STS, 18 de Octubre de 2003

La entidad JONWYN ENTERPRISES LIMITED, domiciliada en Gibraltar, solicitó el 15 de diciembre de 1992 de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda el reconocimiento de exención del Impuesto Especial sobre Bienes Inmuebles para Entidades No Residentes en España como propietaria de los siguientes inmuebles:

- Parcela 11.5. La Torre, Urbanización Sol de Mallorca, Municipio: Calviá (Baleares).

- Parcela 11.6. La Torre, Urbanización Sol de Mallorca, Municipio: Calviá (Baleares).

La Dirección General de Tributos, en Acuerdo de 10 de diciembre de 1993, desestimó la solicitud de exención del Impuesto especial porque "de las comprobaciones efectuadas no resulta suficientemente acreditada la titularidad del capital social de la entidad por parte de las personas físicas declaradas como propietarias, al no aportarse el título de propiedad correspondiente a las mismas, sino meros certificados emitidos por los administrados o representantes de la propia sociedad"; y porque "al ser la entidad residente en un Estado con el que España no tiene suscrito Convenio para evitar la doble imposición, con cláusula de intercambio de información, no es posible recabar de las Autoridades fiscales de dicho Estado la confirmación de los datos declarados por los solicitantes ni efectuar cualquier otra comprobación".

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 7 de junio de 1995, confirmó la resolución de la Dirección General de Tributos por considerar que no había prueba suficiente de la identidad de las personas físicas que, directa o indirectamente, son DIRECCION000 o disponen de la mayoría del capital social de la entidad solicitante.

La entidad no residente JONWYN ENTERPRISES LIMITED, representada por procurador y dirigida por Letrado, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de 7 de junio de 1995 del Tribunal Económico Administrativo Central. En la demanda deducida por JONWYN ENTERPRISES LIMITED se concluyó solicitando la anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central.

Conferido traslado de la demanda a la Abogacía del Estado, este evacuó el trámite de contestación a la demanda solicitando se dictase sentencia por la que se desestimase el recurso, confirmando la resolución impugnada.

Con fecha 30 de marzo de 1998 la Sala de instancia dictó sentencia, cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "Fallamos: Que estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de JONWYN ENTERPRISES LIMITED, y en su nombre y representación la Letrada Doña María Fernández-Cobaleda Elio, contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de junio de 1995, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos anularla y anulamos, declarando el derecho de la actora a la exención del I.B.I. a las entidades no residentes, sin expresa imposición de costas".

Notificada dicha sentencia a las partes, el Abogado del Estado, en la representación y defensa que legalmente ostenta, presentó ante la Sala de instancia escrito por el que preparaba recurso de casación y, teniéndose por preparado, ordenóse la remisión de los autos y se emplazó a las partes para su comparecencia ante esta Sala.

Dentro del plazo concedido, la Abogacía del Estado formalizó recurso de casación e interesó sentencia por la que, estimando el recurso, se case y anule la sentencia recurrida declarando en su lugar la conformidad a Derecho del acto administrativo originariamente impugnado.

Sometida a deliberación de la Sala la admisibilidad o inadmisibilidad del recurso interpuesto, por providencia de 7 de marzo de 2000 se admitió el recurso.

La entidad JONWYN ENTERPRISES LIMITED, en escrito que tuvo entrada en el Tribunal Supremo el 3 de julio de 2000, formalizó escrito de oposición al recurso de casación del Abogado del Estado, interesando sentencia por la que se desestime el recurso.

Tramitado el recurso en debida forma, señalóse el día 14 de octubre para su votación y fallo, en cuya fecha tuvo lugar.

La sentencia objeto del presente recurso valoró en sus Fundamentos de Derecho lo siguiente:

La disposición adicional sexta de la Ley 18/1991, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es la que crea el Impuesto Especial sobre Bienes Inmuebles de entidades no residentes al establecer que estas entidades, cuando sean propietarias o posean en España por cualquier título bienes inmuebles, estarán sujetas a un impuesto especial sobre bienes inmuebles, que se devengará el 31 de diciembre de cada año y que deberá ingresarse en el mes de enero siguiente.

