente a lo afirmado por la Sentencia recurrida, la representación del Estado sostiene que, en el caso de autos, faltaban los requisitos exigidos por las disposiciones mencionadas para que se pueda reconocer la exención. Requisitos de concurrencia inexcusable y de interpretación estricta en cuanto con el Impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes se persigue "hacer frente a conocidos fenómenos de interposición societaria desde paraísos fiscales" (Exposición de Motivos de la Ley 18/91).

Aunque la comunicación auténtica no sea "per se" y automáticamente determinante del reconocimiento de la exención -que queda supeditado a la presentación de los justificantes que la Dirección General de Tributos considere necesarios para comprobar, completar o clarificar aquéllo en que dicha comunicación se contiene y a que, de la apreciación de los mismos, se derive la perfecta constatación del requisito relativo a la identificación de los titulares, evidente es que, si faltare la misma no ha lugar a la exención. Como, tampoco, si faltare el requisito del compromiso del representante legal de notificar cualesquiera alteraciones en la composición del capital social.

Y es precisamente dicha comunicación auténtica la que no ha tenido lugar en el presente caso, según se desprende de los acertados fundamentos de la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central dictada en el caso de Autos, a la que nos remitimos".

La Sala anticipa que no comparte este único motivo casacional por las razones que a continuación aduce:

La Ley 18/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estableció un nuevo tributo, denominado Impuesto Especial sobre los bienes inmuebles de las Entidades no residentes, que sean propietarias o poseedoras en España de bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute, que recaigan sobre los mismos, como decía su Exposición de Motivos, para hacer frente a conocidos fenómenos de interposición societaria desde paraísos fiscales. El Impuesto Especial es aplicable al tipo del 5 por 100 sobre el valor catastral de los bienes inmuebles y su incumplimiento dará lugar a su exacción por el procedimiento de apremio.

Pero a la vez, este nuevo Impuesto, es paradójico, toda vez que, a continuación, la Ley que lo crea establece una exención a la que practicamente pueden acogerse todas las entidades no residentes, siempre que comuniquen fehacientemente los titulares reales y efectivos de las sociedades no residentes, sujetas en principio a este nuevo tributo.

Nos hallamos ante un Impuesto con fin no fiscal, cuyo objeto es conseguir la información precisa relativa a la identidad de los socios de las entidades no residentes en España, propietarios o titulares de derechos reales de goce o disfrute de bienes inmuebles sitos en España, mediante el pago, para caso de incumplimiento de dicha información, del Impuesto correspondiente y, por el contrario, obtener la exención correspondiente.

Las entidades no residentes en España deben, de conformidad con lo ordenado en la Disposición Adicional Sexta, 4. d) de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, de una parte acreditar suficientemente por el procedimiento que reglamentariamente se especifica: 1º.- El origen de los recursos invertidos en España; y 2º. La personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social; y de otra parte asumir dichas entidades el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación posterior en la titularidad de las sociedades y las causas de ésta a las autoridades españolas competentes.

El procedimiento ha sido regulado en el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de Diciembre, en el sentido siguiente:

El origen de los recursos invertidos en España para la adquisición de los inmuebles de que se trate, justificando que la inversión se ha efectuado y formalizado de acuerdo con la normativa vigente en materia de inversiones extranjeras.

En el caso de autos, tal origen se ha justificado mediante las copias de las escrituras públicas, formalizadas ante Notario español, de la compraventa de los inmuebles, en las que se ha incorporado el documento justificativo de la "verificación" de la inversión por la Dirección General de Transacciones Exteriores de España.

Esta cuestión no se ha discutido en el presente caso.

La "personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social de la entidad se acreditará mediante comunicación autenticada del representante legal de la entidad, no residente, dirigida a la Administración tributaria en la que se identifiquen las personas físicas que, directa o indirectamente, resulten titulares de capital social o dispongan de la mayoría del mismo, con indicación de nacionalidad, actual país de residencia o domicilio permanente".

La Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 7 de Junio de 1995 ha hecho un énfasis especial, muy bien razonado, acerca de que la presentación de esta comunicación en sus justos términos, no significa que "per se" constituya o confiera el derecho a la exención, porque simplemente es un medio probatorio que no excluye, como expresamente dispone el artículo 74 del Reglamento citado, que la Dirección General de Tributos pueda realizar las comprobaciones y exigir los informes que estime oportunos, antes de dictar la resolución que proceda concediendo o denegando la exención solicitada.

La Dirección General de Tributos pidió en el caso de autos que se le remitiera información adicional relativa a la personalidad de los titulares directos o indirectos, que hemos expuesto en el Fundamento de Derecho Primero de esta Sentencia, que, según su parecer, no fue cumplimentada estrictamente por los representantes legales de la entidad REALITAS HOLDING Ltd, razón por la cual, en uso de sus facultades, consideró que la titularidad no estaba suficientemente acreditada, por lo que denegó la exención.

