STS, 8 de Marzo de 2004

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLO. Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de CUBIERTAS Y MZOV, S.A., contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central presunta, primero, y expresa después, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa formulada por la hoy recurrente, contra la resolución de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de fecha 5 de Noviembre de 1993, a que las presentes actuaciones se contraen, y anular las resoluciones impugnadas por su disconformidad a Derecho, reconociendo en su lugar el derecho de la Recurrente a la compensación de las deudas del caso, con efectos desde el día en que la misma fue solicitada, en los términos expresados en el precedente Fundamento 8, así como al reintegro de los gastos satisfechos en concepto de aval bancario para garantizar la suspensión de los actos administrativos recurridos y cuya concreta cuantía se determinará en período de ejecución de sentencia. Sin expresa imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada al Abogado del Estado el día 17 de Abril de 1998.

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, presentó con fecha 22 de Abril de 1998 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 24 de Abril de 1998 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La entidad mercantil CUBIERTAS Y MZOV, S.A., representada por la Procuradora de los Tribunales Dª Lucila Torres Rius, compareció y se personó como parte recurrida.

El Abogado del Estado, en nombre y representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad, y formuló un único motivo casacional, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dictar sentencia por la que, estimándose el recurso, se case y anule la recurrida y, en consecuencia, sea desestimado el recurso contencioso-administrativo 89/95 interpuesto por CUBIERTAS Y MZOV, S.A., al ser plenamente conforme a Derecho la desestimación presunta, posteriormente expresa por resolución del Tribunal Económco-Administativo Central de 28 de Junio de 1995, de la reclamación interpuesta contra Acuerdo de 5 de Noviembre de 1993".

La Sala Tercera -Sección Primera- del Tribunal Supremo acordó por Providencia de fecha 7 de Diciembre de 1999, admitir a trámite el recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de interposición a la representación procesal de CUBIERTAS Y MZOV S.A., parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala " se sirva admitirlo y, en su virtud desestimar en su totalidad el recurso de casación interpuesto de contrario, confirmando la sentencia recurrida en todos sus extremos".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 27 de Febrero de 2004.

Para la mejor comprensión del único motivo casacional y mas acertada resolución del presente recurso casación es conveniente exponer los antecedentes y hechos mas significativos y relevantes.

El Departamento de Recaudación de la A.E.A.T. dictó con fecha 5 de Noviembre de 1993 acuerdo denegando la solicitud de compensación formulada el 7 de Julio de 1992 por CUBIERTAS Y MZOV, S.A., al amparo del artículo 67 del Reglamento General de Recaudación, de la deuda tributaria correspondiente a su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1991, que importaba 1.567.420.633 ptas, con determinados créditos a su favor por certificaciones de obras, indemnizaciones, etc, cuya exposición no hace al caso, fundando su denegación en que dichos créditos "no se encuentran contablemente reconocidos por el órgano competente para gestionar su gasto y pago, incumpliendo así lo dispuesto en los artículos 68,1,b) de la Ley General Tributaria y 65.1, c) del Reglamento General de Recaudación, en relación con la Regla 64 de la Orden de 31 de Marzo de 1986, que aprobó la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, en la que se establece que el reconocimiento de la obligación es la operación por la cual se refleja la anotación en cuentas de los créditos exigibles contra el Estado, previa contabilización de las fases de autorización y compromiso de gastos.

