STS, 1 de Octubre de 2002

En la indicada fecha de 31 de enero de 1997, la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco dictó la sentencia número 30, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Que desestimamos el recurso contencioso administrativo ordinario interpuesto por el Letrado del Estado en representación de la Autoridad Portuaria de Bilbao contra Acuerdo de la Comisión de Gobierno del Ayuntamiento de Santurzi de 17 de octubre de 1994, confirmatorio de las liquidaciones en concepto de Impuesto sobre Bienes Inmuebles, ejercicio de 1993, que se citan, confirmando dicho acuerdo, sin hacer imposición de costas".

Contra la citada sentencia, la AUTORIDAD PORTUARIA DE BILBAO, representada y dirigida por el Abogado del Estado, preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo, ante esta Sala, desarrollándose, depués, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE SANTURCE su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 18 de septiembre de 2002, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

La sentencia de instancia, cuyos datos descriptivos esenciales constan en el encabezamiento de esta resolución, se funda, en síntesis, en los siguientes argumentos:

1. En su demanda, la Autoridad Portuaria de Bilbao pretende que se declare, primero, que el artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989 de Vizcaya no es conforme a derecho, por no comprender entre los bienes exentos los de dominio público marítimo terrestre; segundo, que tales bienes de dominio público marítimo-terrestre han de gozar de exención en el IBI, tal como ocurre en el artículo 64.a) de la Ley 39/1988; y, tercero, que, en consecuencia, las liquidaciones impugnadas no se atemperan a derecho y deben ser anuladas.

2. El Abogado del Estado arguye que el artículo 4 del Concierto Económico con el País Vasco, Ley 12/1981, de 13 de mayo, en la redacción dada por la Ley 2/1990, de 8 de junio (que lo adapta a la Ley 39/1988, sobre Haciendas Locales, en tanto que exige, con respecto al IBI, "idéntica definición del hecho imponible" y "utilización de los mismos criterios para la valoración de los bienes inmuebles de naturaleza rústica y urbana que los establecidos para el territorio común"), impone, necesariamente, que en el territorio vizcaíno se recoja la "exención" de los bienes afectos al dominio público marítimo terrestre que sean propiedad del Estado, por entender que la "definición del hecho imponible" comprende no sólo la determinación de los 'supuestos gravados', sino también la de las 'exenciones y bonificaciones' y 'casos de no sujeción'; puntualizando, además, que, en caso contrario se incurriría en una evidente discriminación en relación con los demás bienes de idéntica naturaleza situados en otros puntos del territorio nacional y mencionando, también, que, en cualquier caso, no se trata de bienes que sean 'propiedad' del Estado sino de bienes demaniales que están bajo su titularidad y que carecen de la cualidad rústica o urbana que incorpora la definición del hecho imponible del IBI, por ser "sistemas generales" carentes de aprovechamiento y valor urbanístico.

3. El Ayuntamiento señala que el 'hecho imponible' es un elemento esencial del tributo y que la 'exención' es otro distinto, y que, como para la toma en consideración de ésta última debe darse, previamente, el primero, la citada Ley 2/1990 permite que las exenciones sean reguladas de modo diferente que en territorio común, sin que sea admisible la analogía respecto de otros bienes de dominio público estatal exentos.

4. No comparte la Sala la vinculación, propugnada por el Abogado del Estado, entre el 'hecho imponible' y las 'exenciones', pues tal ligazón se da entre la definición positiva del hecho de naturaleza jurídica o económica que grava el tributo y la delimitación negativa del mismo representada por los supuestos de 'no sujeción', tal como se establece en el artículo 29 de la Ley General Tributaria, LGT, pero no es aceptable que integren también la definición del hecho imponible los supuestos de 'exención y bonificación', ya que éstos constituyen excepciones totales o parciales que la norma (legal) declara respecto de situaciones en que se da, por principio, el presupuesto jurídico o económico que define el tributo y que es manifestación de capacidad económica.

