STS 1623/2020, 26 de Noviembre de 2020

Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

1. El presente recurso de casación tiene por objeto la sentencia pronunciada el 26 de diciembre de 2018 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en el recurso 83/2016, estimatoria del recurso contencioso- administrativo interpuesto por la entidad BIOMEDICAL SUPPLY S.L. (en lo sucesivo, BIOMEDICAL) contra la resolución adoptada con fecha 29 de octubre de 2015 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la citada entidad contra el acuerdo dictado el 29 de abril de 2013 por la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria, desestimatorio a su vez del recurso de reposición articulado frente a la liquidación emitida por aquélla como consecuencia del cambio en la partida arancelaria señalizada por la actora en relación con la declaración DUA 12ES00460130480323.

2. Los hechos relevantes para la decisión de este recurso son los siguientes:

1. Con fecha 3 de noviembre de 2012 se presentó por la entidad reclamante, ante la Administración de Aduanas e IIEE del aeropuerto de Valencia - Manises, la declaración contenida en el Documento Único Administrativo (DUA) referente a la importación de las mercancías declaradas en la partida arancelaria 3822.00.00.00 y descritas como "reactivos para uso exclusivo en laboratorios de uso directo sobre pacientes". El DUA fue admitido y se procedió a su comprobación.

   Como consecuencia del control, se comunica a la reclamante propuesta de liquidación por cambio de la partida arancelaria declarada, a la 3824.90.97.99 por diferencias entre los derechos declarados (0%) y los correspondientes a la partida comprobada (6,5%).

   La regularización se basa principalmente en que existen en la partida diversas referencias de productos destinados a la vitrificación y descongelación de células que la Administración entiende que no pueden ser identificadas como reactivos.

   Evacuado trámite de audiencia, el día 28 de enero de 2013 se notificó a la interesada la liquidación provisional regularizando la deuda aduanera y el IVA a la Importación.

   No conforme con el acuerdo de liquidación, la reclamante interpuso recurso de reposición que resulta desestimado el 29 de abril de 2013 y, posteriormente, con fecha 2 de mayo de 2013, reclamación económico administrativa, alegando, como él mismo sintetiza, las cuestiones siguientes:

   Arbitrariedad de las motivaciones de la Administración de Aduanas.

   Naturaleza reactiva del producto importado.

   Incompatibilidad del Kryotop Safety Kit con la partida arancelaria 3824.90.97.99 exenta de cualquier control médico previo a la importación.

   Aplicabilidad del precedente administrativo.

2. El Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, mediante resolución de 29 de octubre de 2015, desestimó la reclamación, por entender que la Administración había motivado suficientemente su resolución y que además no se veía vinculada en sus decisiones en aplicación de la normativa aduanera por un posible precedente que, entiende el Tribunal, que ni siquiera consta debidamente justificado por la reclamante.

3. BIOMEDICAL SUPPLY interpuso entonces demanda contencioso administrativa que fue tramitada bajo el número de autos 83/2016 ante la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. La demanda presentada se fundamentaba, en síntesis, en los siguientes motivos: (i) improcedencia de la liquidación efectuada en base al art. 220.2.b) del Código Aduanero Comunitario -en adelante CAC-, (ii) caducidad de la liquidación provisional por incumplimiento del plazo del art. 220.1 CAC, (iii) procedencia de la partida arancelaria declarada por la actora, (iv) disparidad de criterios de la Administración de Aduanas en relación con la clasificación de la mercancía importada y (v) inaplicabilidad material del código NC 3824.90.97.99.

   El TSJ estimó el recurso en su sentencia 1387/2018 de 26 de diciembre, remitiéndose en su fundamentación a su sentencia 1284/2018, dictada entre las mismas partes en circunstancias y sobre cuestiones idénticas.

   En primer lugar, nos interesan de dicha sentencia los párrafos referidos al razonamiento desarrollado para apreciar la extemporaneidad, que esencialmente consiste en lo siguiente:

   Tras invocar lo establecido en los artículos 218, 219 y 220 del Código Aduanero Comunitario aprobado por el Reglamento (CEE) núm. 2913/92 del Consejo, de 12 octubre de1992, señala al respecto:

   "Por lo demás, el preámbulo del Reglamento 2913/1993 destaca "..la enorme importancia que tiene para la Comunidad el comercio exterior, conviene suprimir o, como mínimo, limitar en la mayor medida posible las formalidades y controles aduaneros", y ésta es, a nuestro juicio, la razón que explica la fugacidad de los plazos a que se ha hecho referencia".

   Después señala:

   "la Administración Aduanera incumplió el plazo de dos días, ampliable a 14 días, establecido en el 220.1 del Reglamento (CEE) número 2913/92 del Consejo, ya que no efectúa en dicho plazo la liquidación determinante de la cuantía de los derechos de importación desde el momento en que, a posteriori, las autoridades aduaneras dispusieron de los elementos necesarios a tal fin, en el bien entendido de que el preceptivo plazo de dos días habrá de contarse en el caso presente desde la fecha siguiente a aquella en que concluye el trámite concedido por la Administración Tributaria para que la interesada alegara lo que estimase oportuno al respecto de la nueva información recibida con trascendencia tributaria, pues, en efecto, sólo una vez que se arbitra un trámite a partir del cual se satisfacen las elementales exigencias de contradicción y defensa -que permita además que el interesado aporte datos relevantes sobre la existencia deuda tributaria y su cuantía- es cuando dicha Administración está legalmente "...en condiciones de calcular el importe legalmente adeudado y de determinar el deudor".

