STS, 28 de Junio de 2000
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 28 Junio 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Junio de dos mil.
Visto el presente recurso de casación interpuesto por la empresa MANUEL REVERT Y CIA. S.A., representada y asistida por el Letrado Don Alfredo González Muñoz, contra la sentencia dictada, con fecha 24 de abril de 1995, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 1917/1993 promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 21 de octubre de 1993 por la que se había desestimado la reclamación deducida contra la resolución de la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales de 17 de abril de 1990, a su vez denegatoria del derecho a percibir la Desgravación Fiscal Complementaria por las exportaciones efectuadas en el ejercicio del año 1985; recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, el ABOGADO DEL ESTADO, en defensa de la tesis patrocinada por el TEAC y por la citada Dirección General.
En la indicada fecha de 24 de abril de 1995, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jruisdiccional número 1917/1993, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de MANUEL REVERT Y CÍA. S.A. contra el acuerdo dictado por el Tribunal Económico Administrativo Central el 21 de octubre de 1993, descrito en el Fundamento Jurídico Primero de esta Sentencia, el cual confirmamos por ser conforme a Derecho. Sin efectuar expresa condena al pago de las costas".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de la empresa MANUEL REVERT Y CIA. S.A. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme alas prescripciones legales; y, formalizado por el ABOGADO DEL ESTADO recurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 21 de junio de 2000, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
En la vía jurisdiccional de instancia, la parte ahora recurrente, en su demanda, solicitó que se dictase sentencia en la que se revocase la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 21 de octubre de 1993 y se acordase y declarase el derecho de la misma a percibir la prestación correspondiente a la Desgravación Fiscal Complementaria en relación con los productos textiles exportados en el ejercicio del año 1985 de los que la empresa Manuel Revert y Cía. S.A. es comerciante no fabricante, tomando como base la cantidad que, a su vez, sirvió de base para liquidar la cuota del Impuesto General sobre el Tráfico de Empresas (IGTE), ordenando, en consecuencia, el pago de las cantidades reclamadas y de sus intereses, e invocando, al efecto, el artículo 11 del Real Decreto 2950/1979, su condición de comerciante respecto de los productos exportados, y que, en su momento, abonó el correspondiente y citado IGTE.
La sentencia de instancia, de 24 de abril de 1995, ha desestimado la comentada demanda, en razón, entre otros extremos, a las siguientes consideraciones:
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Si bien el pago del IGTE no ofrece dudas, porque en el Acta levantada por la Inspección de Aduanas se dice que "el interesado compra a terceros con pago del IGTE según valor de factura", el litigio se centra, por tanto, en dilucidar si la empresa puede o no ser considerada como comerciante o como fabricante, con base en la definición que lleva a cabo la Ley, distinta del concepto usual.
La condición de comerciante viene definida, a efectos fiscales, por el artículo 10.b) del Reglamento del IGTE, que es, en el caso de autos, el aprobado por el Real Decreto 2609/1981, de 19 de octubre.
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La interesada sostiene que la aparición sistemática de la palabra 'fabricante' en sus membretes, específicamente en las facturas comerciales, no es definitoria a los efectos indicados. Ciertamente, no tiene valor constitutivo, pero sí aporta un dato más a tener en cuenta a la hora de establecer si la recurrente, con habitualidad, se limita a transmitir bienes a terceros en el mismo estado en que los adquirió o, por el contrario, ha ejercitado sobre los mismos procesos de elaboración, fabricación o manufactura por sí misma o mediante encargo a un tercero.
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El Decreto 1255/1970, de 16 de abril, estableció las normas reguladoras de la Desgravación Fiscal a la Exportación, y, tras definir, en el artículo 6.3, el concepto de valor interior, y regular, en el 6.4.1, los casos especiales a tal respecto, indica, en el 6.4.2, que "con carácter excepcional, siempre que se juzgue aconsejable para el correcto cálculo de la cuota de Desgravación, se podrá acordar por el Ministerio de Hacienda, a propuesta del de Comercio, y previo dictamen, en su caso, de los Ministerios de Industria o Agricultura, que la base esté constituída: ... c) por escandallos normalizados afectados por coeficientes correctores revisables periódicamente, que permitan configurar dicha base entre los límites del valor interior y del valor de cesión".
En tal sentido, si bien se ha utilizado el sistema de determinación de la base previsto por la normativa de aplicación, no consta que se den las circunstancias excepcionales que se acaban de reseñar para el establecimiento de un 'valor interior' distinto.
