STS, 24 de Mayo de 1999

La parte dispositiva de la sentencia cuya casación para unificación de doctrina se pretende contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. Que estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña arriba expresada, y anulamos las liquidaciones impugnadas por no ser ajustadas a Derecho. "Sin formular especial pronunciamiento sobre costas".

Esta Sentencia fue notificada a la Generalidad de Cataluña el 10 de Mayo de 1994.

La GENERALIDAD DE CATALUÑA, representada por su Letrado, presentó ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, con fecha 16 de Mayo de 1994, escrito manifestando su propósito de interponer recurso para la unificación de doctrina, contra la sentencia nº 235/1994, de 22 de Abril de 1994, por existir pronunciamientos distintos de la misma Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, concretamente las sentencias 604/92, de 3 de Diciembre (rec. nº 307/91), 618/92, de 10 de Diciembre (rec. n1 488/91), 165/93, de 18 de Marzo (rec. nº 960/91) y 432/93, de 12 de Julio (rec. nº 694/91), respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, recabando a tal efecto laexpedición de certificación de las sentencias referidas.

LA GENERALIDAD DE CATALUÑA, representada por su Letrado, presentó con fecha 21 de Mayo de 1994 ante la Sala de lo Contencioso Administrativo -Sección 4ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña escrito de preparación de recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia referida, escrito en el que expuso los fundamentos de la infracción legal cometida en la sentencia impugnada, así como la relación precisa y circunstanciada de la contradicción alegada. Posteriormente, con fecha 26 de Mayo de 1994 acompañó certificaciones de las sentencias que consideraba contradictorias con la recurrida.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección 4ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña acordó por Providencia de fecha 31 de Mayo de 1995 tener por preparado el recurso de casación para la unificación de doctrina, remitir los autos jurisdiccionales y los expedientes administrativos a la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala .

LA GENERALIDAD DE CATALUÑA, representada por su Letrado, presentó con fecha 12 de Julio de 1994 escrito de interposición del recurso de casación para la unificación de doctrina, formulando extensas alegaciones, suplicando a la Sala que "dicte Sentencia estimando el recurso por los motivos aducidos por esta parte, casando la Sentencia recurrida y declarando con carácter de doctrina legal la sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de los documentos notariales en los que se formaliza la amortización y extinción de préstamos y empréstitos".

La entidad mercantil AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A., representada por la Procuradora Dª María Gracia Garrido Entrena, compareció y se personó como parte recurrida, formulando las alegaciones que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "desestime las pretensiones del Abogado de la Generalidad de Cataluña y declare que la sentencia es ajustada a Derecho". La Sala acordó por Providencia de fecha 13 de Octubre de 1994" no haber lugar a tener por formulada las alegaciones que efectúa por no ser el momento procesal oportuno para oponerse al recurso, salvo las que realiza respecto a la admisibilidad del mismo".

La Sala acordó por Providencia de fecha 1 de Diciembre de 1994 oír a las partes por plazo común de diez días sobre la procedencia de inadmitir el recurso respecto de todas las liquidaciones cuya impugnación ha sido acumulada, con excepción de la practicada por importe de 1.102.420 pesetas, de conformidad con lo establecido en el artículo 102.a). 2, en relación con el art. 50.3, ambos de la Ley Jurisdiccional.

Presentadas por ambas partes las correspondientes alegaciones, la Sala acordó por Auto de fecha 1 de Febrero de 1995, "inadmitir el presente recurso respecto de las liquidaciones acumuladas objeto de la resolución económico-administrativa inicialmente recurrida, excepto la que se enunció como T. 101.308 X/90, e importe de 1.102.420 pts".

Posteriormente, se rectificó por Auto de fecha 11 de Mayo de 1995, una omisión cometida, acordando: " Se rectifica el fundamento legal tercero del auto de 1 de Febrero de 1995, señalando que las liquidaciones recurridas en la sentencia impugnada, que no acceden a la casación por ser de importe inferior a 1.000.000 de pts, eran la nº T. 101.306-C (importe 453.940 pts); T. 101.303 X (importe 616.060);

T. 101.307 -L (importe 154.018 pts) y T. 101.302 L (importe 496.091pts)".

La entidad mercantil AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A., presentó escrito con fecha 9 de Agosto de 1995, oponiéndose al recurso de casación para la unificación de doctrina, formulando las alegaciones que consideró convenientes, suplicando a la Sala: "desestime las pretensiones del Abogado de la Generalidad de Cataluña y declare que la sentencia es ajustada a Derecho".

