STS, 28 de Diciembre de 1996
| Ponente | JAIME ROUANET MOSCARDO |
| Número de Recurso | 9611/1992 |
| Fecha de Resolución | 28 de Diciembre de 1996 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Diciembre de mil novecientos noventa y seis.
Visto el presente recurso de apelación interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE MADRID, representado por el Procurador Don Eduardo Morales Price y asistido de Letrado, contra la sentencia número 970 dictada, con fecha 21 de diciembre de 1991, por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribual Superior de Justicia de Madrid, estimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 5004/1989 (antiguo 2807/1988) promovido por Don Lucas -que ha comparecido en esta alzada, como parte apelada, bajo la representación procesal del Procurador Don José Tejedor Moyano y la dirección técnico jurídica de Letrado- contra el acuerdo municipal de 19 de abril de 1988 por el que se había denegado el recurso de reposición deducido contra la liquidación, expediente número 231066/1984, por importe de 1.857.355 pesetas, girada con motivo de la adjudicación, en favor del Sr. Lucas , en su calidad de socio, de una cuota del patrimonio de la entidad mercantil "Manzanorte S.A." que, constituída el 26 de febrero de 1976, se disolvió, mediante escritura notarial de 26 de septiembre de 1979, al amparo de lo dispuesto en la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre.
En la indicada fecha de 21 de diciembre de 1991, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó la sentencia número 970, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que, estimando el recurso contencioso administrativo articulado por el Procurador D. José Tejedor Moyano en nombre de D. Lucas , contra el Acuerdo del Ayuntamiento de Madrid de 9 de marzo de 1988, dictado en reposición formulada contra liquidación girada por dicho Ayuntamiento por el Impuesto de Plus Valía, por adjudicación de la participación de una finca en el núm. NUM000 de la Avenida de DIRECCION000 en esta capital, por importe de 1.857.355 ptas, incluido el recargo de apremio, se declara no ser conforme a Derecho la resolución dictada que se anula, así como la liquidación girada; sin costas".
Dicha sentencia se basa, entre otros, en los siguientes Fundamentos de Derecho: "Primero.- La representación recurrente, en su demanda, señaló que la liquidación practicada por el Impuesto de Plus Valía era improcedente, toda vez que la "Sociedad Manzanorte, S.A." se constituyó en virtud de escritura pública de 26.2.76, siendo disuelta por Acuerdo de la Junta General Extraordinaria de Accionistas celebrada el 15 de septiembre de 1979, acogiéndose a la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 44/78 de 8 de septiembre, en virtud de la cual, al haberse producido la citada transmisión por la disolución de la citada Sociedad Manzanorte, adjudicándose la finca a D. Lucas , siendo así que la Ley 44/78 era terminante y favorecedora, como lo prueban los claros términos de su Disposición Transitoria Tercera, desarrollada explícitamente por la Orden de 12 de junio de 1979 que, en su artículo 6º.d), hace cita expresa de la exención también del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos. Segundo.- La Corporación demandada se limitó a insistir en los propios términos de los fundamentos de la resolución recurrida, sobre no haberse probado el haber conseguido también la exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados, antes bien que no lo había logrado en la vía económico administrativa. Tercero.- La cuestión es sugestiva y resulta pertinente recordar las razones queinspiraron a nuestro legislador el concepto o la técnica de "la transparencia fiscal", como manera de evitar el conocido problema de la doble imposición económica de los dividendos, nacida de la coexistencia dentro de nuestro sistema de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de las Personas Físicas, como impuestos independientes y autónomos, con lo que los beneficios distribuidos por las sociedades, eran objeto de una doble tributación, la primera de ellas en el seno de la propia Sociedad y, más tarde, en manos del perceptor, que era gravado por el Impuesto de la Renta Personal, alcanzando incluso, si el perceptor no es persona física, sino jurídica, a sucesivas imposiciones en diversas Sociedades y, acaso después, en la Renta de la última persona física receptora en definitiva. Cuarto.- Pues bien, la transparencia fiscal pretende eliminar esta doble o múltiple imposición sobre los dividendos, e implica la negación de la personalidad fiscal de un determinado tipo de sociedades o Asociaciones, lo que conduce a la tributación del beneficio social únicamente a nivel del socio y, respondiendo a estos principios, la Ley de 8 de septiembre de 1978, reguladora del Impuesto sobre las Personas Físicas, creó las Sociedades de Transparencia Fiscal y, en su Disposición Transitoria 3ª, desarrollada por la Orden de 12 de junio de 1979, concedió a las Sociedades que el 23 de mayo de 1978 reunieron los requisitos pare ser consideradas como tales, la facultad de disolverse en el plazo de doce meses, sin devengo de tributo alguno que esté directa o indirectamente vinculado a las operaciones de disolución, entre ellos, el Impuesto Municipal sobre Incremento del Valor de los Terrenos. Quinto.- Así las cosas y no justificándose la exigibilidad de acreditar que la entidad actora haya obtenido también la exención, por el mismo motivo, del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, hay que seguir la propia línea de otras resoluciones de esta Sala sobre idénticos supuestos, como la sentencia nº 487 del año noventa, recaída en el recurso nº 6318/89 y, estimar la pretensión actora, sin que en orden a las costas haya nada especial que decir".