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La empresa recurrente se extiende en amplios razonamientos relativos a que "no ha realizado actividad alguna encaminada a la obtención o transformación de las mercancías", pero no realiza alegación alguna respecto de: a) por qué conoce la cuantía de los distintos elementos de la producción que han de tenerse en cuenta en la confección de los escandallos; b) por qué ha acudido a un método tan excepcional para configuración de la base de cálculo de la Desgravación Fiscal a la Exportación -carácter excepcional que se refuerza si se tratara, como pretende, de un comerciante-; y, c) la concurrencia de los elementos que la normativa citada ha previsto para autorizar la utilización de los escandallos a efectos de referencia.
En dicha situación no constituye prueba que acredite su condición de comerciante el pago del IGTE a terceros -teniendo en cuenta que los fabricantes también adquieren productos de sus proveedores-.
Por el contrario, revela que la interesada tenía a su disposición un medio probatorio contundente si, en sus facturas, hubiera aparecido reflejada la adquisición de productos manufacturados idénticos a los exportados.
El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada por la Ley 10/1992, de 30 de abril), se funda en el siguiente motivo impugnatorio: Infracción del ordenamiento jurídico y, en particular, errónea interpretación de los artículos 11 del Real Decreto 2950/1979 y 6.4 del Decreto 1255/1970, porque, en su opinión, la sentencia parece desconocer el sistema de fijación de las bases desgravatorias mediante escandallos normalizados (que constituyen los precios oficiales de las mercancías a exportar fijados por la Administración, de obligada aplicación por el exportador) y, por tanto, es contraria al régimen jurídico de la Desgravación Fiscal Complementaria previsto en los artículos 11 del Real Decreto 2950/1979 y 6.4 del Decreto 1255/1970 al imputar al exportador la utilización de los escandallos normalizados (cuando resulta que su fijación y modificación eran competencia del Ministerio de Hacienda -que así lo decidía cuando consideraba conveniente determinar un precio oficial para fijar la base de la Desgravación Fiscal Complementaria-).
Como ya se ha dejado sentado en sentencias, entre otras, de esta Sección y Sala, de 13 de mayo de 1988, 17 de enero de 1995, 21 de diciembre de 1996, 21 de enero y 10 de diciembre de 1999 y 21 de marzo de 2000, la denominada Desgravación Fiscal Complementaria a la Exportación, regulada en el ya mencionado artículo 11 del Real Decreto 2950/1979, no es sino un apéndice de la Desgravación Fiscal (normal) a la Exportación, que viene definida -ésta última, se entiende- en el artículo 1 del Decreto 1255/1970 como "la devolución, mediante un acto administrativo único, por la Hacienda Pública, en favor de los exportadores, de la totalidad o parte de la tributación indirecta efectivamente soportada".
Dicho concepto legal es de una claridad meridiana, en cuanto de él puede deducirse de forma inmediata la imposibilidad de Desgravaciones superiores al Impuesto que efectivamente se ha soportado.
En efecto, mediante la Desgravación Fiscal (normal) a la Exportación se efectúa la devolución a los exportadores de la totalidad o parte de la tributación indirecta soportada en el interior del país por los productos objeto de exportación y, en todo caso, el IGTE que hubiera sido satisfecho.
Con la Desgravación Fiscal Complementaria a la Exportación se efectúa un abono o una devolución añadida, adicional a lo ya percibido por la Desgravación Fiscal (normal) a la Exportación. Se trata con ello de no discriminar negativamente a unos determinados sujetos pasivos: los comerciantes exportadores que no son fabricantes de las mercancías que exportan. El fabricante exportador percibe, a título de Desgravación, el IGTE que recae sobre la mercancía exportada a lo largo del proceso de fabricación. Pero cuando ese fabricante no exporta directamente sino que transmite su producto a un tercero para que sea éste último quien realice la exportación le carga en la factura la correspondiente cuota del IGTE: y ello implica que, si el mero comerciante exportador recibe la misma cuota desgravatoria que el fabricante, no se le reembolsa, en realidad, la tributación -el IGTE- satisfecha en dicho último escalón o fase.
Así se infiere claramente de las Exposiciones de Motivos de las Órdenes Ministeriales de 20 de septiembre de 1983 (que fijó el tipo de la Desgravación Fiscal Complementaria al 4'3%) y de 23 de julio de 1984, aplicada en el presente caso de autos (que elevó el tipo mencionado el 5%).
En la primera Exposición se dice que la finalidad de este beneficio tributario -la Desgravación Fiscal Complementaria, se entiende- consiste en devolver los tributos que efectivamente se han soportado durante la comercialización dentro de nuestro país de los productos exportados.