Por Providencia de fecha 2 de Enero de 1997, la Sección 1ª, de esta Sala Tercera declinó su competencia en favor de la Sección 2ª, de acuerdo con las normas de reparto. La Sección 2ª aceptó dicha competencia por Providencia de fecha 29 de Enero de 1997, convalidando todas las actuaciones.

Terminada la sustanciación del recurso se señaló para deliberación y fallo el día 12 de Mayo de 1999, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Para la mejor comprensión y resolución de este recurso de casación para la unificaciónde doctrina es necesario exponer los antecedentes precisos para situar en el tiempo las liquidaciones que fueron inicialmente impugnadas, dada la extraordinaria variabilidad de las disposiciones fiscales reguladoras de la tributación de los préstamos, representados por obligaciones, bonos, etc.

La empresa AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A., presentó el 4 de Noviembre de 1987 ante la Oficina Gestora copias de las Actas de sorteo de amortización de obligaciones, correspondientes a los empréstitos emitidos en 1973, 1975 y 1976, sin realizar ingreso alguno, por el concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

La Oficina Gestora procedió a practicar liquidaciones por Actos Jurídicos Documentados, sin exención, ni bonificación alguna. La entidad mercantil AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A. no conforme con dichas liquidaciones, interpuso las reclamaciones económico administrativas nº 6189/89 y 2143/90, ante el correspondiente Tribunal Regional de Barcelona, el cual las desestimó por Resolución de fecha 31 de Octubre de 1991, argumentado que la bonificación del 95 por 100, concedida en su día a las emisiones de obligaciones referidas, sólo alcanzaba al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidades de "transmisiones onerosas" y "operaciones societarias", pero no al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, por la formalización notarial de las amortizaciones de dichas obligaciones.

La entidad mercantil AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A, interpuso recurso contencioso-administrativo nº 376/1992, ante la Sala correspondiente del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, pretendiendo en el mismo, el reconocimiento de la bonificación del 95 por 100 en el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, como "derecho adquirido".

La Sala acordó por Providencia de fecha 2 de Marzo de 1994, al amparo del art. 43 de la Ley Jurisdiccional, someter a las partes otro posible motivo susceptible de fundar el recurso, consistente en la norma establecida en el art. 11 de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, que podía comportar la exención completa de la amortización de las obligaciones por Actos Jurídicos Documentados.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Cuarta- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, dictó la Sentencia nº 235/1994, de fecha 22 de Abril de 1994, en la cual tras una profunda y exhaustiva fundamentación jurídica se pronunció en el sentido de : "Sostener que la formalidad de cancelación del empréstito está sujeta y no exenta al Impuesto en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, como se hace en el art. 20 del Reglamento del Impuesto, conlleva frustrar el objetivo de la Directiva, objetivo o resultado que es obligatorio para el Estado español desde el 1.1.1986, y que genera derechos para la parte demandante que invoca su aplicación directa.

De la interpretación conjunta del nº 19 del art. 48.I.B) del Texto refundido vigente el 1.1.1986, y del art. 11 de la Directiva, resulta, como queda dicho, la exención del acto de cancelación de empréstitos en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados.

Así pues, la exención a favor de los préstamos, representados por obligaciones, del nuevo nº 19 del art. 48. I.B) interpretada de acuerdo con el art. 11.2 de la Directiva 69/335/CEE comprende, no sólo el Impuesto en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales, sino también el Impuesto en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados, en cuanto mediante la misma se grava la formalidad de la cancelación del empréstito.

Por consiguiente, el art. 20 del Reglamento del Impuesto vulnera la norma contenida en el nuevo nº 19 del art. 48.I.B) del Texto Refundido del Impuesto en relación con el art. 11.2 de la Directiva, por lo que no debe aplicarse al caso. Y, en base a dicha norma, debe concluirse que las resoluciones no se ajustan a Derecho".

La sentencia terminaba estimando el recurso y anulando las liquidaciones.