   En segundo lugar, nos importan las premisas fácticas de las que parte la sentencia recurrida para justificar ese incumplimiento de los plazos, que son las siguientes:

   "(...) la Administración aduanera realizó su comprobación y posterior liquidación de forma extemporánea, incumpliendo el plazo de dos días ampliable a 14 días, establecido en el 220.1 del Reglamento (CEE) número 2913/1992 del Consejo, puesto que las dos declaraciones aduaneras objeto de este proceso se produjeron en fechas 2-12-2011 y 2-9-2011, mientras que las respectivas liquidaciones aduaneras fueron dictadas el 14-5-2012, extremos no rebatidos por la Abogacía del Estado, lo que supone un plazo superior al previsto por la normativa reglamentaria aduanera, lo que debe suponer la estimación de la demanda, deviniendo innecesario el examen del segundo motivo que plantea la parte recurrente sobre la adecuada clasificación arancelaria".

Preparación y admisión del recurso.

1. El Abogado del Estado, en la representación que le es propia, presentó el 18 de febrero de 2019 escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 26 de diciembre de 2018.

2. En tal escrito identificó como infringidas las siguientes normas: los artículos 78, 220.1 y 221 del Reglamento (CEE) 2913/92, del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el Código aduanero comunitario (DOCE de 19 de octubre) ["CAC"], en relación con la doctrina emanada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ( TJUE), entre otras, sentencias de 3 de julio de 2014, asuntos acumulados C- 129/13 y C-130/13, Kamino y Datema y 23 de febrero de 2006, asunto C-546/03, Comisión contra España.

3. La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 25 de febrero de 2019 y la Sección Primera de la Sala Tercera del Tribunal Supremo lo admitió a trámite en otro de 19 de septiembre de 2019, en el que, considerando que concurre las circunstancias de interés casacional objetivo previstas en el artículo 88.3.a) LJCA, señala que la cuestión que presenta ese interés consiste en lo siguiente:

"Determinar , en interpretación de los artículos 78, 220.1 y 221 CAC, en relación con la doctrina emanada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ( TJUE), entre otras, sentencias de 3 de julio de 2014, asuntos acumulados C- 129/13 y C-130/13, Kamino y Datema y 23 de febrero de 2006, asunto C- 546/03, Comisión contra España, el alcance de una comprobación y liquidación aduanera extemporánea conforme a los plazos previstos por el citado artículo 220.1 CAC, indicando si tales plazos son obligatorios en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares y entre la Unión Europea y los Estados miembros, o únicamente entre éstos últimos, sin atribuir efecto alguno invalidante al incumplimiento de esos plazos en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares, siempre que la comunicación de la deuda aduanera liquidada se produzca dentro de los tres años del artículo 221 CAC".

Interposición del recurso de casación.

El Abogado del Estado interpuso recurso de casación por escrito de 27 de septiembre de 2019.

En el escrito, delimita sus pretensiones de la siguiente forma: "la pretensión que se ejercita queda concretada en que por esa Sala se declare que la sentencia de instancia ha infringido los artículos 78, 220 y 221 del Código Aduanero Comunitario, aprobado por Reglamento (CEE) 2913/92, del Consejo, de 12 de octubre de 1992.

Y en su virtud, se solicita de la Sala a la que nos dirigimos que, con estimación del recurso, case la sentencia recurrida, declarando ajustadas a derecho tanto la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de 29 de octubre de 2015, como los actos administrativos de los que trae causa.

La pretensión que formulamos requiere en el presente caso una matización o aclaración.

Si se examina la demanda puede apreciarse que el interesado ataca la liquidación sobre la base del art. 220.2.b) del CAC y, posteriormente, en un fundamento separado, por infracción del plazo de contracción. La Sala de instancia estima primero la pretensión del art. 220.2.b) CAC y después estima también la referida al art. 220.1 CAC (al reproducir íntegramente una sentencia anterior parece que la declaración sobre el art. 220.1 CAC se limita a concretas liquidaciones que corresponden a los expedientes 46/04740/2014, 46/11195/2014 y 46/04990/2015, pero esa limitación carece de sentido en el presente recurso en el que únicamente se cuestiona una liquidación).

Pues bien, si la Sala entiende que la estimación del presente recurso no alteraría el pronunciamiento condenatorio de la Sala de instancia en la medida en que la liquidación quedaría anulada por aplicación del art. 220.2.b) CAC, consideramos que ello no afecta a la relevancia de la cuestión planteada pues, ni los efectos en derecho interno, ni en relación con la posible responsabilidad del Estado en la recaudación de los recursos propios comunitarios, son los mismos si el Estado ha incumplido un plazo la liquidación (incumplimiento derivado del art. 220.1 CAC que sostenemos que no ha tenido lugar pero que podría implicar una negligencia por parte de las autoridades españolas), que si el incumplimiento se basa en el art. 220.2.b) CAC que es una manifestación del principio de confianza legítima y que, en consecuencia, puede quedar a la apreciación de las circunstancias que concurren en el caso concreto.

Estas circunstancias justificarían un pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre la cuestión debatida, a pesar de que una vez fijada doctrina pudiera desestimarse el recurso aplicando el argumento del TSJ de Valencia sobre el art. 220.2.b) CAC.".

