ATS, 7 de Marzo de 2018

1. El procurador don Argimiro Vázquez Guillén, en representación de Securitas Seguridad Holding, S.L., mediante escrito presentado el 31 de julio de 2017 preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 18 de abril de 2017 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso 265/2015 , relativo al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2006 y 2007. La sentencia fue completada en auto de 20 de noviembre de 2017, a instancia de Securitas Seguridad Holding, S.L., cuyo escrito fue trasladado al abogado del Estado en diligencia de ordenación de 10 de julio de 2017.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, contrae el recurso de casación preparado a dos de las regularizaciones de su situación tributaria en el impuesto sobre sociedades cuya conformidad a Derecho ratifica la sentencia recurrida:

   2.1. La denegación del régimen fiscal de diferimiento previsto en el Capítulo VIII del Título VIII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [«TRLIS»], aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), a las operaciones de escisión parcial de las sociedades filiales españolas Securitas Seguridad España, S.A. [«SSE»], y Securitas Seguridad Holding, S.L. [«SSH»], en cuya virtud las participaciones en Securitas Sistemas de Seguridad, S.A. [«SSS»], pasaron de estar bajo la titularidad de la primera a estar bajo la titularidad de Securitas Systems, A.B. [Securitas Systems], sociedad matriz sueca, con sustento en que deben tener su propio motivo económico válido independientemente del motivo económico válido de la matriz sueca. Con tal decisión la sentencia recurrida infringe:

   (i) Los artículos 49 (libertad de establecimiento) y 63 (libre circulación de capitales) del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (versión consolidada en el DOUE, Serie C, número 202, de 7 de junio de 2016, página 13) [«TFUE»];

   (ii) Los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) de la Directiva 90/434/CEE, del Consejo, de 23 de julio de 1990 , relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros (DOUE, serie L, número 225, de 20 de agosto de 1990, página 1) [«Directiva 90/434/CEE»];

   (iii) El artículo 96.2 TRLIS, y

   (iv) La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea [«TJUE»] que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad: sentencias de 8 de marzo de 2001, Metallgesellschaft y otros ( C-397/98 y C-410/98 ; EU:C:2001:134 ), y 29 de noviembre de 2011, National Grid Indus ( C-371/10 ; EU:C:2011:785 ).

   2.2. La aplicación directa del artículo 9 del Convenio entre España y Suecia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el capital y Protocolo anejo, firmado en Madrid el 16 de junio de 1976 (instrumento de ratificación en BOE de 22 de enero de 1977) [«CDI hispano-sueco»], para determinar los intereses procedentes de la cuenta interna de tesorería con la matriz del grupo "Eurocashpool". Con tal decisión la sentencia impugnada vulnera:

   (v) Los artículos 10.1 y 16, apartados 4 y 9, TRLIS, así como los artículos 16 y 21 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio (BOE de 6 de agosto) [«RIS»], porque grava una renta ficticia y aplica directamente el artículo 9 CDI hispano-sueco.

   Destaca que no existe jurisprudencia sobre esta cuestión; esto es, sobre la posibilidad de aplicar directamente el artículo 9 del Modelo Convenio de la OCDE , porque la Sala de instancia sustenta su posición favorable en la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de julio de 2012 (recurso de casación 3779/2009 ; ES:TS:2012:5303) -artículo 9 CDI España/EEUU-, y la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de mayo de 2016 (recurso de casación 58/2015 ; ES:TS:2016:2411) niega, en cambio, que dicho artículo 9 -CDI España/Francia y CDI España/Argentina- se pueda aplicar directamente.

3. Razona que las infracciones denunciadas han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la sentencia que pretende recurrir, argumentándolo, en apretada síntesis, del siguiente modo:

   3.1. La Sala de instancia sostiene en el fundamento jurídico quinto de la sentencia recurrida que no existe motivo económico válido en las escisiones de las filiales españolas y que es indiferente la existencia de un motivo económico válido en la matriz sueca que ordena la reestructuración del grupo, lo que vulnera, determinando el sentido del fallo, los artículos 49 y 63 TFUE , porque entiende que nada tienen que ver las decisiones de la matriz sueca con las escisiones de las filiales españolas a las que debe aplicarse la regulación española; los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.

