STS 1804/2020, 17 de Diciembre de 2020

La sentencia aquí recurrida tiene una parte dispositiva que copiada literalmente dice:

" FALLO: (...).

DESESTIMAR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR LA LETRADA DEL SERVICIO JURÍDICO DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS, CONTRA LA RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS DE FECHA 28 DE OCTUBRE DE 2016, QUE ESTIMA LA RECLAMACIÓN NÚMERO NUM000, QUE SE CONFIRMA POR SER AJUSTADA A DERECHO SIN HACER ESPECIAL PRONUNCIAMIENTO SOBRE COSTAS".

Notificada la anterior sentencia, por la representación procesal del Principado de Asturias se preparó recurso de casación, y la Sala de instancia lo tuvo por preparado y remitió las actuaciones a este Tribunal con emplazamiento de las partes.

Recibidas las actuaciones, el auto de 23 de abril de 2018 de la Sección Primera de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo resolvió admitir el recurso de casación y determinar cuál era la cuestión que presentaba interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, lo que efectuó en los términos que se indican más adelante en el apartado de "fundamentos de derecho" de la actual sentencia.

La representación de la parte recurrente presentó escrito de interposición de su recurso de casación, en el que, tras ser invocados los motivos en que se apoyaba, se terminaba así:

" SUPLICA A LA SALA: Que teniendo por presentado este escrito, lo admita y tenga por INTERPUESTO RECURSO DE CASACIÓN contra la Sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de fecha 4 de diciembre de 2017 (P.O. 11/2017), y previos los trámites procesales procedentes dicte Sentencia por la que estimando el mismo, anule la Sentencia recurrida, y en consecuencia, declare la disconformidad a derecho de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de 28 de octubre de 2016, dictada en la reclamación económico-administrativa núm. NUM000, y declare la conformidad a derecho del Acuerdo de 9 de julio de 2014, del Ente Público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias, sobre liquidación por el Impuesto de Sucesiones".

La representación procesal de don Miguel Ángel, en el trámite de oposición al recurso de casación que le fue conferido, presentó un escrito con esta petición a la Sala:

" SUPLICA A ESA SALA que, habiendo por presentado este escrito en tiempo y forma, se digne admitirlo, teniendo con él por formalizada LA OPOSICIÓN AL RECURSO DE CASACIÓN interpuesto por el Principado de Asturias contra la sentencia dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de fecha 4 de diciembre de 2017 en el procedimiento ordinario nº 11/2017 y previos los trámites procesales que correspondan dicte sentencia desestimando el recurso interpuesto y, consecuentemente, se confirme la Sentencia recurrida, por las razones contenidas en el cuerpo de este escrito".

El Abogado del Estado formalizó su oposición con un escrito que finalizó así:

" SUPLICO A LA EXCMA. SALA TERCERA DEL TRIBUNAL SUPREMO (...) dicte sentencia que DESESTIME el presente recurso de casación y confirme la sentencia impugnada".

Fue señalado el día 1 de diciembre de 2020 para el acto de deliberación, votación y fallo, que se realizó y concluyó con el resultado que ahora se expresa.

Hechos y actos administrativos litigiosos relevantes para la actual controversia casacional; proceso de instancia; e indicación de quien es parte recurrente en la actual casación.

Tomando en consideración especialmente lo que se expresa en la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional del Principado de Asturias (TEAR-PA) de 28 de octubre de 2016, ha de hacerse constar lo siguiente:

1. - Tras el fallecimiento el día 1 de marzo de 2009 de doña Bibiana, sus herederos presentaron el 28 de agosto de 2009, ante los Servicios Tributarios del Principado Asturias, escrito en el que se relacionaban los bienes y derechos dejados por la causante.

   En dicho escrito se manifestaba que resultaba de aplicación la deducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

2. - La presentación de la declaración anterior determinó el inicio de un procedimiento de gestión (procedimiento iniciado mediante declaración), cuya conclusión tuvo lugar con la notificación de la correspondiente liquidación emitida en fecha diez de noviembre de 2009.

   De resultas de dicha liquidación se cuantifica la una cantidad a ingresar de 21.515,86 €.

