STS, 18 de Mayo de 2004

Consta en el expediente administrativo que en fecha 1 de abril de 1987, la Inspección de Aduanas e Impuestos Especiales se personó en el domicilio de la empresa Manuel Fernández, S.A., en la actualidad B. Bobadilla S.A., y mediante Acta de disconformidad hizo constar que el fabricante se había autoliquidado el Impuesto Especial sobre Alcohol y Bebidas derivadas, en relación con los productos salidos de fábrica durante los meses de enero a junio de 1986, en función del tipo impositivo de 190 ptas. por litro de alcohol absoluto, vigente en el momento de la fabricación, cuando la liquidación correcta debería haber sido al tipo de 421 y 330 ptas. por litro absoluto salido de fábrica para consumo en la Península e Islas Canarias, respectivamente y, por consiguiente, propuso una liquidación con una deuda tributaria de 421.929.397 ptas., comprensiva de una cuota por 199.590.991 ptas., intereses de demora, 22.747.415 ptas. y sanción por importe de 199.590.991 ptas. Con fecha 28 de mayo de 1987, el Jefe del Area de Inspección de la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales dictó acuerdo en el que confirmaba en todos sus extremos lo actuado por la Inspección en el Acta ya mencionada; resolución que fue recurrida ante el Tribunal Central en fecha 17 de junio de 1987, quien a su vez, en acuerdo de fecha 30 de noviembre de 1988, recaído en su expediente de reclamación num. R.G. 1047-1-87, confirmó la resolución impugnada.

La Audiencia Nacional, en sentencia de 11 de mayo de 1993, desestimó el recurso contencioso- administrativo interpuesto por Manuel Fernández S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 30 de noviembre de 1988, por entender que se ajustaba a Derecho, salvo en lo relativo a la sanción impuesta, que se dejaba sin efecto por entender que no era conforme a Derecho, en cuyo particular se anulaba aquella resolución, con estimación de la pretensión actora referente a la misma y con estimación parcial del recurso.

Esta sentencia dio lugar a una nueva resolución del Jefe Nacional de Inspección de fecha 15 de febrero de 1994, por el cual, teniendo en cuenta que la indicada sentencia de la Audiencia Nacional había sido recurrida en casación ante el Tribunal Supremo, pero que no constaba acuerdo alguno de suspensión de su ejecución, y en virtud de lo dispuesto en el art. 36 de la Ley General Presupuestaria, se formalizó la liquidación de intereses de demora por todo el tiempo que había durado la suspensión de la ejecución del acto administrativo y durante el cual la Hacienda Pública dejó de percibir unas cantidades a las que tenía derecho desde el 20 de junio de 1987 en que venció el plazo voluntario de pago. El importe de la liquidación por intereses de demora, que ascendía a 175.580.334 ptas., fue girada sobre una deuda tributaria de 222.338.406 ptas., a un tipo del 12%, teniendo en cuenta los 2402 días transcurridos.

La resolución de 15 de febrero de 1194 del Jefe Nacional de Inspección fue confirmada por resolución del TEAC de 26 de julio de 1995 (R.G. 4273-94; R.S. 93-94), resolución anulada por la sentencia objeto del presente recurso de casación.

En la indicada fecha de 8 de abril de 1999, la Sala de instancia dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de B. BOBADILLA S.A. contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 26 de julio de 1995, a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia:

1. ) Anular la referida resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, como asimismo la liquidación de intereses de demora por la misma confirmada, debiendo girar la Administración nueva liquidación de intereses de demora sobre la nueva cantidad liquidada de acuerdo con lo declarado en esta sentencia.

2. ) Declarar el derecho de la recurrente a la devolución de las cantidades satisfechas en concepto de aval bancario para garantizar la suspensión de la liquidación anulada y cuya concreta cuantía se determinará en período de ejecución de sentencia.

Sin expresa imposición de costas".