No conforme, CUBIERTAS Y MZOV, S.A., interpuso reclamación económico administrativa nº RG 9593-93 y R.S. 584-94 ante el TEAC y en el momento procedimental oportuno formuló escrito de alegaciones en el que tras indicar que había cobrado una serie de créditos y que había ingresado en el Tesoro Público determinadas cantidades, la cifra a compensar quedaba reducida a 317.262.583 ptas, argumentando: 1º.- Que las Certificaciones de Obras, Liquidaciones provisionales e Indemnizaciones reconocidas constituyen obligaciones firmes y exigibles, "es decir créditos liquidados y exigibles ya que las Certificaciones de Obras suponen el reconocimiento a favor del contratante de un derecho de crédito por el importe en ellas consignado, teniendo la naturaleza de un medio de pago, las Liquidaciones Provisionales como documentos acreditativos de la realización del contrato de Obras en cuanto que constituyen obligaciones firmes y exigibles, ya que ponen fin a la auténtica relación contractual sin perjuicio de que hasta el transcurso del plazo de garantía determinado en la Ley de Contratos del Estado no se proceda a la recepción y liquidación definitiva, y en cuanto a las Indemnizaciones debido a su origen en el principio general de la buena fe para paliar el desequilibrio contractual producido por causas imprevisibles, estando taxativamente limitado el derecho indemnizatorio de los artículo 46 de la Ley de Contratos del Estado y 133 de su Reglamento". 2º. Que se cumplen los requisitos exigidos por el artículo 1196 del Código Civil para la compensación. 3º.- Que las Certificaciones de Obras y las Liquidaciones Provisionales son actos administrativos firmes en la medida que no hayan sido impugnadas por el contratista, y las Indemnizaciones son un derecho de inexcusable cumplimiento por la Administración. 4º. Que el Acuerdo recurrido confunde el reconocimiento meramente contable del crédito a favor del interesado con la existencia jurídica de una obligación firme.

El T.E.A.C. dictó resolución con fecha 28 de Junio de 1995 desestimando la reclamación, de acuerdo con los mismos fundamentos jurídicos del Acuerdo denegatorio del Departamento de Recaudación de la A.E.A.T.

La entidad mercantil CUBIERTAS Y MZOV, S.A. interpuso recurso contencioso- administrativo, nº 89/1995, ante la Sala correspondiente -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, y en el momento procesal oportuno presentó escrito de demanda en el que abundó en los mismos fundamentos de derecho que los formulados en la vía económico administrativa; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia por la que se anule la Resolución de la A.E.A.T. de 5 de Noviembre de 1993, así como la Resolución del T.E.A.C. de 28 de Junio de 1995, reconociendo expresamente el derecho de mi representada a la compensación con efectos desde el día en que fue solicitada, así como al reintegro de los gastos en que hubiera incurrido por la prestación de avales bancarios para obtener la suspensión de las resoluciones recurridas".

El Abogado del Estado se opuso a la demanda haciendo suyos los argumentos jurídicos de la resolución del T.E.A.C.

Sustanciado el recurso, la Sala dictó sentencia, con fecha 24 de Marzo de 1998 estimando el recurso, conforme a los siguientes fundamentos de derecho, expuestos de modo sucinto por esta Sala Tercera: 1º.- Que pese a su denominación, las liquidaciones provisionales de obras no son actos administrativos provisionales sino actos administrativos definitivos, dictados en el procedimiento de ejecución de un contrato administrativo de obras, en las que se determina el importe de las realmente ejecutadas, de acuerdo con lo previsto en el párrafo primero del artículo 172 del anterior Reglamento General de Contratación del Estado, y si la liquidación provisional no es impugnada por el contratista, el crédito inherente a ella deviene en firme. 2º. Que respecto de las certificaciones de obras la doctrina jurisprudencial y científica las conceptúa como títulos que incorporan un derecho de crédito del contratista frente a la Administración, con arreglo a las cuales puede éste verificar abonos parciales y provisionales del importe del contrato a fin de facilitar, desde el punto de vista financiero la mejor ejecución y conclusión de las obras, y que obviamente, si no son impugnadas por el contratista, se convierten en un crédito firme. 3º.- Que las indemnizaciones en la medida en que hayan sido reconocidas por la Administración contratante y no hayan sido impugnadas son créditos firmes a favor del contratista frente a la Administración contratante. 4º. Que el artículo 67 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, modificado por Real Decreto 448/1995, de 24 de Marzo, en cuanto exige que a la solicitud de compensación a instancia del obligado al pago se acompañará una serie de documentos, entre ellos el "certificado de la oficina de contabilidad... en el que se refleja la existencia del crédito reconocido, pendiente de pago, y la suspensión a instancia del interesado de los trámites para su abono en tanto no se comunique la resolución del procedimiento de compensación", no es aplicable "ratione temporis" al caso de autos.

