STS 401/1989, 2 de Octubre de 1989
| Ponente | EMILIO PUJALTE CLARIANA |
| ECLI | ES:TS:1989:15739 |
| Número de Recurso | 2165/1988 |
| Procedimiento | Recurso de casación en interés de ley |
| Número de Resolución | 401/1989 |
| Fecha de Resolución | 2 de Octubre de 1989 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Apelación: 2.165/1988 (interés de la Ley)
Secretaría: Sr. Abizanda
Fallo: 20 septiembre 1989
Ponente: Excmo. Sr. Emilio Pujalte Clariana
TRIBUNAL SUPREMO
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 2ª
SENTENCIA Núm. 401-A-
Excmos. Srs.:
Presidente
Don Rafael de Mendizabal Allende
Magistrados
Don José Luis Martin Herrero
Don José María Ruiz Jarabo Ferrán
Don Emilio Pujalte Clariana
Don Angel Alfonso Llorente Calama
Don Julio Fernández Santamaria
En la Villa de Madrid a dos de octubre de mil novecientos ochenta y nueve.
Visto ante Nos el recurso extraordinario de apelación en interés de la Ley número 2.165/1988, interpuesto por el Sr. Abogado del Estado contra la doctrina emanada de la sentencia dictada por la Sala de este Orden jurisdiccional de la Audiencia Territorial de Oviedo, en veintiuno de abril de mil novecientos ochenta y ocho, sobre Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.
PRIMERO.- Por la referida Sala y en la mencionada fecha fue dictada sentencia cuya parte dispositiva dice: "En atención a todo lo expuesto, la Sala ha decidido: Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Luis Alvarez Fernández, en representación de la Entidad mercantil VERETERRA Y CANGAS, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Provincial, de fecha 15 de diciembre de 1986, que se revoca por no ser ajustada a Derecho. En su lugar, se declara sin efecto la liquidación girada contra el recurrente por la Oficina de Relaciones con los Contribuyentes de Gijón, por importe de 153.089 pesetas, toda vez que está exenta del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados la escritura notarial de préstamo hipotecario, que con el número 295 obra en el Protocolo del Notario Don Julián Acle Santiago, que se encuentra incorporada al expediente administrativo. Todo ello sin imposición de costas".
SEGUNDO.- Notificada dicha sentencia a la Abogacía del Estado en 22 de abril de 1988, ésta, debidamente autorizada por la Dirección General del Servicio Jurídico del Estado y siguiendo instrucciones del Excmo. Sr. Ministro de Economía y Hacienda, interpuso recurso extraordinario de apelación en interés de la Ley, mediante escrito presentado el 21 de julio de 1988.
Admitido dicho recurso y emplazadas las partes para comparecer ante éste Tribunal Supremo, solo lo hizo el mencionado apelante que, asimismo, en su día, se instruyó de los autos y presentó el oportuno escrito de alegaciones; señalándose para la deliberación y fallo del recurso el día 20 de septiembre pasado, en cuya fecha tuvo lugar el acto.
SIENDO Ponente el Magistrado Excmo. Sr. Don Emilio Pujalte Clariana .
Primero.- Con indudable claridad y precisión, el Sr. Abogado del Estado concreta, en la Alegación Primera de su escrito ante esta Sala, el pronunciamiento que de ella postula, definitorio de doctrina legal: "las escrituras públicas que contengan préstamos hipotecarios efectuados en el ámbito de la actividad profesional o empresarial y otorgados durante la vigencia del Art. 48.I.B.19 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 3.050/1980, de 30 de diciembre, en la redacción dada por la disposición adicional de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, están sujetas y no exentas del Impuesto Actos Jurídicos Documentados".