Contra al citada sentencia la representación procesal de "B. BOBADILLA S.A." y el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta, prepararon ante el Tribunal "a quo" sendos recursos de casación que fueron tenidos por preparados en providencia de 24 de mayo de 1999. Una vez recibidos los autos en este Tribunal, al dar traslado de los mismos al Abogado del Estado para que manifestase si sostenía el recurso de casación preparado ante la Sala de instancia, este manifestó que no sostenía el recurso de casación interpuesto. La entidad B. BOBADILLA S.A. sí interpuso el recurso ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente conforme a los prescripciones legales; y formalizado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 4 de mayo de 2004, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

La sentencia recurrida se plantea como única cuestión a resolver la relativa a la procedencia o no de exigir los intereses denominados "suspensivos" cuando la impugnación de la actora ha sido objeto de un fallo parcialmente estimatorio

Dice la sentencia objeto de recurso que la cuestión planteada ha sido resuelta por sentencia del Tribunal Supremo de 28 de noviembre de 1997 en el sentido de que no ha lugar a exigir intereses de demora suspensivos cuando existe una estimación parcial del recurso, aunque tal estimación determine una modificación insignificante del acto administrativo impugnado.

La aplicación de tal doctrina al supuesto controvertido determina que al haber existido una estimación parcial del recurso contencioso-administrativo en virtud de sentencia, no resulta pertinente la exigencia de los intereses de demora suspensivos, por lo que procede anular el acuerdo impugnado y los actos que le precedieron.

La doctrina legal sentada por el Tribunal Supremo se completa estableciéndose que cuando no existe estimación total y, en consecuencia, procede girar una liquidación, serán exigibles los intereses de demora del art. 58.2.b) de la L.G.T., que así sustituyen al interés suspensivo del art. 61.4 de la L.G.T. Y que dichos intereses de demora serán exigibles por el periodo comprendido entre el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración y la fecha en que deba entenderse practicada la liquidación.

En consecuencia, en el supuesto que ahora nos ocupa y al haber existido una parcial estimación del recurso contencioso-administrativo en su día interpuesto por la actora, sí que resulta pertinente la exigencia de intereses; ahora bien, tales intereses - precisa la sentencia recurrida - habrán de ser los intereses de mora "ex-art. 58.2 b) L.G.T." y no los intereses suspensivos del art. 61.4 de la propia Ley. Y el periodo a liquidar será el comprendido entre el día de finalización del plazo reglamentario para presentar la oportuna declaración y la fecha en que se entiende practicada la nueva liquidación, esto es, hasta la fecha en que adquirió firmeza la sentencia de la Audiencia Nacional que había estimado parcialmente el recurso contencioso-administrativo.

De todo lo anterior deriva para el Tribunal "a quo" la procedencia de estimar parcialmente el recurso con la paralela anulación de la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho debiendo girarse una nueva liquidación de intereses, los de demora del art. 58.2 b) de la L.G.T. y por el periodo antes indicado, cuya concreta cuantía habrá de determinarse en este caso en periodo de ejecución de sentencia.

Dos son los motivos de casación que articula la recurrente.

En el primer motivo, al amparo de lo dispuesto en el art. 88.1.c) de la Ley de la Jurisdicción 29/1998, se estima que se ha producido quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, en concreto, por vulneración de lo dispuesto en los arts. 33.1, 67.1 y 71.1.a) de la Ley 29/1998.

A juicio de la parte recurrente la sentencia recurrida incurre en incongruencia por extralimitación ya que, además de anular la liquidación de intereses suspensivos objeto del recurso, modifica la liquidación practicada en ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de 27 de julio de 1993, liquidación que fue notificada y abonada a la Hacienda Pública el 15 de marzo de 1994.

En el segundo motivo de casación, al amparo de lo dispuesto en el art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, se estima que se ha producido infracción del ordenamiento jurídico, en concreto, de los artículos 64 y siguientes de la L.G.T. que regulan la prescripción y del art. 93 de la Constitución española.

Entiende la recurrente que si la liquidación girada en ejecución de la sentencia dictada el 11 de mayo de 1993 por la Audiencia Nacional en el recurso num. 203.734 hubiera de modificarse para actualizar los intereses de demora, dicha modificación tendría lugar más allá del plazo prescriptivo de los cuatro años establecido en el art. 64 de la L.G.T., según la redacción que le dio la Disposición Final Primera de la Ley 1/1998, de 26 de febrero. A dicha conclusión no cabe oponer - arguye la recurrente - que el plazo de prescripción se ha interrumpido pues las impugnaciones de las que trae causa este recurso se refirieron a la liquidación en que se exigían los intereses suspensivos.