El hecho imponible (jurídico) del IBI es completo y está constituído por la propiedad u otros derechos reales sobre bienes inmuebles, y grava el valor de dichos bienes y no los productos o rentas que de los mismos se obtengan; y no cabe decir que tal situación de dominio venga a ser completada negativamente con supuestos de 'exención', como el del artículo 4 de la Norma Foral 9/1989, que, partiendo del presupuesto de que el Estado y demás sujetos públicos que se citan son 'propietarios' de los bienes que se mencionan, se limitan a eximir algunos de ellos por razón del destino a que se encuentren afectos.

Tampoco se dan exigencias de dogmática jurídica que operen como factor de 'normatividad inmanente en la naturaleza de las instituciones', a la hora de tener por necesaria la exención tributaria proclamada o la no sujeción, pues, amén de que en la Contribución Territorial Urbana, CTU, se conocía el gravamen de puertos del Estado que producían renta, e, incluso, por no operar la exención "ope legis", las 'exenciones' se refieren, tanto en territorio común como foral, no ya a bienes de dominio público bajo la titularidad estatal, "sino a bienes que sean propiedad del Estado", destacándose, así, la relación de domino subyacente a la situación demanial, y otorgándose luego la exención en función de destinos o afecciones de los bienes a ciertos usos o servicios públicos (persistiendo, sin embargo, otros bienes plenamente gravados por el tributo por más que sean de dominio público estatal).

No cabe atribuir la cualidad inherente de 'no gravables' a las superficies o locales terrestres destinados a puertos marítimos del Estado regidos por la Ley 27/1992, de 24 de noviembre, pues el dominio público es una categoría de bienes de configuración legal en la que tal característica no se acoge (a diferencia de las de inalienabilidad, imprescriptibilidad e inembargabilidad -ex artículos 132.1 de la Constitución, CE, y 7 de la Ley de Costas 22/1988, de 28 de julio-), por lo que, al margen de la cuestión del tratamiento que la norma reserve al dominio público marítimo terrestre 'natural', que es el que podría calificarse de "no sujeto", ninguna exclusión es constatable respecto de los bienes inmuebles de autos.

La no condición urbana o rústica de los bienes objeto de controversia tampoco comporta su exclusión del gravamen, pues el hecho de que urbanísticamente no merezca el recinto portuario la categorización de suelo urbano o rústico no impide que el legislador fiscal opere con conceptos y categorías propios; y, al efecto, basta examinar el artículo 2.b) de la Norma Foral, coincidente con el 62 de la Ley 39/1988, para comprobar que se entienden como bienes inmuebles urbanos, al margen de su emplazamiento, los edificios y las obras de urbanización, como las explanaciones y las que se realicen para el uso de espacios descubiertos, y los recintos destinados a depósitos, entre ellos los "muelles", por lo que no hay duda de que los recintos portuarios tienen la consideración de inmuebles urbanos.

No hay discriminación con otros bienes o supuestos, pues el principio de 'igualdad' del artículo 14 de la CE no es aplicable a la comparación de la situación de los bienes sino a la de las personas, y no goza de virtualidad cuando se trata del distinto tratamiento que diferentes bienes de una misma persona merece en diferentes ámbitos ante normativas diversas.

En resumen: la sentencia de instancia confirma las liquidaciones del IBI por entender que el artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989, a cuyo amparo se practicaron, NO CONTRAVIENE lo establecido en el artículo 4 del Concierto Económico, en la redacción que le dió la Ley 2/1990 (de adaptación a la Ley 39/1988), porque la Norma Foral únicamente estaba obligada a respetar la "definición" que del "hecho imponible" se contiene en las normas estatales, sin tener que ajustarse a los supuestos de 'exención y bonificación' previstos en ellas, por cuanto los mismos no integran la definición del hecho imponible del tributo, siendo meras excepciones a las normas que lo configuran.