Oposición al recurso de casación por la Administración.

La representación procesal de BIOMEDICAL SUPPLY S.L. presentó escrito de oposición al recurso de casación con fecha 28 de noviembre de 2019. En el mismo, sobre la doctrina que propone como correcta, concreta: "Que, en las relaciones Estados miembros y los particulares, el incumplimiento de los plazos previstos por el Articulo 220.1 del CAC en relación con la contracción a posteriori de la deuda aduanera de derechos de importación, atribuya efectos invalidantes a la comunicación al contribuyente de la propia deuda".

Deliberación, votación y fallo.

En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA, la Sección no consideró necesaria la celebración de vista pública, por lo que las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en la oportuna providencia, señalándose al efecto el día 24 de noviembre de 2020.

Objeto del presente recurso de casación y cuestiones con interés casacional.

BIOMEDICAL presentó, el 3 de noviembre de 2012, ante la Administración de Aduanas e IIEE del aeropuerto de Valencia-Manises, la declaración contenida en el Documento Único Administrativo (DUA) relativa a la importación de las mercancías declaradas en la partida arancelaria 3822.00.00.00 y descritas como "reactivos para uso exclusivo en laboratorios de uso directo sobre pacientes". Como consecuencia de la comprobación del DUA se giró a la interesada la liquidación provisional regularizando la deuda aduanera y el IVA a la Importación, dado que se había cambiado de la partida arancelaria declarada, a la 3824.90.97.99 por diferencias entre los derechos declarados (0%) y los correspondientes a la partida comprobada (6,5%).

No conforme con el acuerdo de liquidación, la reclamante interpuso recurso de reposición que resultó desestimado y, posteriormente reclamación económico administrativa, que también fue desestimada.

BIOMEDICAL interpuso entonces demanda contencioso administrativa que fue tramitada bajo el número de autos 83/2016 ante la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, recayendo sentencia estimatoria que lleva fecha de 26 de diciembre de 2018.

El presente recurso de casación se interpone por una supuesta infracción de los artículos 78, 220.1 y 221 del Reglamento CEE 2913/92, del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba en Código Aduanero Comunitario y la procedencia de la comprobación y liquidación a posteriori de la deuda aduanera cuando se ha producido fuera de los plazos para la contracción previstos en la normativa aduanera.

La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia según el auto de admisión del recurso de casación consiste en: "Interpretando los artículos 78, 220.1 y 221 CAC en relación con la doctrina emanada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ( TJUE), entre otras, sentencias de 3 de julio de 2014, asuntos acumulados C- 129/13 y C-130/13, Kamino y Datema y 23 de febrero de 2006, asunto C-546/03, Comisión contra España, determinar el alcance de una comprobación y liquidación aduanera extemporánea conforme a los plazos previstos por el citado artículo 220.1 CAC, indicando si tales plazos son obligatorios en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares y entre la Unión Europea y los Estados miembros, o únicamente entre éstos últimos, sin atribuir efecto alguno invalidante al incumplimiento de esos plazos en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares, siempre que la comunicación de la deuda aduanera liquidada se produzca dentro de los tres años del artículo 221 CAC".

Los términos de la controversia y la posición de las partes.

En el escrito de interposición del Abogado del Estado, fechado el 27 de septiembre de 2019, recuerda que en un caso como el presente la procedencia de la contracción a posteriori deriva de la constatación de la indebida clasificación arancelaria de la mercancía y, en consecuencia, a los efectos del art. 78.3 CAC, los derechos de importación se habían calculado sobre una base inexacta, en concreto una clasificación arancelaria improcedente, de lo que resulta la necesidad de regularizar la situación.

Considera que, en relación con la contracción a posteriori, procede traer a colación la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ( TJUE) de 10 de diciembre de 2015, asunto C-427/14, Veloserviss SIA, que analiza de manera pormenorizada el art. 78 CAC. De ella se desprende -asegura- que "los Estados miembros están facultados para establecer normas de procedimiento para realizar los controles a posteriori y para regularizar la deuda aduanera. Estos controles tienen un límite absoluto, derivado del principio de seguridad jurídica, que impide que la regularización se produzca transcurrido el plazo de prescripción de tres años. En el ejercicio de tales controles habrá de respetarse también el principio de confianza legítima".

A continuación afirma que "de la comprobación de la clasificación arancelaria realizada por el Departamento de Aduanas en el presente caso resultaba también que la contracción inicial se había efectuada " a un nivel inferior al importe legalmente adeudado" (art. 220.1 CAC), lo que exigía de las autoridades aduaneras una contracción a posteriori, en los plazos establecidos en este mismo precepto, cuyo incumplimiento, en los términos recogidos por la Sala a quo, determinan la estimación del recurso".

Después expresa su disconformidad con la conclusión a la que llega la Sala de instancia en la medida en que atribuye al incumplimiento del plazo señalado en el art. 220.1 CAC una eficacia invalidante de la que carece, añadiendo acto seguido que "los plazos contemplados en el art.220.1 CAC han sido interpretados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en el sentido de que son obligatorios en las relaciones entre la propia Unión Europea y los Estados miembros (en la medida en que la contracción lleva a la constatación de un recurso propio de la comunidad), pero sin atribuir efecto alguno invalidante al incumplimiento de esos plazos en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares, siempre que la comunicación de la deuda aduanera liquidada se produzca dentro de los tres años del art. 221 CAC".