Ante todo, se observa en dicha pretensión una limitación temporal: queda circunscrita al tiempo que media entre el 1º de enero de 1986 (fecha de entrada en vigor de la Ley 30/1985, reguladora del IVA) y el 1º de enero de 1988 en que la Ley de Presupuestos 33/1987 dió una nueva redacción al precepto cuestionado (Art. 104-5). A estos efectos, conviene tener presente:
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Que el primitivo Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de 30 de diciembre de 1980, no contenía el mencionado párrafo 19 en su Art. 48-I-B;
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Que tal párrafo 19 fué introducido por la Disposición Adicional Segunda 1ª de la Ley 14/1985, de 29 de mayo, de Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros, con arreglo al siguiente tenor literal: "19. Los préstamos reseñados por pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos emitidos en serie, por plazo no superior a 18 meses, por los que se satisfaga una contraprestación establecida por diferencia entre el importe satisfecho en la emisión y el comprometido a reembolsar al vencimiento, en cuanto a la modalidad del impuesto que recae sobre transmisiones patrimoniales onerosas. La exención se extenderá, asimismo, a las transmisiones posteriores a estos títulos".
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Poco después, en 2 de agosto del propio año 1985, la Ley 30, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, modificó, en su Disposición Adicional- 2 el mencionado párrafo 19 del Art. 48-I-B, dejándolo redactado en los siguientes términos: "19. Los depósitos en efectivo y los préstamos, cualquiera que sea la forma en que se instrumenten, incluso los representados por pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos. La exención se extenderá, asimismo, a la transmisión posterior de los títulos que documenten el depósito o el préstamo".
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Más tarde, el Art. 104-Cinco de la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, lo redactaba diciendo: "19. Los depósitos en efectivo y los préstamos, cualquiera que sea la forma en que se instrumente, incluso los representados por pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos. La exención se extenderá a la transmisión posterior de los títulos que documenten el depósito o el préstamo, así como al gravamen sobre actos jurídicos documentados que recae sobre pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie, por plazo no superior a dieciocho meses, representativos de capitales ajenos por los que se satisfaga una contraprestación por diferencia entre el importe satisfecho en la emisión y el comprometido a reembolsar al vencimiento".
Una primera lectura de las normas transcritas, pone de manifiesto (además de cierta versatilidad legislativa y no muy ajustada expresión gramatical) que al adicionarse el párrafo 19 por la Ley de Activos Financieros, la exención claramente estaba referida a "la modalidad del impuesto que recae sobre las transmisiones patrimoniales onerosas" y no al que grava los actos jurídicos documentados; otro tanto parece que se quiere expresar en la Ley del IVA cuando se refiere a la "transmisión" posterior de los títulos; y, por el contrario, es en la Ley de Presupuestos Generales para 1988 cuando, claramente, se hace referencia a la exención de "la transmisión" y del "gravamen sobre actos jurídicos documentados.
Segundo.- Esta Sala tiene dicho en sus sentencias de 22 de abril y 30 de julio de 1988 que, trasunto del viejo Impuesto del Timbre, de tan significativa influencia histórica, el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados grava en la actualidad los "documentos" notariales y mercantiles... entendiendo por documento el soporte escrito con el que se prueba, acredita o hace constar alguna cosa. Tratándose de documentos notariales, reviste dos modalidades impositivas representadas por cuotas fijas o cuotas variables... en razón "a que el documenta que se formalice, otorgue o expida tenga o no por objeto cantidad o cosa valuable, en algún momento de su vigencia". A tenor de los Arts. 31-2 del Texto refundido y 42-2 del Reglamento, la cuota variable exige: a) que se trate de las primeras copias de escrituras y actas notariales; b) que en unas u otras se contengan actos o contratos; c) que tales actos o contratos no estén sujetos al impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales onerosas ni al que grava las Operaciones Societarias, y d) que los actos o contratos contenidos en tales primeras copias de escrituras y actas sean inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial".