El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se funda en siguiente y único motivo de impugnación: Infracción de los artículos 4 de la Ley 2/1990, 64.a) y 61 y siguientes de la Ley 39/1988, 35.1 y 51 de la Ley de Puertos del Estado 27/1992 y 4.11 de la Ley de Costas 22/1988, porque, (a), la Autoridad Portuaria de Bilbao es una entidad pública estatal que, sometida al mismo régimen fiscal que el del Estado, está exenta del IBI, a tenor de los artículos 61 y siguientes, y, en especial, 64.a) de la Ley 39/1988, en cuanto que los puertos pertenecen al dominio público marítimo terrestre; (b), en virtud de lo indicado en los artículos 2 y 4 del Concierto Económico (modificado este segundo precepto por la Ley 2/1990), se dictó la Norma Foral 9/1989, cuyo artículo 4.a) recoge los supuestos de exención del IBI, iguales a los del artículo 64.a) de la Ley 39/1988, con la diferencia, sin embargo, de excluir a los bienes del dominio público marítimo terrestre (que, por ello, en principio, habrían de considerase sujetos al Impuesto), incumpliéndose, con ello, lo establecido en el Concierto; y, (c), la exención, en cuanto delimita el hecho imponible, se encuentra unida al mismo, y, por ello, si se han modificado los supuestos de exención incluídos en el IBI regulado en la Norma Foral 9/1989, no se ha cumplido el mandato del artículo 4 de la Ley del Concierto.

No obstante las sutiles argumentaciones vertidas en la sentencia recurrida, procede, sin embargo, estimar el presente recurso de casación y, casando la mencionada sentencia y estimando el recurso contencioso administrativo de instancia, anular las liquidaciones del IBI objeto de controversia, en tanto en cuanto el artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989 de Vizcaya, en que las mismas se fundan, no se atempera al ordenamiento jurídico, porque:

1. La Autoridad Portuaria de Bilbao es una entidad pública de las previstas en el artículo 6.5 de la Ley General Tributaria, a tenor de lo establecido en el artículo 35.1 de la Ley 27/1992 de Puertos del Estado y de la Marina Mercante, cuya función es la gestión del dominio público portuario y la realización, autorización y control de las operaciones marítimas y terrestres relacionadas con el tráfico portuario, y de los servicios portuarios, y cuyo régimen jurídico es, en consecuencia, primaria y preponderantemente, de derecho público, hasta el punto de que, según el artículo 51 de la citada Ley, está sometida al mismo régimen jurídico tributario que corresponde al Estado.

   Se está, pues, desde la perspectiva fiscal o tributaria (aquí esencial), ante la presencia, mutatis mutandi, del Estado.

2. La Ley 39/1988, sobre Haciendas Locales, tras definir en su artículo 61 el hecho imponible del IBI, contempla, en el apartado a) del 64, los casos de exención del mismo (haciendo referencia, entre los sujetos pasivos beneficiados, al Estado y a las Comunidades Autónomas y contemplando, entre los bienes exentos, expresamente, "los del dominio público marítimo terrestre").

   O sea, en la legislación general, los Puertos están exentos del IBI en cuanto pertenecientes al domino público marítimo terrestre.

3. El artículo 2 del Concierto Económico entre el Estado y el País Vasco, establece que "las Instituciones competentes de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, el régimen tributario, salvo los tributos integrados en la Renta de Aduanas, los que se recauden a través de monopolios fiscales y la imposición sobre alcoholes, cuya regulación es competencia del Estado".

   Su primitivo artículo 4, referente a la "armonización fiscal", tras declarar que el sistema tributario de los Territorios Históricos respetará las siguientes normas de armonización fiscal, especificaba, en su punto 4, que "se adoptarán, respecto de las Contribuciones Territoriales Rústica y Pecuaria y Urbana (antecedentes del actual IBI) idéntica definición del hecho imponible ... ".

   Por su parte, el artículo 10 de la Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Vizcaya, señala que "se regulará, en todo caso, por Norma Foral de las Juntas Generales: a) La determinación del Hecho imponible, del sujeto pasivo, de la base, del tipo de gravamen, del devengo y de todos los demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria; y, b) El establecimiento, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias".