   Como motivación de la liquidación se recogía la siguiente:

   "liquidación en concepto de Sucesiones, devengada al fallecimiento de Dª Bibiana emitida de conformidad con lo establecido en el artículo 129.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria.

   Aplicación de reducciones incumple son de parentesco, adquisición de vivienda habitual, Participaciones en entidades y seguros de visa (sic).".

3. - El 12 de septiembre de 2012 se puso en conocimiento del obligado tributario inicio de actuaciones inspectoras a efectos de comprobar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en relación con el fallecimiento de doña Bibiana.

   Intentada la notificación no fue posible por encontrarse ausente el interesado en su domicilio fiscal, por lo que se procedió a publicar dicha notificación en el boletín oficial del principado de Asturias del día 21 de octubre de 2013.

   El día 30 de octubre de 2013 compareció el obligado tributario por medios de representante.

4. - El 9 de julio de 2014 se dictó por el jefe del área de inspección acuerdos de liquidación, que fue notificado al interesado (a través de su representante) el día 10.

   El hecho determinante de la regularización practicada lo constituyó el cuestionamiento de la reducción prevista en el artículo 20.c) de la Ley 29/1987 del Impuesto sobre Sucesiones aplicable a las adquisiciones mortis causa de participaciones en entidades.

5. - Don Miguel Ángel planteó reclamación contra la liquidación que ha sido mencionadas ante el TEAR-PA, cuestionando, entre otras cosas, que la Inspección pudiese efectuar una regularización sobre hechos ya comprobados. Y la resolución de ese Tribunal de 28 de octubre de 2016 estimó la reclamación, anulando la liquidación que constituía su objeto.

   El principal argumento de esa resolución, expresado en el fundamento de derecho VII, fue el siguiente:

   "El acuerdo de fecha 10 de noviembre de 2013 de la Oficina de Gestión reconoce la aplicación de la reducción cuestionada, entrando en evidente contradicción con el acuerdo de inspección que ahora enjuiciamos, en el que se afirma su improcedencia, resultando evidente la incompatibilidad entre ambos.

   En resumen, resulta que por parte del Ente Público Servicios Tributarios del Principado de Asturias a la vista de la declaración formulada por los herederos, y tras realizar las oportunas actuaciones de calificación y cuantificación, reconoce la procedencia de la aplicación de la reducción prevista en el articulo 20.2.c) de la LISyD.

   Posteriormente, el mismo Ente pretende dejar sin efecto ése previo "reconocimiento" sin hacer uso para ello del especifico procedimiento previsto para ello (procedimientos especiales de revisión).

   Respecto de las actuaciones desarrolladas en el primero de los procedimientos tramitados, volvemos a reiterar que el acuerdo de liquidación con el que aquél concluye es extremadamente parco en sus referencias, lo que impide poner tener un conocimiento exacto de cuáles fueron llevadas a cabo; pero en todo caso, sabemos que sí se realizaron (o debieron haberse realizado) actuaciones de "calificación y cuantificación", por así imponerlo el articulo 129.3 de la LGT, y que pudieron realizarse (sin saber exactamente si fueron llevadas a cabo, dada la parquedad del acuerdo) las actuaciones del artículo 129.2 de la LGT.

   Atentaría al principio de seguridad jurídica consagrado en nuestra Constitución que, una vez reconocido un derecho por parte de la Administración, ésta pudiera desdecirse de lo inicialmente afirmado, sin seguir para ello los procedimientos específicamente previstos a tal fin.

   En dicha tesitura, y ajustándonos a la jurisprudencia del TS, resulta obligado un fallo estimatorio con el que se anule la liquidación inspectora y aceptándose las alegaciones al respecto formuladas por la parte reclamante".

6. - El proceso de instancia lo inició el Principado de Asturias mediante un recurso contencioso-administrativo dirigido frente a la resolución del TEAR-PA, y le fue desestimado por la sentencia que se combate en la actual casación.

7. - El presente recurso de casación ha sido interpuesto también por el Principado de Asturias.

Los principales razonamientos que la sentencia recurrida para justificar su fallo desestimatorio.