Advierte seguidamente que debe tenerse presente que los recursos propios de las Comunidades Europeas se definen en sucesivas Decisiones de la UE y Euratom que establecen las normas para constatar-contabilizar dichos derechos, apelando a las normas sobre contracción contenidas en el CAC y determinando los efectos de la falta de constatación-contabilización en los plazos señalados (fundamentalmente, se imponen intereses de demora a satisfacer por los Estados miembros).

Pues bien, la sentencia de instancia, al atribuir al incumplimiento de los plazos establecidos para la contracción a posteriori de la deuda aduanera (art. 220.1 CAC) eficacia invalidante, equiparable a la nulidad de pleno derecho puesto que no parece posible dictar nueva liquidación, habría infringido los preceptos citados porque la contracción presenta un aspecto predominantemente interno por estar vinculada a la contabilización y constatación del derecho, sin que su mero transcurso pueda invocarse por el administrado como vicio invalidante, siempre que la deuda se notifique dentro de los tres años contados a partir del nacimiento de la deuda aduanera.

Para ir concluyendo, señala que el plazo del art. 220 CAC, en la doctrina del TJUE, adquiere relevancia en las relaciones entre los Estados miembros y la Unión Europea, pero en las relaciones entre la Administración aduanera y el obligado tributario, el incumplimiento de ese plazo, por sí solo, no lleva anudado un efecto invalidante de la liquidación.

Es por ello que solicita de la Sala que fije la siguiente doctrina: Los plazos previstos por el artículo 220.1 CAC para la contracción a posteriori de la deuda aduanera son obligatorios en las relaciones entre la Unión Europea y los Estados miembros pero no atribuyen efecto alguno invalidante al incumplimiento de esos plazos en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares, siempre que la comunicación de la deuda aduanera liquidada se produzca dentro del plazo de los tres años del artículo 221 CAC

Por su parte, BIOMEDICAL, en sus alegaciones fechadas el 28 de noviembre de 2019 alega que la contracción a posteriori de la deuda aduanera efectuada en los plazos legalmente previstos, es presupuesto imprescindible para la comunicación de la liquidación al deudor.

Por lo tanto, en el caso en que la comunicación de la deuda aduanera se realizara una vez que la contracción se haya efectuado fuera de los términos previstos por Ley, lo que procede es decretar la nulidad de la liquidación provisional emitida.

Es por ello por lo que solita que fijemos como doctrina que, en las relaciones entre los Estados miembros y los particulares, el incumplimiento de los plazos previstos por el Articulo 220.1 del CAC en relación con la contracción a posteriori de la deuda aduanera de derechos de importación, atribuya efectos invalidantes a la comunicación al contribuyente de la propia deuda.

Después de lo que acaba de decir, BIOMEDICAL realiza las siguientes consideraciones.

La Sentencia, más allá de la interpretación del plazo de contracción a posteriori de la deuda en relación con la validez de la liquidación, en su párrafo tercero, entra en el fondo del asunto resolviendo la cuestión de la clasificación arancelaria de los productos importados en sentido favorable a esta parte, es decir, estableciendo que la clasificación arancelaria efectuada por la Administración de Aduanas es incorrecta.

Ello, según BIOMEDICAL, justificaría que, una vez que esta Sala se haya pronunciado sobre la cuestión debatida y haya fijado doctrina, en el caso en que dicha doctrina sea favorable al recurso presentado por el Abogado del Estado, desestime el recurso interpuesto considerando que la cuestión de fondo del asunto se resolvió por el Tribunal de Instancia en sentido favorable a la parte recurrida.

El criterio interpretativo de la Sala con respecto a la cuestión con interés casacional. Remisión a los razonamientos en la sentencia de esta Sala 809/2020, de 18 de junio (rec. casación 4698/2017).

El asunto en el que se dictó la sentencia de esta Sala 809/2020, de 18 de junio (rec. casación 4698/2017), es similar al que nos ocupa. Por ello, habida cuenta que en él ha recaído la 809/2020, de 18 de junio, procede que nos remitamos a lo que en ella dijimos:

"SEXTO.- Una consideración inicial sobre el significado de recursos propios de la Unión Europea que corresponden a los derechos del arancel aduanero común.

La decisión 94/728/ CE del Consejo, de 31 de octubre de 1994, relativa al sistema recursos propios de las Comunidades Europeas, califica de recursos propios de las Comunidades a los derechos del arancel aduanero común (artículo 2); y establece que los Estados miembros recaudarán esos recursos propios con arreglo a disposiciones legales, reglamentarias y administrativas nacionales, adaptadas, en su caso, a los requisitos de la normativa comunitaria (artículo 8).

El Reglamento CE núm. 1150/2000 del Consejo, de 22 de mayo de 2000, sobre el sistema recursos propios de las Comunidades Europeas, en su parte declarativa inicial afirma que conviene fijar las modalidades según las cuales los Estados miembros ponen a disposición de la Comisión los recursos propios asignado a las Comunidades (considerando 2); y que la puesta a disposición de los recursos propios debe efectuarse consignando los importes debidos en el haber de una cuenta abierta con este fin, a nombre de la Comisión, en el Tesoro Público de cada Estado miembro (considerando 15).