En el presente caso, se trata de "las escrituras públicas que contengan préstamos hipotecarios efectuados en el ámbito de la actividad profesional o empresarial" -al exacto decir del Sr. Abogado del Estado- lo que expresamente supone que se cumplen las condiciones previstas en los anteriores apartados a), b) y d), quedando por dilucidar si reúnen la circunstancia prevenida en el apartado c), es decir, que no se hallen sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
El Art. 15-1 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales dice que "La constitución... de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributan exclusivamente por el concepto de préstamo". Por su parte, la Ley del IVA establece en su Art. 7-2-12º que los préstamos y créditos tienen el carácter de "prestación de servicios", y, por tanto, con arreglo al Art. 3º-1 de la misma, quedan sujetos a este nuevo Impuesto cuando se realicen por "empresarios o profesionales a título oneroso con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional"; de manera que el propio Art. 3º, en su párrafo 3, añade que "las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales". Resulta de ello que la constitución de hipoteca, al tributar como préstamo, no está sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales sino al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se realice por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. De ahí que también se cumple la condición, que antes hemos enumerado en el apartado c), del Art. 31-1 del Texto refundido y 42-2 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, consistente en que el contenido del documento notarial no se halle sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales onerosas.
Tercero.- Conjugando lo hasta aquí razonado, cabe afirmar, de una parte, que el sentido del apartado 19 del Art. 48-I-B del Texto refundido de este Impuesto, tal como fue redactado por la Ley de Activos Financieros y por la Ley del IVA, claramente otorgaba la exención del Impuesto de Transmisiones y no del de Actos Jurídicos Documentados, y de otra, que al no estar sujetos al Impuesto sobre Transmisiones los préstamos hipotecarios realizados por profesionales o empresarios, caen dentro de la sujeción al de Actos Jurídicos Documentados por imperio de los Arts. 31-1 del Texto refundido de 30 de diciembre de 1980 y 42-2 del Reglamento de 29 de diciembre de 1981.
Pero es más: el sentido y la dicción literal que contiene el Art. 48-I-B-19, con arreglo a la redacción de la Ley de Activos Financieros de 1985, difícilmente puede comprender el concepto de "escritura pública de préstamo con garantía hipotecaria" a que se refiere este recurso extraordinario, el precepto atañe a los préstamos instrumentados mediante "pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos emitidos en serie" -no a escrituras públicas notariales-, cuyo vencimiento no sea superior a 18 meses -cosa que puede, o no, ocurrir en el crédito hipotecario- y por los que se satisfaga "una contraprestación establecida por diferencia entre el importe satisfecho en la emisión y el comprometido a reembolsar al vencimiento, que no es tampoco la forma típica de remunerar las obligaciones hipotecariamente garantizadas. El precepto, pues, se orienta claramente a la instrumentación de operaciones propias de la actividad financiera y no a las que conciernen al crédito territorial inmobiliario. En análogos, aun cuando más lacónicos, términos se expresa la redacción dada al precepto por la Ley 30/1985, reguladora del IVA, donde la exención se relega a los "depósitos en efectivo" y a los "préstamos, cualquiera que sea la forma en que se instrumenten, incluso los representados por pagarés, bonos, obligaciones y títulos análogos", así mismo propios de la actividad financiera y no del crédito inmobiliario.
Cuarto.- Con arreglo a lo que disponen los Arts. 131 y concordantes de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, no ha lugar a hacer pronunciamiento en cuanta al pago de las costas.
Por lo expuesto, en nombre de S.M. El Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que debemos estimar y estimamos el recurso extraordinario de apelación en interés de la Ley promovido por el Sr. Abogado del Estado y, respetando la situación jurídica derivada de la sentencia dictada en estos autos, el 21 de abril de 1988, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Territorial de Oviedo, fijamos con el carácter de doctrina legal que las escrituras públicas que contengan préstamos hipotecarios efectuados en el ámbito de la actividad profesional o empresarial y otorgadas durante la vigencia del Art. 48-I-B-19 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 3.050/1980, de 30 de diciembre, en la redacción dada por la Disposición Adicional 2 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, están sujetas al gravamen por Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados; sin expresa declaración en cuanto al pago de las costas.
Así por ésta nuestra sentencia, que se publicará en el boletín Oficial del Estado e insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. Don Emilio Pujalte Clariana , estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. Madrid a 2 de octubre de 1989.
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