El único motivo casacional formulado por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, es por ""Infracción de los arts. 68 de la Ley General Tributaria, 67 y 68.1.b) del Reglamento General de Recaudación y 43.1 y 77 de la Ley General Presupuestaria, de la Regla 64 de la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, aprobada por Orden de 31 de Marzo de 1986, y de los arts. 53 y 57 de la Ley de Contratos del Estado. Este motivo se invoca al amparo del ordinal cuarto del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa"".

El Abogado del Estado argumentó lo que sigue:

""Tanto la Ley General Tributaria como el Reglamento General de Recaudación de 1990, en la redacción vigente hasta el 30 de abril de 1995, exigen, para que se pueda dar la compensación, que se trate de créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del sujeto pasivo cuando no se trate de ingresos tributarios. Requisito que, como se resalta en el Considerando 4° de la resolución de 28 de junio de 1995, no concurría en el caso de autos.

Por ende, frente a la sentencia recurrida, procede sostener:

1. Que la compensación se refería a liquidaciones provisionales. La Ley de Contratos del Estado en su art. 53 hace referencia a la liquidación por el órgano correspondiente; estableciendo en su art. 57 que, dentro del plazo de seis meses desde la recepción definitiva, se hará la liquidación final de la obra y se abonará el saldo resultante.

   En consecuencia, dado el carácter "provisional" de las liquidaciones, no puede hablarse de un crédito firme, contrariamente a lo sostenido por la sentencia de 24 de marzo de 1998.

2. Que, en el Tercero de sus Fundamentos de Derecho, la propia sentencia de instancia viene a reconocer que estamos ante créditos relativos a liquidaciones provisionales, ergo, por su propia naturaleza, ante créditos que no han adquirido firmeza, porque no puede aprobarse una liquidación provisional sin que se haya producido toda una serie de fases de habilitación financiera del contrato y, desde luego, porque, faltando la autorización ministerial para la liquidación -que es, en definitiva, el documento administrativo de reconocimiento del crédito-, no cabe hablar de "crédito reconocido por acto administrativo firme".

   Por consiguiente, carentes del reiterado reconocimiento, los créditos ofrecidos no eran susceptibles de ser compensados con deudas del mismo sujeto pasivo.

3. Que el art. 142 del Reglamento General de Contratación, tras reconocer que el contratista tiene derecho al abono de la obra que realmente ejecute con arreglo al precio convenido, prevé que la Administración expida mensualmente las certificaciones que correspondan a la obra ejecutada durante dicho período de tiempo, para añadir que "los abonos al contratista resultantes de las certificaciones expedidas tienen el concepto de pagos a buena cuenta sujetos a las rectificaciones y variaciones que se produzcan en la medición final y sin suponer en forma alguna aprobación y recepción de las obras que comprenda". Precisión normativa que evidencia que no concurre en estos créditos el requisito de la firmeza, legal y reglamentariamente, exigida para la compensación.

4. Que el art. 77 de la Ley General Presupuestaria dispone que: "la expedición de las órdenes de pago con cargo al Presupuesto del Estado habrá de acomodarse al plan que sobre disposiciones de fondos del Tesoro Público se establezca por el Gobierno a propuesta del Ministerio de Economía y Hacienda". Disponiendo, a su vez, la Regla 64 de la Instrucción de 1986 que:

   "El reconocimiento de la obligación es la operación por la cual se refleja la anotación en cuenta de los créditos exigibles contra el Estado, previa contabilización de las fases de autorización y compromiso de gasto, y tras acreditarse la realización de la contrapartida correspondiente.."