En su parte normativa dispone que en cada Estado miembro se llevará una contabilidad de los recursos propios (artículo 6); y que cada Estado miembro consignará los recursos propios en el haber de la cuenta abierta a dicho efecto a nombre de la Comisión en su Tesoro Público o en el organismo que haya designado.

Todo lo anterior pone de manifiesto la existencia de dos diferentes clases de relaciones y actuaciones.

1. - Hay una primera relación, entre la Unión Europea y los Estados miembros, que se deriva del cometido recaudatorio que estos realizan de los derechos arancelarios; que constituyen, según se ha dicho, recursos propios de la Unión Europea, y que le son necesarios para atender los intereses que ha de tutelar en el ejercicio de sus competencias.

   En esa relación los Estados miembros tienen que desarrollar esta actuación: están obligados a calcular el importe de los derechos de importación o de los derechos de exportación resultante de una deuda aduanera; a constatar su existencia; y a consignarlos a disposición de la Unión Europea en unas cuentas existentes en el Tesoro Público del Estado miembro.

   Esa constatación y contabilización es denominada "contracción" en el artículo 217 del Código Aduanero Comunitario aprobado por el Reglamento CEE núm. 2913/92 del Consejo de 12 de octubre de 1992 [CAC].

   Y los plazos en los que habrá de realizarse esa contracción son regulados en los artículos 218, 219 y 220 del CAC.

2. - Hay otra relación diferente, que es la que se da entre la Administración Aduanera del Estado miembro y el obligado al pago de la deuda aduanera, cuyo elemento principal es la potestad de esa Administración Aduanera de exigir el pago de los derechos aduaneros al obligado una vez que haya tenido lugar la contracción.

   La actuación correspondiente a esta segunda relación la lleva a cabo el Estado miembro, como también ya ha sido dicho, con arreglo a su Derecho nacional, adaptado, en su caso, a la normativa comunitaria.

   Correspondiendo a la Administración aduanera del Estado miembro, en esta otra relación, una vez haya tenido lugar la contracción, el deber de comunicar al obligado al pago de la deuda aduanera el importe de los derechos arancelarios (artículo 221 CAC).

   Y es, tras esa comunicación, cuando el deudor tendrá que realizar el pago de la deuda aduanera en los términos y plazos que se regulan en los artículos 222 y siguientes del CAC.

   Debe completarse lo que acaba de exponerse señalando que la existencia de esa primera relación entre la Unión Europea y los Estados miembros, está muy presente en la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea que el Abogado del Estado invoca en apoyo de su recurso; particularmente en la sentencia de 3 de febrero de 2006, que analiza las obligaciones que corresponden a los Estados miembros en aplicación de lo establecido en el antes mencionado Reglamento 1150/2000 del Consejo, de2 2 de mayo de 2000.

Los artículos 78 y 217 a 221 del Código Aduanero Comunitario aprobado por Reglamento CEE del Consejo núm. 2913/1992.

Debe aquí transcribirse su contenido porque sobre dichos preceptos gira el debate casacional:

"Artículo 78

1. Tras la concesión del levante de las mercancías, las autoridades aduaneras podrán, por propia iniciativa o a petición del declarante, proceder a la revisión de la declaración.

2. Las autoridades aduaneras, después de haber concedido el levante de las mercancías y con objeto de garantizar la exactitud de los datos de la declaración, podrán proceder al control de los documentos y datos comerciales relativos a las operaciones de importación o de exportación de las mercancías de que se trate, así como a las operaciones comerciales ulteriores relativas a las mismas mercancías.

   Estos controles podrán realizarse ante el declarante, ante cualquier persona directa o indirectamente interesada por motivos profesionales en dichas operaciones y ante cualquier otra persona que como profesional posea dichos documentos y datos. Dichas autoridades también podrán proceder al examen de las mercancías, cuando éstas todavía puedan ser presentadas.

1. Cuando de la revisión de la declaración o de los controles a posteriori resulte que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trate han sido aplicadas sobre la base de elementos inexactos o incompletos, las autoridades aduaneras, dentro del respeto de las disposiciones que pudieran estar establecidas, adoptarán las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan. (...).

   Artículo 217

1. Todo importe de derechos de importación o de derechos de exportación resultante de una deuda aduanera, en lo sucesivo denominado "importe de derechos", deberá ser calculado por las autoridades aduaneras desde el momento en que dispongan de los elementos necesarios y ser objeto de una anotación por parte de dichas autoridades en los registros contables o en cualquier otro soporte que haga las veces de aquéllos (contracción).

   El párrafo primero no se aplicará en los casos:

   1. en que se haya establecido un derecho antidumping o compensatorio provisional;

   2. en que el importe de los derechos legalmente adeudados sea superior al determinado sobre la base de una información arancelaria obligatoria;

   3. en que las disposiciones adoptadas con arreglo al procedimiento del Comité dispensen a las autoridades aduaneras de la contracción de importes de derechos inferiores a una cuantía determinada.

   Las autoridades aduaneras podrán no efectuar la contracción de los importes de derechos que, con arreglo al apartado 3 del artículo 218, no se puedan comunicar al deudor por haber expirado el plazo previsto.

2. Los Estados miembros determinarán las modalidades prácticas de contracción de los importes de los derechos. Dichas modalidades podrán ser diferentes según que las autoridades aduaneras, habida cuenta de las condiciones en las que se originó dicha deuda, estén seguras o no del pago de dichos importes.