Están contenidos en su fundamento de derecho tercero, del que debe destacarse aquí lo que continúa.

Delimita así cuál es la cuestión a decidir:

"(...) es si puede la inspección, antes de que transcurra el plazo de prescripción, dictar nueva liquidación modificadora de la formulada por la oficina gestora, basada en idénticos hechos, como aquí sucede, con la única diferencia de la distinta consideración jurídica la inspección le otorga".

Y da una respuesta negativa a esa posibilidad con el argumento principal siguiente

"[...] en el presente caso la Administración disponía de todos los datos para liquidar el impuesto, y aprobó la oportuna liquidación provisional, que el recurrente abonó, siendo regularizada y liquidada de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria, pero analizando los datos a los que no atendió en su momento, pese, y nada se acredita en contra, de poder hacerlo al disponer de los mismos, y con ello este Tribunal, en el alcance del artículo 140.1 de la LGT y normas de desarrollo, estima procedente seguir, en el caso que nos ocupa, el criterio mantenido en la STS de 30 de octubre de 2016 (más recientemente la sentencia de 18 de enero de 2017 y de 15 de junio de 2017), dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, pues, en efecto, (...) si ha mediado una resolución expresa aprobatoria de una liquidación provisional, que devino además firme, el artículo 140.1 citado impide efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, salvo que se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución[...]".

La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia según el auto de admisión del recurso de casación.

La determina así la parte dispositiva del auto:

"2º) Precisar la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, que consiste en

Determinar si el reconocimiento de la reducción de la base imponible prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , para la adquisición mortis causa de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención regulada en el artículo 4.Octavo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración puede impedir, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la posterior comprobación por los órganos de inspección tributaria en un procedimiento de comprobación e investigación del cumplimiento de los requisitos legales exigidos para disfrutar de ese beneficio fiscal, efectuada al amparo del artículo 115.3 de este último texto legal, y, por ende, la denegación de la reducción de la base imponible anteriormente reconocida en la correspondiente liquidación definitiva.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación el artículo 115.3 de la Ley General Tributaria, en relación con los artículos 129, apartados 2 y 3, y 140.1 del mismo texto legal".

El recurso de casación del Principado de Asturias.

Aduce que la sentencia recurrida infringe lo dispuesto en el artículo 115.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como el artículo 137 del Real Decreto 1065/2007, en tanto que se manifiesta en contra de que, reconocida la reducción de la base imponible prevista en el artículo 20.2.c) de la LISD en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración, pueda posteriormente comprobarse por los órganos de la inspección tributaria en un procedimiento de comprobación e investigación el cumplimiento de los requisitos legales exigidos para disfrutar de ese beneficio fiscal (reducción).

El principal desarrollo argumental realizado para justificar ese reproche es el siguiente:

"Teleológicamente, la interpretación contenida en la sentencia recurrida conduciría, en la práctica, a la imposibilidad de que en los procedimientos de inspección se pudiera comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando tales beneficios o incentivos se soliciten en la declaración tributaria, eliminándose de esta manera las diferencias entre las funcione de gestión e inspección. En efecto, bastaría con que se realizase por los órganos gestores una mínima tarea de comprobación y procedieran a practicar una liquidación con aplicación del beneficio fiscal en los términos solicitados en la declaración, basándose en los datos y documentos aportados por el obligado tributario, para que la liquidación resultase inmodificable y por tanto la concesión del beneficio fiscal definitiva.

Es evidente que este resultado no. puede ser el buscado por el legislador, pues no tiene sentido que el cumplimiento de los requisitos exigidos para la concesión de beneficios o incentivos fiscales pueda o no ser comprobado, en lo que ahora interesa, en un procedimiento inspector, dependiendo únicamente dé la "forma" en que se ha formulado la solicitud por el obligado tributario, esto es, del procedimiento de gestión tributaria en el que se ha instado la concesión.