   En consecuencia, no se trata, puramente, de una operación de anotación en cuenta de los créditos sin eficacia frente a terceros, sino del momento en que es reconocida una obligación a cargo del Tesoro Público, reflejando la anotación de los créditos exigibles contra el Estado por reunir los requisitos exigidos para ello.

   Establece el art. 74 de la Ley General Presupuestaria que el Jefe del correspondiente Departamento autoriza el compromiso y la liquidación, pero el reconocimiento del crédito ha de producirse en la forma determinada por la Regla 64, anteriormente, transcrita.

   Al 7 de julio de 1992 (y prescindimos de la parte ya satisfecha a la solicitante), los créditos cuya compensación se pretendía no se hallaban reconocidos por acto administrativo firme, pues no lo habían sido por el órgano competente para gestionar su gasto y pago, por lo que, al estimarla procedente, la sentencia recurrida infringe los arts. 68 de la Ley General Tributaria y 67 del Reglamento General de Recaudación, así como la Regla 64 de la Instrucción de 1986,

5. Que la modificación introducida en el citado art. 67 del Reglamento General de Recaudación por el Real Decreto 448/1995, de 24 de marzo, es clara en cuanto a que, para que pueda tener lugar la compensación, se exige (apartado 2.b):

   "Certificado de la oficina de contabilidad del Departamento, centro u organismo gestor del gasto o del pago, en el que se refleje la existencia del crédito reconocido, pendiente de pago, y la suspensión, a instancia del interesado, de los trámites para su abono en tanto no se comunique la resolución del procedimiento de compensación".

   Y, aunque esta norma no sea aplicable por razones temporales, sí que constituye la confirmación de la exigibilidad del requisito -esencial- de un acto firme de reconocimiento.

6. Que, para concluir, debe invocarse la sentencia de esa Excma. Sala (Sección Segunda) de 10 de Julio de 1996, la cual, amén de declarar la conformidad a Derecho del mencionado art. 67.2.b), se refiere a la repetidamente invocada Regla 64 en el sentido de que el reconocimiento de las obligaciones es la operación mediante la cual se refleja la anotación en cuanta de los créditos exigibles contra el Estado y reitera que, a los efectos de la compensación, dicho reconocimiento exige un acto administrativo firme que lo declare y su anotación contable"".

   La Sala anticipa que rechaza el único motivo casacional, distinguiendo según se trate de "certificaciones de obras", de "liquidaciones provisionales de obras" y de "indemnizaciones", por las razones que a continuación aduce.

   Respecto de los créditos por certificaciones de obras, esta Sala mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada, que excusa de la cita concreta de sentencias, y, en consecuencia, por debido cumplimiento del principio de unidad de criterio, consustancial al recurso de casación, reproducimos nuestra Sentencia de 8 de Febrero de 2003 (Recurso de Casación nº 619/1998), con rectificación, obviamente, de las fechas, importes e identidad del recurrido:

   ""En concreto, la referida sentencia, partiendo de que, si bien el art. 68 LGT admitía la extinción de las deudas tributarias por compensación en las condiciones que reglamentariamente se establecieran, entre otros casos que ahora no interesan, "con otros créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo", el Reglamento General de Recaudación de 20 de Diciembre de 1990, art. 67.c), en su versión anterior, que es la aquí aplicable, a la introducida por el Real Decreto 448/1995, de 24 de Marzo, solo exigía que, en el escrito o solicitud de la compensación, se indicara el crédito reconocido contra el Estado cuya compensación se ofreciera, con expresión de su importe y naturaleza, y partiendo, igualmente, de que las "certificaciones de obra", conforme había reconocido la STC de 27 de Mayo de 1993, son títulos que incorporan un derecho de crédito del contratista frente a la Administración, con arreglo a los cuales puede esta verificar abonos, parciales y provisionales, del importe del contrato a fin de facilitar, desde el punto de vista financiero, la mejor ejecución y conclusión de las obras", y no solo eso, sino que "constituyen de algún modo... fondos públicos afectos a la obra o servicio", tesis concorde con la mantenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 1984 de que constituyen un título obligatorio para la Administración aunque no medie su previo reconocimiento, pues lo contrario significaría dejar el cumplimiento de las obligaciones al arbitrio de un solo de los contratantes, llegó a la conclusión de que el tan repetido reconocimiento no derivaba de ninguna potestad discrecional de aquella, sino que constituía un acto debido, y de que, en consecuencia, debía ser su fecha --la de la certificación, se entiende-- la que determinara la posibilidad de la compensación y no la de finalización del procedimiento de fiscalización, aprobación y ordenación del gasto, que, en el supuesto de autos, tuvo lugar, respecto de los créditos representados por las certificaciones de que aquí se trata, en fecha posterior (a la del plazo de ingreso en período voluntario) de las deudas tributarias cuya compensación se pretendía.

   En el contexto acabado de expresar, la representación del Estado formula su recurso de casación, articulándolo, como también se ha hecho constar en los antecedentes, sobre la base de un único motivo, en el que se denuncia la infracción de los arts. 68.1.b) LGT, 63.1 y 67.1 del Reglamento General de Recaudación de 20 de Diciembre de 1990 y de la Regla 64ª de la Orden de 31 de Marzo de 1986, por la que se aprobó la Instrucción de Contabilidad en los Centros Gestores de Presupuesto de Gastos del Estado, y la infracción, igualmente, de los arts. 142 del Reglamento General de Contratación del Estado de 25 de Noviembre de 1975 (RGCE), 47 de la Ley que desarrollaba, así como de la Jurisprudencia elaborada al respecto, habida cuenta que, en su criterio, no concurría el requisito del acto expreso de reconocimiento de la deuda por parte del Estado en la fecha pretendida por la actora, sino después, siendo como era un requisito de inexcusable observancia, conforme había reconocido la Sentencia de esta Sala de 10 de Julio de 1996 a propósito del examen de la legalidad de la modificación introducida en el art. 67 RGR por el Real Decreto, antes citado, 448/1995, y habida cuenta, también, que, siempre desde su punto de vista, según las Sentencias del TC y del TS citadas de contrario, la condición de las certificaciones de obra como fondos públicos estaba ligada a la inembargabilidad de las mismas establecida en la legislación de Contratos del Estado y, en todo caso, no excluía la necesidad del previo acto de reconocimiento formal a la ordenación del gasto por la Administración.

   La Sala no puede compartir el criterio impugnatorio acabado de expresar, por un triple orden de argumentos.

   En primer lugar, porque, si bien es cierto que, con arreglo a lo establecido en el art. 68.1.b) LGT, "las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan..., con... créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo" y que el Reglamento General de Recaudación, de 20 de Diciembre de 1990, reitera la necesidad de ese reconocimiento por la Hacienda --art. 63.1--, y no solo eso, sino que esta misma disposición arbitra un procedimiento, en cuanto ahora importa, para obtener, a instancia del obligado al pago, dicho reconocimiento --art. 67--, no es menos cierto que esta vía procedimental no puede interpretarse sea única e insoslayable para cualquier supuesto, sino solo para aquéllos casos en que, con las mismas garantías, tanto para la Hacienda como para el sujeto pasivo interesado, ese crédito en favor del particular no hubiere quedado cumplidamente reconocido. Sería absurdo, vgr., exigir un reconocimiento del crédito contra el Tesoro por la vía del procedimiento diseñado en el art. 67, acabado de citar, cuando el crédito hubiera sido reconocido expresamente en otro procedimiento, inclusive con confirmación jurisdiccional. Esta Sala, en Sentencia de 6 de Marzo de 1998 (recurso 3832/92), admitió, como no podía ser menos, la compensación de cuotas correspondientes a contribuciones especiales con el justiprecio reconocido al deudor por el Jurado de Expropiación y confirmado jurisdiccionalmente por sentencia firme, desechando incluso, por inconsistentes, las alegaciones del Ayuntamiento recurrente relativas a que las deudas recíprocas no eran de naturaleza análoga.