   Artículo 218

1. Cuando la deuda aduanera nazca de la admisión de la declaración de una mercancía para un régimen aduanero distinto de la importación temporal con exención parcial de los derechos de importación o de cualquier otro acto que tenga los mismos efectos jurídicos que dicha admisión, la contracción del importe correspondiente a dicha deuda aduanera deberá tener lugar una vez calculada dicha cuantía y, a más tardar, el segundo día siguiente a aquél en que se haya concedido el levante de la mercancía.

   No obstante, y siempre que se haya garantizado el pago de los mismos, el conjunto de los importes relativos a las mercancías cuyo levante haya sido concedido en beneficio de una misma persona en el curso de un período fijado por las autoridades aduaneras, y que no podrá ser superior a treinta y un días, podrán ser objeto de una contracción única al final del período.

   Dicha contracción deberá producirse en un plazo de cinco días a partir de la fecha de expiración del período considerado.

2. Cuando las disposiciones establezcan que le levante de una mercancía puede concederse a la espera de que se reúnan determinadas condiciones fijadas por el Derecho comunitario de las que depende la determinación del importe de la deuda originada o la percepción de ese importe, la contracción deberá producirse, a más tardar, dos días después de la fecha en que se determinen o fijen definitivamente el importe de la deuda o la obligación de pago de los derechos que resulten de la misma.

   No obstante, cuando la deuda aduanera se refiera a un derecho antidumping o compensatorio provisional, la contracción del citado derecho deberá realizarse, a más tardar, dos meses después del momento de la publicación en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas del reglamento por el que se establece un derecho

   antidumping o compensatorio definitivo.

3. Cuando se origine une deuda aduanera en condiciones diferentes de las contempladas en el apartado 1, la contracción del importe de derechos correspondiente deberá realizarse en un plazo de dos días contados desde la fecha en que las autoridades aduaneras estén en condiciones de:

   1. calcular el importe de los derechos, y b) determinar el deudor.

   Artículo 219

1. Los plazos de contracción establecidos en el artículo 218 podrán ampliarse:

   1. por motivos relacionados con la organización administrativa de los Estados miembros y, en particular, en caso de centralización contable;

   2. o como consecuencia de circunstancias especiales que impidan a las autoridades aduaneras el cumplimiento de dichos plazos.

   Los plazos ampliados no podrán superar los catorce días.

2. Los plazos previstos en el apartado 1 no se aplicarán en caso fortuito o de fuerza mayor.

   Artículo 220

1. Cuando el importe de derechos que resulten de una deuda aduanera no haya sido objeto de contracción con arreglo a los artículos 218 y 219 o la contracción se haya efectuado a un nivel inferior al importe legalmente adeudado, la contracción del importe de derechos que se hayan de recaudar o que queden por recaudar deberá tener lugar en un plazo de dos días a partir de la fecha en que las autoridades aduaneras se hayan percatado de esta situación y estén en condiciones de calcular el importe legalmente adeudado y de determinar el deudor (contracción a posteriori). El plazo citado podrá ampliarse de conformidad con el artículo 219.

2. Con la salvedad de los casos mencionados en los párrafos segundo y tercero del apartado 1 del artículo 217, no se procederá a la contracción a posteriori cuando:

   1. la decisión inicial de no contraer los derechos o de hacerlo a un nivel inferior al importe legalmente adeudado se haya adoptado sobre la base de disposiciones de carácter general posteriormente invalidadas por resolución judicial;

   2. el importe legalmente adeudado de derechos no se haya contraído como consecuencia de un error de las propias autoridades aduaneras que razonablemente no pudiera ser conocido por el deudor, siempre que éste, por su parte, haya actuado de buena fe y haya observado todas las disposiciones establecidas por la normativa vigente en relación con la declaración en aduana;

   3. las disposiciones adoptadas según el procedimiento del Comité dispensen a las autoridades aduaneras de la contracción a posteriori de los importes de derechos que sean inferiores a un importe determinado.

   Artículo 221

1. Desde el momento de su contracción deberá comunicarse el importe de los derechos al deudor, según modalidades apropiadas.

2. Cuando, en la declaración en aduana y a título indicativo, se haya hecho mención del importe de derechos a liquidar, las autoridades aduaneras podrán disponer que la comunicación mencionada en el apartado 1 sólo se efectúe cuando el importe de derechos que se indique no corresponda al que dichas autoridades hubieren determinado.

   Sin perjuicio de la aplicación del párrafo segundo del apartado 1 del artículo 218, cuando se haga uso de la posibilidad establecida en el párrafo primero del presente apartado, la concesión del levante de las mercancías por parte de las autoridades aduaneras servirá de comunicación al deudor del importe de derechos contraído.

3. La comunicación al deudor no podrá efectuarse una vez que haya expirado un plazo de tres años contados a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera. No obstante, cuando la causa de que las autoridades aduaneras no hayan podido determinar el importe exacto de los derechos legalmente adeudados sea un acto perseguible judicialmente, dicha comunicación se efectuará, en la medida prevista por las disposiciones vigentes, después de la expiración de dicho plazo de tres años".

Criterio interpretativo sobre el alcance de los plazos previstos en el artículo 220.1 del antes mencionado Código Aduanero Comunitario de 1992 .