Contra la citada sentencia, la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE MADRID interpuso el presente recurso de apelación que, admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por las dos partes personadas sus respectivos escritos de alegaciones, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 27 de diciembre de 1996, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
La cuestión planteada en las presentes actuaciones se contrae a dilucidar si procede aplicar la exención del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos prevista en la Disposición Transitoria Tercera, en relación con el artículo 12.2, de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y en los artículos 1 y 6.d) de la Orden Ministerial de 12 de junio de 1979, que aclara la mencionada Disposición Transitoria, a la adjudicación, en favor de Don Lucas , en su calidad de socio, de una cuota parte del patrimonio inmobiliario de la entidad mercantil "Manzanorte S.A.", acordada con motivo de la formalización, con fecha 26 de septiembre de 1979, de la escritura notarial de disolución, en base a los indicados preceptos, de la citada sociedad.
Debe destacarse, en primer lugar, que lo que es objeto de impugnación, en la vía jurisdiccional de instancia y en esta apelación, es la liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos girada con motivo del otorgamiento de la comentada escritura de disolución y adjudicación (liquidación en la que el Ayuntamiento de Madrid no aplicó la exención objeto de controversia) y el acuerdo municipal de 19 de abril de 1988 que la confirmó en reposición (y no, como parece inferirse de algunas de las actuaciones administrativas, el acuerdo municipal de 15 de diciembre de 1989, por el que se había denegado el recurso de reposición promovido contra la providencia de apremio de la citada liquidación, notificada el 20 de octubre de dicho año 1989).
El Ayuntamiento apelante arguye, primero, que el adquirente, Sr. Lucas , una vez interpuesto el recurso de reposición contra la liquidación, fué requerido por la Corporación, con fecha 20 de febrero de 1988, para que acreditase la concesión de la exención en el Impuesto estatal sobre Transmisiones Patrimoniales, sin que por el mismo se procediera a cumplimentar dicho requerimiento, y, segundo, que existe constancia, en las presentes actuaciones, de que por la Abogacía del Estado se procedió, en su día, a practicar liquidación por el mencionado Impuesto estatal, sin reconocérsele, por tanto, derecho a exención alguna, por lo que, al no habérsele otorgado el citado beneficio fiscal al amparo de lo prevenido en la Ley 44/1978 para el indicado Impuesto estatal, no puede tampoco concedérsele la exención instada respecto el Impuesto Municipal que aquí se examina.
La liquidación del Impuesto estatal sobre Transmisiones Patrimoniales fué objeto, en su día, de un recurso extraordinario económico administrativo de revisión ante el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que fué denegado, por resolución de 21 de octubre de 1986, por entenderse que no existía el "error de hecho" denunciado por el interesado, Sr. Lucas (quien reputaba que, ante la concurrenciaobjetiva de todos los requisitos normativamente exigidos para el otorgamiento de la exención, su no concesión, que debía ser automática y ope legis o ipso iure, constituía un error de la naturaleza indicada) sino, más bien, un "error de derecho"; denegación que ha sido confirmada, en el recurso contencioso administrativo número 27.135 promovido ante la Audiencia Nacional, por la sentencia de fecha de 13 de octubre de 1989, pendiente, ahora, en esta Sala, de resolución del recurso de apelación, número 2164-M/1992, deducido contra la misma.
Dicha sentencia, sin embargo, no ha hecho más que ratificar el criterio de la inviabilidad del recurso económico administrativo de revisión, sin entrar a resolver si concurrían, o no, los condicionantes de la concesión de la exención.