   En segundo término, porque, en el supuesto de las certificaciones de obra, que son las que en el caso enjuiciado pretendían compensarse por "CUBIERTAS Y MZOV, S. A." con determinadas deudas tributarias determinadas por la AEAT, se está ante documentos auténticamente representativos "per se" de un crédito a favor del contratista por la realización de las obras realmente ejecutadas a cambio de su precio, de un auténtico título de crédito con tal contenido, que, como expresaba el art. 47 de la Ley de Contratos del Estado, aquí aplicable --el Texto Articulado de 8 de Abril de 1965--, determinaba el pago de intereses si, transcurrido el plazo de tres meses a contar desde su fecha --dos en la actualidad, según el art. 99.4 del Texto Refundido vigente de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, aprobado por Real Decreto-Legislativo de 16 de Junio de 2000--, la Administración no pagaba al contratista el importe de las certificaciones, criterio ratificado por reiterada jurisprudencia de esta Sala, que sitúa, además, el día inicial del cómputo, no en el de la intimación del contratista, sino en el de la fecha de las certificaciones --vgr. Sentencia de 26 de Febrero de 2001 y demás en ella citadas--. Esa misma naturaleza le reconoce el STC de 27 de Mayo de 1993, que recuerda que el propio Tribunal, en Auto 818/1985, les atribuyó la condición --a las certificaciones, se entiende-- de fondos públicos afectos a la obra o servicio de que se trate. Y esta particular naturaleza, por último, hace que, como establecía el art. 145 del Reglamento General de Contratación del Estado de 25 de Noviembre de 1975, y hoy establece el art. 100 del Texto Refundido de 16 de Junio de 2000, las certificaciones de obra, que se han de expedir mensualmente --art. 142, párrafo 2º--, aparte inembargables, salvo para pago de salarios y de cuotas sociales, sean transmisibles y pignorables, conforme a derecho, bastando la mera comunicación a la Administración para que esta tenga obligación de expedir el mandamiento de pago a favor del cesionario.

   Y, por último y en tercer lugar, porque, de acuerdo con cuanto acaba de argumentarse, el reconocimiento del crédito contra la Administración que la certificación de obras supone está comprendido en el acto administrativo que autoriza o acuerda su expedición. Este sería, propiamente, el acto administrativo firme que exige el antes citado art. 68.1.b) LGT y que, en el caso de las certificaciones, no sería subsiguiente, sino coetáneo a la aludida expedición. Como esta Sala tiene declarado en la reciente Sentencia de 18 de Enero de 2003 (recurso de casación 183/98), no puede confundirse el reconocimiento de la obligación según la Regla 64 de la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, que no es otra cosa que un acto interno de Tesorería en el que se refleja la anotación en cuenta de los créditos exigibles contra el Estado, con un acto administrativo firme de reconocimiento de un crédito en favor del sujeto pasivo. Esta exigencia de la Regla 64 de la Instrucción aludida, como termina diciendo la sentencia mencionada, no puede ser potenciada hasta el extremo de que, con ella, la anotación en cuenta a que se refiere se convierta, como se pretende en el recurso, en un nuevo requisito a añadir a los ya previstos en el art. 67 del Reglamento de Recaudación de 1990 y debe ser reducida a la significación de una norma cuyo cumplimiento por la Administración es imprescindible para ésta, pero que no puede bloquear los efectos extintivos de una compensación solicitada en tiempo, puesto que las certificaciones a que se denegó efecto compensatorio llevaban fecha coincidente, como al principio se dijo, con el último día del período voluntario de las deudas tributarias cuya extinción se pretendía"".