   Pero el artículo 7 de la Ley 3/1989, de 30 de mayo, del Parlamento Vasco, sobre Hacienda de la Comunidad Autónoma y sobre Armonización, Coordinación y Colaboración Fiscal, indica que la "la normativa referente a los tributos locales que se hallen contemplados en la ley del Concierto Económico se armonizará cuando proceda en los siguientes aspectos: a) La determinación del ... hecho imponible ...; y, b) El establecimiento, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias".

   El artículo 19 de la Norma Foral 5/1989, de 30 de junio, de Haciendas Locales de Vizcaya, expresa que los Ayuntamientos de dicho Territorio Histórico "deben exigir, de conformidad con las normas y disposiciones que los regulan, los siguientes Impuestos: a) Sobre Bienes Inmuebles (IBI)... ".

   Y la Norma Foral 9/1989, reguladora en Vizcaya del IBI, después de definir en su artículo 1 el hecho imponible del IBI (de modo igual al previsto en el artículo 61 de la Ley 39/1988), dice en su artículo 4.a) (SEGUN LA VERSION ESPECIFICADA en las alegaciones administrativas y jurisdiccionales de instancia y de casación DEL ABOGADO DEL ESTADO -sin que conste en el expediente, ni en los autos, una copia de la indicada Norma Foral-) que "gozan de exención los bienes que sean propiedad del Estado, de la Comunidad Autónoma del País Vasco, del Territorio Histórico de Vizcaya o de las Entidades Locales y estén directamente afectados a la defensa nacional, a la seguridad ciudadana y a los servicios educativos y penitenciarios; asimismo, las carreteras, los caminos y las vías públicas que sean de aprovechamiento público y gratuito" (CON LA DIFERENCIA, respecto al artículo 64.a de la Ley 39/1988, de no hacer referencia a los "bienes del dominio público marítimo terrestre").

   Dicha Norma Foral ha sido completada por el Decreto de la Diputación Foral de Vizcaya 77/1990, de 23 de mayo (que en su artículo 20 recoge las normas precisas para el otorgamiento de las exenciones).

4. El artículo 4.Uno de la Ley del Concierto Económico, sobre armonización fiscal, señala, tras la reforma introducida por la Ley 2/1990, de 8 de junio, que "Se adoptará, respecto del IBI, idéntica definición del hecho imponible y se utilizarán los mismos criterios para la valoración de los bienes inmuebles de naturaleza rústica y urbana que los establecidos en el territorio común".

   Lo que pretendía tal disposición era confirmar la invariabilidad de ciertos preceptos de la normativa foral respecto de la estatal, con la finalidad de que las cargas tributarias en ambos ámbitos no produjeran injustas desigualdades.

   Pero, como se ha dejado expuesto, el artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989 no comprendía, entre los bienes exentos, los del dominio público marítimo terrestre.

   Sin embargo, es obvio que los mismos, cuando su titular sea el Estado (en este caso, la Autoridad Portuaria de Bilbao), no pueden quedar extramuros de la exención comentada, pues, conforme a los principios de armonización fiscal y a lo expuesto en los preceptos citados en la letra precedente, la Norma Foral 9/1989 (norma que, si bien, materialmente -a los efectos de salvaguardar el principio de legalidad tributaria-, puede tener un valor equivalente a la Ley, es desde el punto de vista formal una disposición reglamentaria general, susceptible de control jurisdiccional directo o indirecto) debió establecer, expresamente, LA MISMA EXENCION que se contiene en el artículo 64.a) de la Ley 39/1988, en lo que se refiere a la delimitación negativa (en sentido amplio) del hecho imponible y en lo que hace a los bienes de dominio público de titularidad estatal (comprendiendo, pues, entre los exentos, los bienes del dominio público marítimo terrestre de la titularidad del Estado).

   Como apunta el Abogado del Estado, la definición y conformación del hecho imponible no consiste sólo en la determinación de los supuestos gravados por el Impuesto y de los de no sujeción al mismo, sino también, en su caso, de los supuestos de exención y bonificación.