El apartado 4º de dicha disposición adicional establece que este impuesto no será exigible a: "... d) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria, por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los DIRECCION000 directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas, a las Autoridades competentes...".

El artículo 74.4 d) y 74.6 del Real Decreto 1841/91 regula con detalle la exención prevista en la adicional sexta, apartado 4º d) de la Ley. Los requisitos exigidos para tener derecho a la exención son, entre otros, tres:

1. Acreditar suficientemente el origen de los recursos invertidos en España.

2. Asumir el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las Autoridades competentes.

3. Acreditar la personalidad de los DIRECCION000 directos o indirectos del capital social. Tal personalidad se acredita mediante comunicación auténtica de representante legal de la entidad no residente, en la que se identificarán las personas físicas que, directa o indirectamente, resulten DIRECCION000 del capital social, con indicación de su nacionalidad, actual país de residencia y domicilio permanente.

Consta en autos certificación de la titularidad del capital social, legalizada, identificación de los DIRECCION000 , domicilio permanente, país de residencia y nacionalidad, todo ello con intervención del fedatario público.

Efectivamente, la contradicción detectada por el TEAC no es tal. Don Alfredo y Doña Asunción son DIRECCION000 , según consta en declaración ante Notario, de 99 y 1 acciones respectivamente, del capital de la actora. Ser señalados como DIRECCION000 o beneficiarios en virtud de una fiducia, es una cuestión jurídica intranscendente a los efectos que nos ocupan, toda vez que la titularidad es la misma cualquiera que sea la forma jurídica que adopte.

Es evidente que en el supuesto de autos se han cumplido todos los requisitos, formales y sustantivos, exigidos por la Ley de aplicación para reconocer el derecho a la exención; que, por otra parte, nunca es una concesión discrecional, sino reglada e imperativa en los casos en que concurran los requisitos exigidos legal y reglamentariamente.

De lo expuesto, resulta la estimación del recurso en cuanto que la Resolución discutida no es ajustada a Derecho.

El presente recurso de casación, promovido por el Abogado del Estado al amparo del párrafo 4º del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción, (en la redacción que le dio la Ley 10/1992, de 30 de abril), se basa en el siguiente motivo de casación, único: infracción de la Disposición Adicional Sexta de la Ley 18/91, de 6 de junio, y del art. 74, apartado sexto, del Real Decreto 1841/91, de 30 de noviembre. Contrariamente a lo afirmado por la sentencia recurrida, la Abogacía del Estado sostiene que en el caso de autos no se acreditó suficientemente ante la Administración Tributaria la identidad de las personas físicas DIRECCION000 .

La Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estableció un nuevo tributo denominado Impuesto Especial sobre los Bienes Inmuebles de sociedades No Residentes que recaía sobre las entidades no residentes "que sean propietarias o posean en España por cualquier título bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre los mismos". La Disposición Adicional Sexta, 4. d) de la citada Ley decía: "Estarán exentas del impuesto: 1º) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria, por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los DIRECCION000 directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las autoridades competentes".

El procedimiento fue regulado en el art. 74, apartado 6, párrafo 3º, del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre. En lo que nos interesa a los efectos de este recurso, el Reglamento decía que "la personalidad de los DIRECCION000 directos o indirectos del capital social de la entidad se acreditará mediante comunicación auténtica de representante legal de la entidad no residente dirigida a la Administración Arbitraria en la que se identifiquen las personas físicas que, directa o indirectamente, resulten DIRECCION000 de su capital social o dispongan de la mayoría del mismo, con indicación de su nacionalidad, actual país de residencia y domicilio permanente".

Junto con la oportuna identificación de los DIRECCION000 directos o indirectos de su capital social, el Reglamento citado exigía que la entidad residente asumiese expresamente el "compromiso de comunicar a la Administración, dentro de los tres meses siguientes a producirse, cualquier alteración o modificación y sus causas".