Sin embargo, la sentencia de instancia, apreciando la prueba aportada por la entidad mercantil REALITAS HOLDING, Ltd, consideró textualmente "que consta en autos, por instrumento público, la identidad de quien es titular del capital social de la actora (...)".

Es sabido, por tratarse de doctrina reiterada y completamente consolidada, que el recurso de casación ha de atenerse a la resultancia probatoria apreciada por la sentencia recurrida, estándole vedado a la Sala revisar o modificar los hechos probados y su apreciación o valoración por la sentencia de instancia, de modo que, en el caso de autos, hemos de atenernos a lo mantenido por la sentencia recurrida que declaró que estaba debidamente acreditada la titularidad de la entidad REALITAS HOLDING Ltd.

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO plantea, también en su único motivo casacional, otra cuestión que es la acreditación del compromiso expreso y formal contraido por REALITAS HOLDING Ltd. de comunicar a la Administración, dentro de los tres meses siguientes a producirse, cualquier alteración o modificación y sus causas de los titulares directos o indirectos de su capital social.

El Abogado del Estado sostiene sucintamente que la comunicación del compromiso de información futura sobre los cambios de titularidad del capital social de REALITAS HOLDING Ltd debe ser del representante legal de esta Sociedad, es decir la persona o entidad jurídica que orgánicamente dispone de las facultades representativas, y no, por tanto, cualquier representante voluntario (poderes representativos), aunque se le hayan conferido similares facultades.

La sentencia de instancia mantiene que "consta en autos por instrumento público (...), así como la asunción del compromiso de comunicar cualquier alteración de transcendencia tributaria, por quien tiene poder de representación de la entidad en territorio español".

La Sala comulga con esta idea de la sentencia de instancia, pues si D. Federico Frühbeck Olmedo, representante en España, tiene facultades, por virtud del poder notarial otorgado por instrumento público ante Notario español, para comprometer a la entidad jurídica REALITAS HOLDING Ltd a dar la información exigible por la Ley española, es tan representación legal, como la de cualquier titular de los órganos de dicha sociedad.

El fundamento esgrimido por la resolución denegatoria de la exención, dictada por la Dirección General de Tributos, que se halla en el origen de este proceso, relativa a que Panamá país de residencia de la entidad mercantil REALITAS HOLDING Ltd, es un paraíso fiscal que imposibilita la comprobación, pierde relevancia desde el momento en que Gustavo , el titular de su capital social es residente en la República Federal de Alemania, país con el que España tiene Convenio para evitar la doble imposición, ratificado el 13 de Julio de 1967, en cuyo artículo 21 se regula el intercambio de información entre ambos Estados.

Pero es mas, según la escritura de compraventa del terreno formalizada en España, se dice que D. Gustavo se halla domiciliado en Denia, partida Boveter, Urbanización Las Meninas.

El Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, que se reguló en la Disposición Adicional 6º de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se incluyó por la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en el artículo 64 de esta Ley, estableciendo en su apartado 5, letra b) que el Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes en España, así denominado, no sería exigible, a: (...) b) Las entidades con derecho a la aplicación de un convenio para evitar la doble imposición internacional, cuando el convenio aplicable contenga cláusula de intercambio de información, y siempre que las personas físicas que en última instancia posean, de forma directa o indirecta, el capital o patrimonio de la entidad sean residentes en el territorio español o tengan derecho a la aplicación de un convenio para evitar la doble imposición, con la cláusula de información referida (...)". Este es el caso de autos.

En el texto legal anterior a la Ley 43/1995, expuesto, esta excepción se refería solamente a que la sociedad propietaria del inmueble fuera residente en un país con el que España tuviera convenio para evitar la doble imposición, con cláusula de información.

Aunque, obviamente, la nueva norma no es aplicable "ratione temporis" al caso de autos, su "ratio legis" es valida para la interpretación del precepto en su primera versión.

Por el contrario, la exención a que se refiere el presente recurso de casación fue suprimida por la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre y sustituida por lo que hemos expuesto.

Por último, este Gravamen especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes, se excluyó de la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, para ser integrado en la Ley 41/1998, de 9 de Diciembre, del nuevo Impuesto sobre la Renta de No residentes.

La Sala rechaza el único motivo casacional.

Desestimado el presente recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación, a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Desestimar el Recurso de Casación nº 6379/1998 interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia s/n, dictada con fecha 30 de Marzo de 1998 por la Sala de lo Contencioso Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 06/0001093/1995.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, por ser preceptivo

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-