El primer motivo de casación -- que puede ser analizado conjuntamente con el segundo por estar éste íntimamente relacionado con el resultado del enjuiciamiento que se haga del primero -- carece totalmente de fundamento y se construye, como bien dice el Abogado del Estado, sobre un puro artificio.

Es cierto que tras la sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de mayo de 1993 a que se ha hecho referencia en los Antecedentes de Hecho, la Administración Tributaria dictó el 15 de febrero de 1994 dos liquidaciones: a) una era la liquidación inicialmente practicada, que había sido impugnada pero que fue confirmada, salvo en lo relativo a la sanción impuesta, que se dejó sin efecto por la sentencia de 11 de mayo de 1993 citada; incluía la cuota tributaria (199.590.991 ptas.) y los intereses de demora (22.747.415 ptas.). La deuda tributaria de dicha liquidación ascendía a 222.338. 406 ptas., cantidad que fue ingresada por la entidad recurrente el día 15 de marzo de 1994. b) La otra liquidación era la de los intereses suspensivos, por importe de 175.580.334 ptas., correspondientes al tiempo durante el que la parte de deuda tributaria no anulada por la sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de mayo de 1993 había estado suspendida a raíz de los recursos interpuestos tanto en la vía administrativa como en la vía jurisdiccional. Esta liquidación de intereses suspensivos se giró aplicando el tipo del 12%, durante 2402 días, a la cantidad de 222.338.406 ptas. exigida en la liquidación independiente.

Esta segunda liquidación por los intereses de demora suspensivos es la que fue objeto de recurso ante el TEAC -- que la desestimo en resolución de 26 de julio de 1995 -- y posteriormente ante la Audiencia Nacional en el proceso num. 126/1996, en el que recayó la sentencia contra la que se formula el presente recurso de casación.

Así pues, en el recurso contencioso-administrativo del que trae causa el presente recurso casacional solo se dilucidó la corrección jurídica de la resolución del TEAC de 26 de julio de 1995, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la resolución del Jefe Nacional de Inspección del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales que había practicado la liquidación de intereses de demora por el total de 175.580.334 ptas.

La sentencia aquí recurrida bien claramente decía en el Fundamento Segundo que la única cuestión a resolver por ella era la relativa a la procedencia o no de exigir los intereses denominados "suspensivos" cuando la impugnación de la actora había merecido un fallo parcialmente estimatorio.

Con este planteamiento, la sentencia a que se contrae el presente recurso no podía referirse, en su parte dispositiva, mas que a la liquidación de intereses suspensivos objeto de recurso, que es la única que podía anular, al no haber sido la otra liquidación objeto de recurso. La sentencia anula la resolución del TEAC de 26 de julio de 1995 -- que en su Considerando Segundo reconocía que la única cuestión que planteaba la reclamación que resolvía se refería a si eran procedentes los intereses de demora liquidados por la Inspección Tributaria -- y anula asimismo la liquidación de intereses de demora confirmada por la resolución del TEAC de 26 de julio de 1995, debiendo girar la Administración nueva liquidación de intereses de demora de acuerdo con lo declarado en la sentencia objeto aquí de recurso. Por consiguiente, una interpretación lógica y sistemática de la sentencia no puede llevar a entender, como entiende la recurrente, que, además de anular la liquidación de intereses suspensivos objeto del recurso, modifica la primera liquidación correspondiente a la parte de la liquidación practicada por el Jefe del Area de inspección de la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales el 28 de mayo de 1987, que no había sido anulada por la sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de mayo de 1993, liquidación ésta que había sido pagada y no recurrida, por lo que ningún sentido lógico-jurídico tiene el pensar que la sentencia dictada ahora por la misma Sala y Sección que la que dictó la de 11 de mayo de 1993 anulaba la liquidación que ésta última no anuló.