El interés general en cuanto principio a cuya consecución debe servir la Administración Pública, y por tanto la Administración tributaria, exige que, la concesión de beneficios e incentivos fiscales, que por su propia naturaleza constituyen un privilegio, previsto en la normativa fiscal, a favor de determinados obligados tributarios, es decir, excepciones en la aplicación de un tributo por razones sociales, económicas u otras, sean disfrutados por quienes cumplen los requisitos precisos para ello, evitando que cuestiones meramente formales permitan que resulten beneficiados obligados tributarios que no los cumplan.

Por otra parte, aplicando el criterio sistemático, la posibilidad de que en los procedimientos de inspección se pudiera comprobar -exhaustivamente- el cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cuando tales beneficios o incentivos se soliciten en la declaración tributaria, es coherente con los términos en los que el legislador estatal ha configurado las funciones y facultades que el artículo 141.e) de la LGT atribuye a la inspección tributaria: "la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales".".

Análisis de las infracciones aducidas por el recurso de casación. Remisión a lo razonado en las sentencias de esta Sala y Sección núm. 497/2019, de 10 de abril de 2019 (recurso de casación núm. 1215/2018 ); núm. 742/2019, de 31 de mayo de 2019 (casación 1214/2018 ); y núm. 1110/2020, de 23 de julio de 2019 (casación 1216/2018 ).

La premisa de la que necesariamente ha de partirse en el análisis del actual recurso de casación es la siguiente: la afirmación fáctica que efectuó la sentencia aquí recurrida sobre que las dos liquidaciones que se sucedieron estuvieron basadas en "idénticos hechos" y que la única diferencia existente entre ellas fue "la distinta consideración jurídica que la inspección le otorga".

Con ese básico presupuesto, ha de considerarse que la cuestión que fue abordada en las precedentes sentencias de esta Sala y Sección que han sido mencionadas es la misma que ha quedado delimitada en la actual casación.

Por lo cual, razones de coherencia y unidad de doctrina, inherentes a los postulados constitucionales de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley ( arts. 9.3 y 14 CE), imponen reiterar lo que en anteriores esos pronunciamientos se razonó y decidió.

Y bastando aquí con una remisión a ambas sentencias, sin necesidad de reproducirlas, pues son conocidas por el Principado de Asturias al haber sido quien interpuso esos anteriores recursos de casación.

Criterio interpretativo que procede establecer sobre la cuestión de interés casacional objetivo delimitada en el auto de admisión del recurso de casación.

Debe reiterarse el que fue establecido para la misma cuestión en la sentencia núm. 497/2019, de 10 de abril, dictado en el recurso de casación núm. 1215/2018, que quedó concretado en lo siguiente:

"El reconocimiento de la reducción de la base imponible prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, para la adquisición mortis causa de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención regulada en el artículo 4.Octavo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración, impide la posterior comprobación por los órganos de inspección tributaria en un procedimiento de comprobación e investigación, del cumplimiento de los requisitos legales exigidos para disfrutar de ese beneficio fiscal, cuando la Administración tributaria tiene desde el primer momento todos los datos relativos a los requisitos condicionantes del dicho beneficio fiscal y éste fue reconocido por ella, salvo que en dicho procedimiento de comprobación o investigación posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en la liquidación provisional mediante la que terminó el procedimiento iniciado mediante declaración".

Decisión de las pretensiones deducidas en el recurso de casación y costas procesales.

Lo antes razonado impone la desestimación del recurso de casación; y en virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, respecto de las costas de la casación cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento de derecho quinto de esta sentencia.

Segundo.- Declarar no haber lugar al recurso de casación número 1170/2018, interpuesto por el Principado de Asturias contra la sentencia núm. 985/17, de 4 de diciembre de 2017 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias (en el recurso contencioso- administrativo núm. 11/2017).

Tercero.- No hacer pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

D. Nicolás Maurandi Guillén D. José Díaz Delgado

D. Ángel Aguallo Avilés D. José Antonio Montero Fernández

D. Francisco José Navarro Sanchís D. Jesús Cudero Blas

D. Isaac Merino Jara Dª. Esperanza Córdoba Castroverde

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior Sentencia por el Excmo. Sr. Don Nicolás Maurandi Guillén, Magistrado Ponente en estos autos, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera del Tribunal Supremo, lo que como Letrado de la Administración de Justicia, certifico.-