El sujeto pasivo sustituto del Impuesto Municipal que aquí se cuestiona tiene afirmado, razonablemente, que la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 44/1978 no articula método alguno, ni designa órgano administrativo especial, para la valoración de circunstancias concurrentes en las sociedades que las eximan de los Impuestos vinculados a su disolución, limitándose a establecer la exención impositiva de forma genérica, por cuya razón es evidente que ha de ser cada órgano administrativo, del cual dependa el concreto Impuesto, Arbitrio o Tasa, el que habrá de declarar, de forma independiente, la exención tributaria del acto jurídico que se le someta, cuando el mismo reúna las condiciones objetivas exigibles para tal exención, sin que quepa, por tanto, que, en el caso presente, el Ayuntamiento de Madrid pueda condicionar la liquidación del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos a la actuación previa de la Delegación de Hacienda (a la que se había presentado la escritura de disolución y adjudicación de 26 de septiembre de 1979, a efectos de liquidación o exención del Impuesto estatal sobre Transmisiones Patrimoniales, el siguiente día 27 del mismo mes y año), tal y como pretende la Corporación municipal, por no ser esta forma de proceder más que un criterio sin justificación alguna, toda vez, además, que, cuando el Ayuntamiento practicó la liquidación del Impuesto Municipal cuestionado desconocía si la Delegación de Hacienda había liquidado o no el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
A la vista de los datos contenidos en la escritura pública de 26 de septiembre de 1979, es evidente que concurren todos los requisitos (materiales o de fondo) exigidos en el artículo 12.2 de la Ley 44/1978 para que pueda entrar en juego, objetiva y automáticamente, la exención prevista en su Disposición Transitoria Tercera.
En efecto, como se infiere de los elementos de contraste obrantes en el expediente administrativo y en los autos jurisdiccionales de instancia, la sociedad Manzanorte ostentaba, a la fecha de la disolución, la condición de sociedad de mera tenencia de bienes, sin haber realizado desde su creación actividad empresarial o profesional alguna y perteneciendo más del 50% del capital social a diez o menos socios, sin que ninguno de éstos fuese persona de derecho público (circunstancias todas ellas objetivas y no sujetas a interpretación desvirtuante de clase alguna).
Como la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 44/1978 no articula método alguno, ni designa órgano administrativo concreto para la valoración de las circunstancias concurrentes en las sociedades que las eximan de los impuestos vinculados a su disolución y a las operaciones dimanantes de la misma, limitándose a establecer la exención impositiva de forma genérica, es obvio que ha de ser cada órgano administrativo, del que dependa el concreto impuesto o tasa, el que habrá de declarar, de forma independiente, la exención tributaria del acto jurídico que se le someta a liquidación, cuando el mismo reúna los condicionantes objetivos requeridos para ello, sin que, por tanto, quepa, en el presente caso de autos, que el Ayuntamiento de Madrid supedite la liquidación del Arbitrio de Plus Valía y la concesión, o no, de la exención a la actuación previa de la Delegación de Hacienda, tal y como pretende, por no ser esta forma de proceder más que un artificio sin fundamento alguno, siendo así, además, que, cuando el Ayuntamiento practicó la liquidación de dicho Arbitrio, ignoraba si la Delegación de Hacienda había liquidado o no el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
Pero hay que examinar, también, si, como se indica en la Disposición Transitoria Tercera tantas veces citada, la disolución de la entidad mercantil "Manzanorte S.A." tuvo lugar en el plazo de los doce meses siguientes contados a partir de la vigencia de la Ley 44/1978, y, además, si, a tenor de lo prescrito en el artículo 1 de la Orden ministerial de 12 de junio de 1979, se presentó a liquidación, ante la oficina liquidadora competente (que, en este caso, es, obviamente, la del Ayuntamiento de Madrid), la mencionada escritura de disolución y adjudicación, antes del día 1 de octubre de 1979.