Otra cosa es que la sentencia objeto del recurso de casación, además de insistir en su Fundamento 3º en que no resulta pertinente la exigencia de los intereses de demora suspensivos en el supuesto de que exista una estimación parcial del recurso contencioso-administrativo, no se detenga ahí y establezca a continuación, en el Fundamento 4º, que cuando se estime parcialmente un recurso administrativo o jurisdiccional y, en consecuencia, proceda practicar una nueva liquidación, serán exigibles los intereses de demora del art. 58.2.b) de la L.G.T. (ahora el art. 58.2.c) después de la reforma de la Ley 25/1995, de 20 de Julio), que así sustituyen al interés suspensivo del art. 61.4 de la L. G. T. (ahora el art. 61.2 después de la redacción que le dió la Ley 25/1995). Y dichos intereses de demora se girarán sobre la cuota liquidada de nuevo y calculados por el período de tiempo que media desde el día siguiente a la terminación del plazo de presentación de la correspondiente declaración-autoliquidación hasta la fecha en que se entiende practicada la nueva liquidación.

La consecuencia, en el caso que nos convoca, es que al haber existido una estimación parcial del recurso contencioso-administrativo interpuesto por la recurrente, resulta pertinente la exigencia de intereses, pero los intereses exigibles habrán de ser los intereses de demora ex art. 58.2.b) de la L.G.T. y no los intereses suspensivos ex art. 61.4, considerándose como período a liquidar el comprendido entre el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración y la fecha en que deba entenderse practicada la nueva liquidación.

En definitiva, que cuando se anula un acto administrativo de liquidación, cuya ejecución se hallaba suspendida, al estimarse parcialmente un recurso administrativo o jurisdiccional, los intereses que procede exigir, al practicar la nueva liquidación, son, como bien pone de relieve la Abogacía del Estado, los puramente indemnizatorios y resarcitorios del retraso en el pago y ello para compensar, con arreglo al módulo objetivo del coste financiero, el perjuicio consistente en la indisponibilidad de cantidades dinerarias que fueran legalmente debidas. De ahí la exigencia de esos intereses de demora por el período que media entre el día en que terminó el plazo de ingreso voluntario y el día en que se practicó la liquidación anulada, que en este caso se liquidó en el año 1994, como consecuencia de la antes aludida sentencia de 11 de mayo de 1993. Esos intereses de demora, indemnizatorios, sustituyen a la liquidación anulada por el concepto de intereses suspensivos, que ascendía a 175.580.334 ptas. Tales intereses de demora acompañan a la cuota tributaria, que ascendía a 199.590.991 ptas.

Los intereses anteriormente girados que ascendían a 22.747.415 ptas. no eran todos los procedentes según el art. 58.2.b) de la L.G.T., sino sólo una parte de ellos, puesto que esta cifra no se extendía al total período de tiempo que había que abarcar, que no es otro, como ya se ha reiterado, que el que va desde el final del período voluntario de pago hasta el acto de girarse la liquidación procedente.

Nótese que en la liquidación originaria girada en el año 1987, la cifra de intereses de demora -- 22.747.415 ptas. -- ya era la misma que posteriormente figura en la liquidación del año 1994. Es claro que si los intereses han de abarcar hasta el año 1994, aquella cifra necesariamente había de ser mayor.

En resumen, como concluye el Abogado del Estado, que la liquidación anulada en al sentencia se ve sustituida por la que se ordena girar, en concepto de intereses de demora indemnizatorios, para completar el período de pago de que se trata, que no resultaba incluido en la liquidación girada en el año 1994. Esta liquidación no abarcaba la totalidad del período de tiempo a que se extendían los intereses de demora ex art. 58.2.b)de la L.G.T. porque, al propio tiempo, se giraba la liquidación que comprendía los intereses suspensivos; ahora bien, una vez anulados por la sentencia de instancia los intereses suspensivos, la liquidación que incluye la cuota tributaria ha de ampliarse hasta comprender la totalidad de los intereses de demora, que sustituyen y se refieren al período de tiempo a que se extendía la liquidación que comprendía los intereses llamados suspensivos. Procede, pues, únicamente la exigencia de los intereses de demora ex art. 58.2 b) de la L.G.T. desde el momento en que se practica la nueva liquidación que sustituye a la anulada.

No hay, pues, como bien se ve, incongruencia alguna ni el supuesto de prescripción, a que se refiere la recurrente, de la liquidación girada en ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de mayo de 1993, que fue, efectivamente, pagada. Consecuentemente, los motivos de casación esgrimidos por la recurrente no pueden ser acogidos.

Procede, por tanto, desestimar el presente recurso de casación, debiendo imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente conforme a lo previsto en el art. 139.2 y 3 de la Ley de la Jurisdicción.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.