La decisión de la controversia suscitada en el presente recurso se contrae a dilucidar si ha quedado debidamente acreditada la personalidad de los DIRECCION000 directos o indirectos del capital social de la entidad no residente.

El Abogado del Estado recurrente, frente al criterio de la sentencia recurrida de que se han cumplido todos los requisitos exigidos por la Ley para reconocer el derecho a la exención, considera que falta, en el caso de autos, el requisito de identificación de las personas físicas que, directa o indirectamente, resulten DIRECCION000 de su capital social, porque ante la Administración Tributaria no se mencionó el nombre de las personas físicas DIRECCION000 , ni siquiera indirectamente, sino que únicamente se le notificó dos entidades sociales propietarias de 52 acciones y de 48 acciones respectivamente. Y sí la titularidad de las personas físicas que posteriormente se acredita es directa y no a través de terceras sociedades, existe en la práctica la contradicción a que aludía el Tribunal Económico-Administrativo Central.

La sentencia recurrida, después de consignar los requisitos exigidos para tener derecho a la exención del Impuesto especial que nos ocupa, entre ellos el de acreditar la personalidad de los DIRECCION000 directos o indirectos del capital social y el de asumir el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las Autoridades competentes, considera que en el supuesto de autos consta certificación de la titularidad del capital social, legalizada, identificación de los DIRECCION000 , domicilio permanente, país de residencia y nacionalidad, todo ello con intervención de fedatario público.

La supuesta contradicción que la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central denuncia, y que el Abogado del Estado convirtió en la médula de su impugnación casacional, entre el contenido de la comunicación inicial, según la cual la titularidad directa había de ser atribuida a dos sociedades -Finsbury Nominees Limited y Finsbury Holding Limited- y la indirecta a Don Alfredo y Doña Asunción , y el contenido de la documentación aportada al Tribunal Económico Central, según la cual los DIRECCION000 directos pasan a ser quienes inicialmente fueron señalados como beneficiarios, no puede tener la entidad que se le quiere dar a los efectos de no considerar acreditada la identidad de las personas físicas DIRECCION000 del capital de la entidad no residente porque, como pone de relieve el Tribunal "a quo", la circunstancia de que quienes, en definitiva, resultan ser los propietarios de la sociedad Jonwyn Enterprises Limited aparezcan inicialmente como beneficiarios, en virtud de una fiducia, y después como accionistas, no puede tener la trascendencia que se pretende por el recurrente, toda vez que en ambos casos es claro que eran las personas físicas DIRECCION000 de la sociedad. El certificado del Registro de Sociedades de Gibraltar, expedido el 4 de octubre de 1994, donde figuran Don. Alfredo como titular de 99 acciones y Doña. Asunción con 1 acción acredita fehacientemente su condición de DIRECCION000 del capital social de la entidad no residente solicitante de la exención.

La conclusión de la sentencia del Tribunal de instancia es rotunda: "Es evidente que en el supuesto de autos se han cumplido todos los requisitos, formales y sustantivos, exigidos por la Ley de aplicación para reconocer el derecho a la exención". Y la conclusión es consecuencia de la valoración que hace de la prueba obrante en las actuaciones documentadas en el expediente, que se reproduce en período probatorio del recurso jurisdiccional del que trae causa el presente de casación.

El motivo de casación invocado por el Abogado del Estado versa indudablemente sobre un tema de valoración de prueba, por lo que no parece ocioso recordar la jurisprudencia sobre la posibilidad de residenciar en sede casacional cuestiones de dicha naturaleza.

Como ponen de relieve las sentencias de esta Sala de 19 de marzo y 8 de octubre de 2001 y 12 de marzo de 2003, entre otras, debe tenerse en cuenta que es ya doctrina reiterada de esta Sala que la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley. Ello se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia.