Y la Exposición de la Orden de 23 de julio de 1984 explica -con mayor minuciosidad y extensión- que "el valor interior (base) es el que corresponde a una compraventa de fabricante y mayoristas, sin incluir los impuestos que gravan esta última transmisión, por lo que las exportaciones efectuadas por comerciantes se beneficiarán de una Desgravación igual a la que correspondería al fabricante o productor de la mercancía exportada, mientras que la carga fiscal interior padecida por aquéllos -los comerciantes- es superior a la de éste último -el fabricante-, precisamente en la cantidad que corresponde al gravamen que soporta la transmisión entre fabricante y comerciante: todo ello hace aconsejable establecer un tipo complementario de desgravación a aplicar a las exportaciones realizadas por comerciantes".
De aquí que, para evitar la injusticia comparativa que hemos dejado expuesta, se arbitró el añadido abono desgravatorio complementario.
Ha de llegarse, pues, a la conclusión, por un lado, de que la Desgravación Fiscal Complementaria a la Exportación está instituída como una devolución del IGTE abonado por el comerciante mayorista exportador en la última fase por la transmisión que el fabricante le ha hecho del producto a exportar; y, por otro lado, de que, como tal devolución, a lo más a que puede llegar el exportador a través del cauce de la DesgravaciónFiscal Complementaria a la Exportación es a cobrar lo mismo que había pagado por el IGTE objeto de devolución, pero, como dice el TEAC, en ningún caso más.
En todo caso, el artículo 11 del Real Decreto 2950/1979 exige, como presupuesto de hecho insoslayable para la obtención de la cuestionada Desgravación Fiscal Complementaria, que se hubiera soportado el IGTE por el comerciante exportador que pretenda la devolución, conforme lo evidencia la exigencia de la justificación de su pago, concepto, éste último, que no puede equivaler, sólo, al de mera sujeción a dicho Impuesto, dada su naturaleza de medio extintivo por excelencia de la deuda tributaria, y que no puede concurrir en quienes se hallan exentos del expresado concepto impositivo (y, si esto así, resulta obvio que, en los casos en que el mencionado IGTE esté bonificado -o, con otras palabras, parcial y circunstancialmente exento-, tal beneficio debe tener un reflejo disminutorio proporcional en el tipo y en la cuota de la Desgravación Fiscal Complementaria).
En el supuesto que ahora y aquí se analiza no sólo resulta inviable, a tenor de todo lo expuesto, como aduce el Abogado del Estado, el que la recurrente pretenda que se han dado las circunstancias excepcionales para fijar la base de la Desgravación fiscal a la Exportación previstas en el párrafo 2 del artículo 6.4 del Decreto 1255/1970, estableciendo un 'valor interior' distinto del normal, porque -como señala la sentencia recurrida- han faltado las pruebas necesarias y precisas al respecto, sino que, asimismo y en definitiva, no se ha demostrado, tampoco, por la empresa interesada -tal como ha quedado reflejado, también, en la sentencia de instancia- que la misma haya actuado en sus operaciones exportadoras, durante el ejercicio del año 1985, como un mero comerciante no fabricante (y, según se ha declarado reiteradamente por esta Sección y Sala, no cabe, ahora, en casación, salvo escasísimas excepciones -que en este caso no concurren-, el intentar revisar la valoración que de la prueba obrante en el expediente y en los autos jurisdiccionales ha sido efectuada por el Tribunal a quo y ha devenido plasmada en la sentencia impugnada -con la consecuencia de resultar indemostrada la obligada existencia de los dos requisitos exigidos en el artículo 11 del Real Decreto 2950/1979 para la concesión de la Desgravación Fiscal a la Exportación Complementaria-).
Procediendo, por tanto, desestimar el presente recurso de casación, deben imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente, a tenor de lo prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión del año 1992).
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la empresa MANUEL REVERT Y CÍA. S.A. contra la sentencia dictada, con fecha 24 de abril de 1995, en el recurso contencioso administrativo número 1917/1993, por la Sección Sexta de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso casacional a la citada parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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SAP Guadalajara 111/2007, 17 de Mayo de 2007
...las restantes pruebas, sometidas todas ellas a la libre y racional valoración de los Tribunales, de parecido tenor Ss. T.S. 1-2-2001, 28-6-2000, 1-10-1999, 31-3-1999, 23-2-1999, 29-1-1999. Es de destacar en esta línea que, aunque el demandante efectivamente apuntó a la existencia de factura......