El primero de los condicionantes formales expuestos sí ha sido cumplido por el sujeto pasivo sustituto, habida cuenta que, si bien, al no fijarse de un modo específico -y general- en qué fecha había de entrar en vigor la Ley 44/1978, ha de entenderse que el dies a quo de su vigencia debe ser el vigésimosiguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado (es decir, en este caso, el 21 de septiembre de 1978, ya que la publicación tuvo lugar en el Boletín del día 11 de dicho mes y año), sin embargo, en las Disposiciones Transitoria Primera y Finales Primera y Segunda de la propia Ley, y en el artículo 169 del Reglamento de la misma, Real Decreto 2615/1979, de 2 de noviembre, se viene a indicar, en síntesis, que el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas será aplicable a la renta que se obtenga a partir del 1 de enero de 1979, lo cual implica que, siendo el artículo 12.2, en combinación con la Disposición Transitoria Tercera, de la Ley 44/1978 una modulación normativa del mencionado Impuesto sobre la Renta respecto a las sociedades llamadas de transparencia fiscal que pretendan disolverse al amparo de la citada Disposición Transitoria, todo lo que tenga relación -directa o indirecta- con estos dos últimos preceptos (como es la cuestión planteada en estos autos) entrará en vigor, también, no el 21 de septiembre de 1978, sino el mismo día 1 de enero de 1979 (cuando comienza a regir la nueva regulación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas).
En consecuencia, si, a los efectos dichos, la Ley 44/1978 entró en vigor el 1 de enero de 1979, es evidente que la escritura de disolución y adjudicación del 26 de septiembre de 1979 se formalizó "dentro del plazo de doce meses, contados a partir de su vigencia".
Por otra parte, la circunstancia de que el Sr. Lucas presentase a liquidación -ante la oficina liquidadora del Ayuntamiento de Madrid- la escritura pública -de 26 de septiembre de 1979- en que se formalizó el acuerdo disolutorio de la sociedad "Manzanorte S.A." y la adjudicación de diversas cuotas de su patrimonio inmobiliario entre sus socios el día 19 de diciembre de 1984 (después de haber sido requerido para ello el 12 de septiembre anterior), resulta, en definitiva intranscendente y superflua, pues, a tenor de la doctrina legal plasmada en las sentencias de esta Sala del Tribunal Supremo de 16 de noviembre de 1984, 29 de marzo de 1985 y 27 de marzo de 1987, entre otras, el requisito formal aditivo introducido por el artículo 1 de la Orden Ministerial de 12 de junio de 1979 ("... la escritura pública en que se formalice el acuerdo de disolución deberá presentarse a liquidación, ante la oficina liquidadora competente, antes de día 1 de octubre de 1979") no puede desvirtuar, y ni siquiera modular, los meros y puros condicionantes exigidos para la exención por la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 44/1978 (a la que la indicada Orden sirve, esclusivamente, de aclaración), habida cuenta que:
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Dicha Ley no exige más requisitos que los referentes a la sociedad señalados en el artículo 12.2 de su propio texto y, además, que la disolución tenga lugar "en el plazo de doce meses a partir de su vigencia" (presupuestos de hecho, todos, que concurren en el presente caso de autos).
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Por medio de una Orden Ministerial no cabe introducir ningún otro requisito por evidente razón de jerarquía normativa, en virtud del principio de legalidad en materia tributaria reconocido por el artículo 10.b y d de la Ley General Tributaria.
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Ambos principios, de jerarquía normativa y legalidad, se garantizan en la vigente Constitución (artículo 9.3) y en el Código Civil (artículo 1.2: "carecerán de validez las disposiciones que contradigan -o excedan la habilitación de- otras de rango superior").
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La autorización concedida por la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 44/1978 al Ministerio de Hacienda para regular el desarrollo y aplicación de la Ley no puede introducir un requisito temporal, no exigido en ésta, al suponer un exceso o plus de dicha autorización el condicionar la exención a la presentación de los documentos, en cierto modo, en el mismo plazo concedido para llevar a cabo la disolución social, único plazo establecido en la referida norma legal.
En consecuencia, debe desestimarse el presente recurso de apelación y confirmar la sentencia de instancia en todas sus partes, sin que haya méritos para hacer expresa condena en las costas de esta alzada, por no concurrir los requisitos exigidos para ello por el artículo 131 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativo.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que, desestimando el presente recurso de apelación interpuesto por la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE MADRID contra la sentencia número 970 dictada, con fecha 21 de diciembre de 1991, por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, debemos confirmarla y la confirmamos en todas sus partes. Sin costas.Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y se insertará en la Colección Legislativa y definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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SAP Madrid 20/2004, 16 de Enero de 2004
...dirección técnica de un proceso -o la representación- como obligación de actividad o de medios no de resultado, ex art. 1544 C.C. (S.S.T.S. 28 Diciembre 1996 o 8 Junio 2000) pues asume exclusivamente el deber de desplegar sus actividades con la debida diligencia y acorde con su "lex artis" ......