El punto de partida para fijar ese criterio interpretativo ha de ser tomar en consideración esas dos diferentes relaciones a las que antes se ha hecho referencia. Esto es, de un lado, la existente entre la Unión Europea y cada uno de los Estados miembros; y, de otro, la que se da entre Administración aduanera de esos Estados miembros y la persona o entidad obligada al pago de la deuda aduanera.

Desde la premisa anterior pueden sentarse las siguientes conclusiones:

1. - Los plazos establecidos para la contracción en los artículos 217 a 220 del CAC rigen en la relación existente entre la Unión Europea (UE) y cada uno los Estados miembros; y la finalidad estos plazos, que es la que explica su brevedad, es permitir a la Unión que conozca lo antes posible los medios económicos correspondientes a sus recursos propios que podrá utilizar para atender las necesidades que corresponden a sus competencias.

   Por lo cual, el incumplimiento de estos plazos en la comunicación de la liquidación exigible al obligado al pago a la de la deuda aduanera no determina la invalidez de esa liquidación, sin perjuicio de la responsabilidad que los órganos de la UE puedan exigir al Estado miembro por el incumplimiento en el que hayan incurrido.

2. - El plazo de la comunicación que el Estado miembro ha de efectuar al obligado al pago de la deuda aduanera, del importe de los derechos arancelarios que habrá de ingresar, empieza a correr "desde el momento de su contracción", según establece el artículo 221 del CAC. Es decir, después de esta. Lo que pone de manifiesto que los plazos dispuestos para la contracción no son los que rigen para notificación de la liquidación.

   El plazo límite que establece este artículo 221 para aquella comunicación es el de "tres años contados a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera"".

   Dicho todo ello, la citada sentencia 809/2020, de 18 de junio (rec. casación 4698/2017) fijó un criterio interpretativo que ahora reiteramos, que es el siguiente:

   "1.- Los plazos establecidos en el artículo 220.1 del Código Aduanero Comunitario [CAC], aprobado por Reglamento CEE del Consejo núm. 2913/1992, regían para relaciones existentes, entre la Unión Europea y los Estados miembros, en lo concerniente a las obligaciones que a estos últimos incumben sobre la contracción del importe de los derechos que constituyen recursos propios de la Unión Europea, a fin de constatar el importe y la existencia de esos recursos propios y de anotarlos en los registros contables previstos para ellos.

2. - Los plazos anteriores no regían en las relaciones derivadas del ejercicio, por parte de la Administración aduanera del Estado Miembro y frente al obligado al pago de la deuda aduanera, de las funciones recaudatorias que corresponde a esa Administración aduanera de los recursos propios de la Unión Europea.

3. - Consiguientemente, no tenía efecto invalidante el incumplimiento de esos concretos plazos que acaban de mencionarse en la relación existente entre la Administración aduanera del Estado miembro y el obligado al pago de la deuda aduanera, siempre que la comunicación de esta deuda se hubiese producido dentro de los tres años que establecía el artículo 221 CAC".

Resolución de las pretensiones deducidas en el recurso de casación.

El Abogado del Estado, teniendo presentes las alegaciones formuladas en su escrito de interposición concreta su pretensión solicitando que por esta Sala se declare que la sentencia de instancia ha infringido los artículos 78, 220 y 221 del Código Aduanero Comunitario, aprobado por Reglamento (CEE) 2913/92, del Consejo, de 12 de octubre de 1992.

Ahora bien, la propia Abogacía del Estado añade que la pretensión que formula, requiere en el presente caso una matización o aclaración, dado que la sentencia recurrida entra en el fondo del asunto resolviendo la cuestión de la clasificación arancelaria de los productos importados en sentido favorable a esta parte, es decir, estableciendo que la clasificación arancelaria efectuada por la Administración de Aduanas es incorrecta.

Por su parte, BIOMEDICAL solicita que esta Sala fije doctrina en los términos expuestos en su escrito y dicte sentencia por la que desestime el recurso, confirmado la sentencia recurrida en los términos indicados por ella.

A la vista de lo expuesto en los fundamentos precedentes, procede declarar haber lugar al recurso de casación y, como consecuencia de esa declaración, debemos entrar a resolver la cuestión de fondo, cual es la clasificación arancelaria. Ambas partes son conscientes de ello, de ahí que hayan dedicado algunas líneas a esta cuestión en sus respectivos escritos de interposición y de oposición en el presente recurso de casación.

Como se ha dicho ya en los antecedentes, con fecha 3 de noviembre de 2012, se presentó por la entidad reclamante, ante la Administración de Aduanas e IIEE del aeropuerto de Valencia - Manises, la declaración contenida en el Documento Único Administrativo (DUA) referente a la importación de las mercancías declaradas en la partida arancelaria 3822.00.00.00 y descritas como "reactivos para uso exclusivo en laboratorios de uso directo sobre pacientes". Como consecuencia del control, se comunica a la reclamante propuesta de liquidación por cambio de la partida arancelaria declarada, a la 3824.90.97.99 por diferencias entre los derechos declarados (0%) y los correspondientes a la partida comprobada (6,5%).