En cuanto a las "liquidaciones provisionales" es menester explicar lo que sigue: De conformidad con lo dispuesto en el artículo 47 de la Ley de Contratos del Estado, Texto articulado aprobado por Decreto 823/1965, de 8 de Abril, modificado por la Ley 5/1973, de 17 de Marzo y artículo 142 del Reglamento General de Contratos del Estado, aprobado por Decreto 3410/1975, de 25 de Noviembre, la ADMINISTRACIÓN contratante debe abonar el precio convenido, mediante "pagos a buena cuenta" que efectúa mediante las correspondientes certificaciones de obras efectivamente realizadas cada mes.

Si la obra se ajusta de modo absoluto al proyecto y a su presupuesto, es obvio que con la última certificación quedaría pagada la totalidad de la obra, pero la realidad es muy distinta, el "ius variandi" que ostenta la Administración, y otras muchas circunstancias que concurren, implica que terminada la obra y recibida ésta sea necesario practicar una liquidación que se denomina "provisional", por lo que luego explicaremos, pero que ciertamente produce un crédito firme, líquido y exigible, a favor del contratante.

El artículo 172 del Reglamento General de Contratación del Estado dispone que "dentro del plazo de nueve meses, contados a partir de la recepción provisional deberá aprobarse por la Administración la liquidación provisional y abonarse al contratista el saldo resultante por el resto de la obra".

Esta liquidación provisional pone fin a la relación sinalagmática propia del contrato, de modo que si el contratista no la discute, ni la impugna, el crédito que se deriva de ella a favor del contratista puede considerarse como "un crédito reconocido por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo", según preceptúa el artículo 68, ordinal 1º, letra b) de la Ley General Tributaria, como requisito esencial para la compensación de débitos tributarios, con créditos no tributarios.

El adjetivo "provisional" no significa que se trate de un simple proyecto o propuesta de liquidación, sino simplemente es el corolario del derecho que según el contrato de obras se confiere a la Administración contratante para reaccionar ante los defectos de construcción que se pongan de manifiesto después de la recepción de las obras, en los plazos de garantía establecidos al efecto, como algo similar a la evicción y saneamiento, propios del contrato de compraventa (arts. 1484 y 1.1 de Código Civil), hechos que se tendrán en cuenta, en su caso, para practicar una eventual liquidación definitiva, pero ello no significa en absoluto que la liquidación provisional deje de generar un crédito firme, si no se impugna.

En conclusión, la Sala entiende que una vez recepcionadas las obras, la Administración contratante está obligada a practicar una liquidación provisional en el plazo establecido en el artículo 172 del Reglamento General de Contratos del Estado, que si no se impugna por el contratista genera un crédito reconocido y firme, que obliga al pago en plazo del mismo, con la obligación de satisfacer intereses, si no se pagan en dicho plazo, de modo que tales liquidaciones provisionales cumplen el requisito exigido por el artículo 68.1.b) de la Ley General Tributaria, para la correspondiente compensación con débitos tributarios a cargo del contratista.

Obviamente, los mismos argumentos utilizados para las "certificaciones de obras" en el Fundamento de Derecho Tercero de esta sentencia son aplicables a estas "liquidaciones provisionales".

No ha lugar a razonar nada acerca de las "indemnizaciones", como crédito firme a favor del contratista, porque el Abogado del Estado no ha hecho alusión alguna a ellas en el motivo casacional que hemos enjuiciado.

La Sala rechaza el único motivo casacional y por ello desestima el presente recurso de casación.

Desestimado el recurso de casación, procede de conformidad con el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992 de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforna Procesal, imponer las costas causadas en este recurso a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Desestimar el Recurso de Casación, nº 9435/1998, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la Sentencia, s/n, dictada con fecha 24 de Marzo de 1998 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso de este orden jurisdiccional, nº 89/95, seguido a instancia de CUBIERTAS Y MZOV, S.A.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-