Esta misma fundamentación ha sido seguida por las Sentencias de esta Sala Tercera de 4 de Noviembre de 1996 (Recurso de apelación nº 7166/1991) y de 17 de Julio de 1998 (Recurso de apelación nº 4275/1992) que admitieron el efecto directo de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969, consolidada por las Directivas 73/79/CEE, de 9 de Abril de 1973, 73/80/CEE, de 9 de Abril de 1973, 74/553/CEE, de 7 de Noviembre de 1974 y 85/303/CEE, de 10 de Junio de 1985, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, cuyo artículo 11 dispone que "los Estados miembros no someterán a ninguna imposición, cualquiera que sea su forma: (...) b). Los empréstitos, incluidos los públicos, contratados en forma de emisión de obligaciones y otros títulos negociables, sea quien fuese el emisor, y todas las formalidades a ellos relativas, así como la creación, emisión, admisión para cotización enbolsa, puesta en circulación o negociación de estas obligaciones y otros títulos negociables".

En las dos Sentencias mencionadas, la Sala Tercera del Tribunal Supremo consideró que la emisión de obligaciones, que era el caso planteado estaba exenta del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, pero, obviamente, el mismo razonamiento seguido en ellas conduce a mantener, con mas razón todavía, igual exención respecto de la amortización o cancelación de obligaciones y títulos similares, que es el caso planteado en el presente recurso de casación para la unificación de doctrina.

En el mismo sentido, esta Sala Tercera ha dictado dos sentencias ambas de fecha 21 de Octubre de 1997, que han resuelto los recursos directos nº1 532/1995 y 544/1995, contra el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 25 de Mayo, declarando nulo de pleno derecho, entre otros, el apartado 3 del artículo 74 que disponía: "Al mismo gravamen gradual de "actos jurídicos documentados quedarán sujetas las primeras copias de escrituras notariales que documenten la extinción de préstamos de cualquier clase, incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos, siempre que sean inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Registro Mercantil", siguiendo una fundamentación basada esencialmente en la aplicación directa del artículo 11 de la Directiva 69/335/CEE mencionada, al margen de nuestra normativa interna, cuyas diversas modificaciones y escaso nivel técnico originaron una grave y extensa conflictividad sobre la exención o no de las escrituras públicas de emisión y cancelación o amortización de las obligaciones y títulos análogos.

Aunque ciertamente el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 25 de Mayo, es posterior a las actas notariales de sorteo de las obligaciones a amortizar que como se sabe se formalizaron en 1987, es lo cierto que el apartado 3, del artículo 74, coincidía con el artículo 20 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 3.494/1981, de 29 de Diciembre, que al igual que aquél disponía: " La cancelación de obligaciones no sujeta al Impuesto por el concepto de Transmisiones Patrimoniales quedará, sin embargo, gravada por el de Actos Jurídicos Documentados, sobre la base del capital prestado en las obligaciones simples y sobre la base del capital garantizado en los restantes supuestos".

Ambos preceptos reglamentarios (art. 20 del Reglamento de 1981 y 74.3 del Reglamento de 1995) contravinieron el artículo 11 de la Directiva 69/335/CEE, vigente y aplicable en España desde el 1 de Enero de 1986 fecha de nuestra incorporación a las Comunidades Económicas Europeas, y así lo ha declarado esta Sala Tercera en la sentencia referida, doctrina coincidente con la mantenida por la Sentencia nº 235/1994, dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo -Sección 4ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, cuya casación para unificación de doctrina pretende la Generalidad.

Por último ha de mencionarse la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Económicas Europeas de 27 de Octubre de 1998, Asuntos C-31/1997 y C-12/1997 (acumulados), cuyo fallo dice: " El artículo 11, letra b) de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, debe interpretarse en el sentido de que la prohibición de someter a imposición los empréstitos con emisión de obligaciones se aplica al impuesto que grava las escrituras notariales de cancelación de empréstitos. No cabe aplicar a dicho impuesto la excepción prevista en la letra d) del apartado 1 del artículo 12 de dicha Directiva.