   Cierto es que, según la doctrina tradicional, son distintos los supuestos de no sujeción (el artículo 29 de la LGT establece que "La Ley, en su caso, completará la determinación concreta del hecho imponible mediante la mención de supuestos de no sujeción") de los de exención, pues, en el primer caso, no hay realización del hecho imponible, tratándose de presupuestos que caen fuera de su órbita -aunque en ocasiones guarden proximidad con él-, y, en el segundo caso, se está produciendo el hecho imponible del tributo, al quedar los supuestos exentos incluídos en el ámbito de aquél.

   Pero, entre el hecho imponible y la exención se da, como apunta la Administración recurrente, una relación de simetría, al constituir uno y otra dos fenómenos o manifestaciones antagónicas y opuestas, siendo la exención el envés del tributo o, con frase más gráfica, la otra cara de la moneda (es decir, la excepción, la negación o el reverso del tributo).

   Por eso, la exención se manifiesta, habitualmente, como elemento idóneo y, a veces, indispensable, para discriminar, entre los presupuestos varios, cuáles son integrables en el hecho imponible del tributo, ampliamente considerado; y es en este sentido en el que la exención no aparece, entonces, como el envés antitético del hecho imponible, sino COMO PARTE INTEGRANTE DEL MISMO.

   En consecuencia, y por lo que a este caso se refiere, si el IBI y su hecho imponible se definen en los mismos términos en el territorio foral de Vizcaya y en el territorio común, pero se modifican sustancialmente los supuestos incluídos en su ámbito, especificados bien positivamente o bien negativamente, prescindiendo de uno de los casos lógicos de exención que modulan la esencia de sus elementos objetivos básicos, resulta evidente que no se han cumplido los principios y mandatos armonizadores de la Ley del Concierto (en su versión original o en la derivada de la Ley 2/1990) y que, por tanto, el artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989, en la versión apuntada por la Abogacía del Estado, no se atempera al ordenamiento jurídico.

   Y es que la configuración y tipificación del hecho imponible se realiza en función de distintos elementos positivos y negativos, en cuanto, como venimos diciendo, los supuestos de no sujeción y las exenciones permiten fijar los límites concretos del hecho imponible.

5. Por tanto, si el artículo 4 de la Ley del Concierto Económico dispone, respecto al IBI, que se adoptará idéntica definición del hecho imponible, no cabe sino concluir que ello implicará, forzosamente (so pena, en caso contrario, de incumplir dicha norma armonizadora y de incurrir en un caso claro de injustificada discriminación, con la consecuente infracción del principio de igualdad previsto en el artículo 14 de la CE), la necesidad de extender tal identidad, también, a los supuestos de exención, como delimitadores del mismo hecho imponible.

   Y puede concluirse con el Abogado del Estado que "el artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989, al no comprender en la exención los bienes del dominio público marítimo terrestre de la titularidad del Estado, que sí están declarados exentos en el artículo 64.a) de la Ley 39/1988, resulta contrario al artículo 4 de la Ley de Concierto Económico, y, en consecuencia, no conforme al ordenamiento jurídico -como tampoco lo son las liquidaciones giradas a su amparo-".

   Conclusión que viene confirmada por el hecho de que en la versión vigente del comentado artículo 4.a) de la Norma Foral 9/1989 de Vizcaya (según consta en la página de Internet "Diputación Foral Vizcaya.Net"), se comprende, entre los bienes exentos del IBI, "los que sean propiedad del Estado, de la Comunidad Autónoma del País Vasco, del Territorio Histórico de Bizkaia o de las Entidades Locales y estén directamente afectos a la defensa nacional, a la seguridad ciudadana y a los servicios educativos y penitenciarios; asimismo, y siempre que sean de aprovechamiento público y gratuito: las carreteras, los caminos, las demás vías terrestres y los del dominio público marítimo terrestre o hidráulico".

Procediendo, por tanto, estimar el presente recurso de casación y, en consecuencia, casar la sentencia recurrida y estimar el recurso contencioso administrativo de instancia, con la derivada anulación de las liquidaciones del IBI objeto de controversia, no ha lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas causadas en la instancia, debiendo las partes satisfacer cada una las suyas en este recurso casacional.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,