La prueba, como ha señalado este Tribunal, sólo en muy limitados casos, declarados taxativamente por la jurisprudencia, puede plantearse en casación. Tales casos son: a) la infracción del artículo 1214 del Código civil (en la actualidad derogado por la Ley de Enjuiciamiento Civil, Ley 1/2000, de 7 de enero, que puede traducirse en una vulneración de las reglas que rigen el reparto de la carga de la prueba (en la actualidad contenidas en el artículo 217 de dicha Ley de Enjuiciamiento Civil 1/2000, invocable a través del artículo 95.1.4º de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa, b) quebrantamiento de las formas esenciales del juicio con indefensión de la parte cuando, indebidamente, no se ha recibido el proceso a prueba o se ha inadmitido o declarado impertinente o dejado de practicar algún medio probatorio en concreto que tenga relevancia para la resolución definitiva del proceso, c) infracción o vulneración de las normas del ordenamiento jurídico relativas a la prueba tasada o a la llamada prueba de presunciones, d) infracción de las reglas de la sana crítica cuando la apreciación de la prueba se haya realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosímiles, que puede hacerse valer por el mismo cauce de infracción del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia, pues el principio de tutela judicial efectiva de los derechos e intereses legítimos que consagra el artículo 24 de la Constitución comporta que estos errores constituyan vulneraciones del citado derecho y por ende infracciones del ordenamiento jurídico susceptibles de fiscalización por el Tribunal Supremo, e) infracción cometida cuando, al "socaire" de la valoración de la prueba, se realizan valoraciones o apreciaciones erróneas de tipo jurídico, como pude ser la aplicación a los hechos que se consideran probados de conceptos jurídicos indeterminados que incorporan las normas aplicables, f) errores de tipo jurídico cometidos en las valoraciones llevadas a cabo en los dictámenes periciales, documentos o informes, que, al ser aceptados por la sentencia recurrida, se convierten en infracciones del ordenamiento jurídico imputables directamente a ésta; y, por último, g) cabe también integrar la relación de hechos efectuada por la sala de instancia cuando, respetando la apreciación de la prueba realizada por ésta, sea posible tomar en consideración algún extremo que figure en las actuaciones omitido por aquélla, el cual sea relevante para apreciar si se ha cometido o no la vulneración del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia denunciada.

Ninguno de estos casos se alega en el motivo esgrimido por el Abogado del Estado y, por el contrario, la sentencia impugnada afirma que en el caso de autos se han cumplido todos los requisitos exigidos por la Ley para reconocer el derecho de la exención y, en concreto considera acreditado el requisito de la personalidad de titular del capital social de JONWYN ENTERPRISES LIMITED después de examinar el material probatorio aportado al expediente administrativo por la entidad no residente solicitante de la exención.

Lo que en realidad hace el Abogado del Estado recurrente es disentir de la Sala de instancia en cuanto a si de los documentos aportados se deduce, sin duda alguna, la titularidad directa o indirecta del capital de la entidad, queriendo convertir a esta Sala en una tercera instancia donde se pueda proceder a un nuevo examen total del tema controvertido y a una revisión de las pruebas valoradas por el Tribunal "a quo". Y sabido es que no habiéndose alegado por el recurrente como infringidos preceptos o jurisprudencia en que se contengan criterios específicos para la valoración de la prueba sometida a la sana crítica del Tribunal "a quo" -y aquí el Abogado del Estado no lo ha hecho- no es atacable en sede casacional la valoración de las pruebas efectuada en la sentencia de instancia, a menos que, y no es aquí el caso, sea arbitraria, ilógica o conculque principios generales de derecho o las concretas normas que regulan el valor de la prueba tasada. Este Tribunal carece de facultades para valorar de nuevo la prueba con arreglo a sus propios criterios.

Corolario obligado de la exposición anterior, demostrativa de la improcedencia, por no concurrir las infracciones acusadas, del motivo casacional esgrimido, es la desestimación del recurso formalizado y la imposición de las costas causadas a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional de 1956 en la versión introducida por la Ley 10/1992, aplicable por razones temporales.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,