Por el contrario, las cuatro sentencias siguientes: 604/1992, de 3 de Diciembre, 618/1992, de 10 de Diciembre, 165/1993, de 18 de Marzo y 432/1993, de 12 de Julio, dictadas por la misma Sala y Sección del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de idéntica redacción y cuyas copias certificadas constan en autos, y que la Generalidad de Cataluña considera que contradicen la sentencia recurrida, siguen una línea argumental completamente distinta que puede sintetizarse del siguiente modo:

* El Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 20 de Diciembre de 1980, disponía que la emisión de obligaciones estaba sujeta al Impuesto sobre Transmisiones, en concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", en cambio la formalización notarial de la amortización estaba sujeta solamente a la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

El apartado 19 del artículo 48.I.B) no existía.

* La Disposición Adicional Segunda de la Ley 14/1985, de 29 de Mayo, de Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros, introdujo el apartado 19, estableciendo que los pagarés, bonos,obligaciones y títulos análogos con redimiendo implícito, emitidos en serie, por plazo no superior a 18 meses, estarán exentos por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. Los documentos de formalización de los mismos dejarán de estar sujetos a la cuota gradual del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, porque pasaron a tributar como documentos mercantiles.

Obviamente, los documentos notariales de formalización de la cancelación o amortización de obligaciones, bonos, cédulas, de plazo superior a 18 meses, continuaron gravados por la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

* El apartado 19 del artículo 48.I.B) del Texto refundido citado fue modificado por la Disposición Adicional Segunda de la Ley 30/1985, de 2 de Agosto del I.V.A., que dispuso: "B. Estarán exentos: (...) 19. Los depósitos en efectivo y los préstamos, cualquiera que sea la forma en que se instrumente, incluso los representados por pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos". Este precepto ha sido interpretado por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en el sentido de qué sólo se refiere y afecta a la modalidad del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", sin afectar al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, de manera que los documentos notariales de amortización de obligaciones, bonos, cédulas, etc, de mas de 18 meses, estaban sujetos a la cuota gradual de este último Impuesto. Hay que destacar la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 2 de Octubre de 1989, dictada en recurso de apelación en interés de la Ley, seguido por otras muchas, que sentó dicha doctrina.

* Por último, la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, volvió a redactar el apartado 19, del artículo 48.I.B), del Texto refundido citado, disipando toda duda acerca de la sujeción de los documentos notariales de cancelación y amortización de obligaciones, bonos, cédulas, etc, a la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

Las cuatro sentencias que se consideran por la Generalidad de Cataluña que se hallan en contradicción con la recurrida se pronuncian por este criterio, siguiendo la argumentación expuesta.

Pues bien, se aprecia indubitadamente que las cuatro sentencias referidas no mencionan siquiera la Directiva 69/335/CEE, y mas concretamente su articulo 11, como si no existiera o no fuera de aplicación directa, basándose única y exclusivamente en nuestro Derecho interno. Por el contrario, la sentencia 235/1994, de 22 de Abril de 1994, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección 4ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, alteró por completo la fundamentación, centrando su razonamiento, por primera vez, en la aplicación directa de dicha Directiva, y por tanto en la exención de todo Impuesto, establecida en dicho artículo 11, incluida, en consecuencia, la amortización de las obligaciones, bonos, cédulas, etc, y por tanto la exención de nuestra cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

La conclusión es, pues, que no se cumple el requisito de admisibilidad previsto y regulado en el apartado 1, del artículo 102. a, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la ley 10/1992, de 30 de Abril, de que "... los fundamentos sean sustancialmente iguales", pues como hemos expuesto son completamente distintos y por ello se ha llegado a un pronunciamiento diferente en la Sentencia 235/1994, que es la recurrida en casación para la unificación de doctrina, razón por la cual ha de declararse inadmisible el presente recurso, circunstancia que se transforma en causa de desestimación del recurso.

En cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en el presente recurso de casación para la modificación de doctrina a la GENERALIDAD DE CATALUÑA, parte recurrente, por ser preceptivo.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución.

Desestimar el Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina nº 4.967/1994, interpuesto por la GENERALIDAD DE CATALUÑA contra la Sentencia nº 235/1994, dictada con fecha 22 de Abril de 1994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección 4ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 376/1992, interpuesto por AUTOPISTAS CONCESIONARIA ESPAÑOLA, S.A.

Imponer las costas causadas en este recurso a LA GENERALIDAD DE CATALUÑA,parte recurrente.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-