Pues bien, para determinar la correcta clasificación arancelaria de las mercancías, es preciso recordar la reiterada jurisprudencia comunitaria, según la cual, en aras de la seguridad jurídica y la facilidad de los controles, el criterio decisivo para la clasificación arancelaria de la mercancía debe buscarse, por lo general, en sus características y propiedades objetivas, tal como están definidas en el texto de las partidas de la NC y de las notas de las secciones o capítulos (véanse, en particular, las sentencias de 19 de octubre de 2000, Peacock,C-339/98, Rec. p . I-8947, apartado 9; de 15 de septiembre de 2005, Intermodal Transports, C-495/03, Rec. p.I-8151, apartado 47; de 18 de julio de 2007, Olicom, C- 142/06, Rec. p. I-6675, apartado 16, y de 19 de febrero de 2009, Kamino International Logistics, C-376/07, Rec. p. I-1167, apartado 31). También ha de tenerse en cuenta que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha declarado que, para clasificar un producto, es necesario tener en cuenta lo que resulta principal o accesorio desde el punto de vista del consumidor (véase, en ese sentido, la sentencia de 14 de abril de 2011, British Sky Broadcasting Groupy Pace, C-288/09 y C- 289/09, EU:C:2011:248, apartado 77). La forma en que se comercializa y presenta al público es relevante ( sentencia Tribunal de Primera Instancia de 30 de septiembre de 2003, Sony Computer, T-242/01).

En particular, la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (Sala Novena) de 9 de octubre de 2014, Douane Advies Bureau Rietveld, C- 541/13, ha declarado:

"21 Según reiterada jurisprudencia, en aras de la seguridad jurídica y la facilidad de los controles, el criterio decisivo para la clasificación arancelaria de las mercancías debe buscarse, por lo general, en sus características y propiedades objetivas, tal como están definidas en el texto de las partidas de la NC y de las notas de las secciones o capítulos. Las notas explicativas elaboradas, en lo que atañe a la NC, por la Comisión Europea y, en lo que respecta al SA, por la OMA, contribuyen de manera importante a la interpretación del alcance de las diferentes partidas aduaneras, sin ser, no obstante, jurídicamente vinculantes ( sentencia Sysmex Europe, C-480/13, EU:C:2014:2097, apartados 29 y 30 y jurisprudencia citada).

22 Igualmente debe precisarse que el destino del producto puede constituir un criterio objetivo de clasificación, siempre que sea inherente a ese producto; la inherencia debe poder apreciarse en función de las características y propiedades objetivas de éste ( sentencia Sysmex Europe, EU:C:2014:2097, apartado 31 y jurisprudencia citada).

(..)

25 Según las notas explicativas del SA que se refieren a la partida 3822, ésta incluye varios tipos de reactivos, a saber, los reactivos de diagnóstico o de laboratorio.

26 Por lo que respecta a los reactivos de diagnóstico, de estas notas resulta, que los reactivos de diagnóstico se utilizan para la evaluación de procesos y estados físicos, biofísicos y bioquímicos en los seres humanos y los animales y que sus funciones se basan en una modificación medible u observable de las sustancias biológicas o químicas que constituyen el reactivo (véase, en este sentido, la sentencia Sysmex Europe, EU:C:2014:2097, apartado 34).

27 A este respecto, debe observarse que, habida cuenta de sus características y propiedades objetivas, así como del uso para el que están destinados, los productos objeto del litigio principal no entran en la categoría de reactivos de diagnóstico.

28 En efecto, en primer lugar, de la descripción realizada por el tribunal remitente resulta que estos productos, aun cuando puedan usarse para el transporte o el almacenamiento de productos de origen biológico como la sangre, no entran jamás, ya sea directa o indirectamente, en reacción con éstos.

29 En segundo lugar, los productos objeto del litigio principal no se utilizan en la evaluación de procesos y estados físicos, biofísicos o bioquímicos en los seres humanos y en los animales. En efecto, estos productos son indicadores de temperatura ambiente y no evalúan tales procesos o estados.

30 En tercer lugar, la función de los productos objeto del litigio principal no se basa en una modificación de sus sustancias constitutivas que sea resultado de una reacción con los productos con los que están destinados a ser utilizados, y ello cualquiera que sea la naturaleza de esta reacción.

31 Por tanto, habida cuenta de los elementos anteriores, los productos objeto del litigio principal no están comprendidos en la categoría de reactivos de diagnóstico en el sentido de la partida 3822 de la NC.

32 Ha de llegarse a la misma conclusión para los reactivos de laboratorio. En efecto, las notas explicativas del SA relativas a la partida 3822 no permiten considerar que, a diferencia de los reactivos de diagnóstico, un reactivo de laboratorio pueda estar comprendido en dicha partida sin que la función de éste se base en una modificación de sus sustancias constitutivas desencadenada por una reacción con los productos con los cuales está destinado a ser utilizado".

BIOMEDICAL consideró que la mercancía importada tenía encaje en la partida 3822.00, reactivos de diagnóstico o de laboratorio preparados, incluso sobre soporte, excepto los de las partidas 30.02 o 30.06, materiales de referencia certificados. En cambio, la Administración de Aduanas reclasificó dichas mercancías en la subpartida 3824.90.97.99. Pues, considerando correcta la clasificación realizada por BIOMEDICAL, a la vista de la documentación obrante en autos, especialmente la aportada por dicha entidad para reforzar su postura inicial y rechazar la reclasificación realizada por la administración aduanera. A esa conclusión llegamos, vistas características y propiedades objetivas, así como del uso para el que están destinadas las mercancías importadas objeto de controversia.

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración expresa de condena en dicho concepto en lo que se refiere a las causadas en este recurso de casación.

Y respecto de las correspondientes a la instancia, cada parte abonará las suyas y las comunes por mitad.