   1. Directiva 90/434/CEE , porque esos preceptos crean un régimen de neutralidad fiscal para las operaciones de reestructuración empresarial en los Estados miembros de la Unión Europea y si la autoridad fiscal de la matriz sueca ha aceptado que la reestructuración del grupo tiene un motivo económico válido del que la autoridad fiscal española dice que no duda, la existencia de ese motivo económico válido de la matriz residente en un Estado miembro debe acarrear también la existencia de motivo económico válido en las operaciones de reestructuración realizadas por sus filiales residentes en otro Estado miembro por razón de esa misma reestructuración en el grupo, no siendo de recibo exigir un motivo económico válido diferente al de la matriz para las filiales, en función de cómo se colocan éstas bajo su matriz, si directamente o indirectamente, por intermediación de otra sociedad, y, en fin, también vulnera la jurisprudencia del TJUE que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad en el seno de la Unión Europea, de la que son muestra las sentencias de 8 de marzo de 2001, Metallgesellschaft y otros , y 29 de noviembre de 2011, National Grid Indus , porque si las mismas operaciones hubieran sido realizadas por una compañía competidora española la Inspección de los Tributos no las habría regularizado, lo que implica que se le exija abonar la tributación por una plusvalía tácita, perjudicando su capacidad de negocio y financiera, así como su capacidad competitiva, por el mero hecho de que la propiedad no es española. En definitiva, la sentencia recurrida, al confirmar la liquidación tributaria en este punto, contraviene la libertad de establecimiento y la libre circulación de capitales, así como la prohibición de trato discriminatorio por razón de la nacionalidad y la neutralidad fiscal en las operaciones de reestructuración empresarial en el ámbito de la Unión Europea.

   3.2. La Sala a quo defiende, en el fundamento jurídico cuarto de la sentencia impugnada, que resulta posible aplicar directamente el artículo 9 CDI hispano-sueco, sin necesidad de aplicar el artículo 16 TRLIS, lo que resulta determinante del fallo, porque de haberse apreciado la necesidad de aplicar ese último precepto el fallo hubiera sido diferente.

4. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en el recurso de casación preparado porque están presentes las circunstancias de las letras a ) y f) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (BOE de 14 de julio) [«LJCA»], y la presunción del artículo 88.3.a) LJCA .

   4.1. La sentencia fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación del artículo 9 CDI hispano-sueco, que aboga por la posibilidad de aplicarlo directamente sin necesidad de aplicar el artículo 16 TRLIS, en la que se fundamenta el fallo, contradictoria con la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de mayo de 2016 (recurso de casación 58/2015 ), arriba reseñada [ artículo 88.2.

   1. LJCA ]. Aunque en ese caso los convenios examinados fueron los de España-Francia y España-Argentina y en este es el CDI hispano-sueco, la norma interpretada es sustancialmente la misma, al seguir el Modelo Convenio de la OCDE.

      4.2. La sentencia recurrida interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción aparente con la jurisprudencia del TJUE o en supuestos en que aun pueda ser exigible la intervención de éste a título prejudicial [ artículo 88.2.f) LJCA ], por lo que procede que el Tribunal Supremo se pronuncie, planteando en su caso una cuestión prejudicial, al amparo del artículo 267 TFUE , sobre los siguientes extremos:

      a) Si considera contrario a los artículos 49 (libertad de establecimiento) y 63 (libre circulación de capitales) del TFUE , y a la Directiva 90/434, una decisión de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en virtud de la cual en la reestructuración de unas filiales españolas ordenada desde su casa matriz en Suecia, que así mismo se somete a una reestructuración, y de la que solicitó la aplicación del régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VIII del Título VIII TRLIS, se exige que la filiales españolas tengan su propio motivo económico válido independiente del de la matriz en Suecia.

      b) Si considera contrario a los artículos 49 (libertad de establecimiento) y 63 (libre circulación de capitales) del TFUE , una decisión de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en virtud de la cual en la reestructuración de unas filiales españolas ordenada desde su casa matriz en Suecia, que así mismo se somete a una reestructuración, y de la que solicitó la aplicación del régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VIII del Título VIII TRLIS, se exige que la filiales españolas tengan su propio motivo económico válido independiente del de la matriz en Suecia, al ser de titularidad de la matriz indirecta, pues si fuera directa sería de aplicación inmediata la Directiva 90/434.

      c) De manera subsidiaria, caso de que se considere que la decisión de la AEAT es conforme a Derecho, se solicita se plantee así mismo cuestión prejudicial sobre si considera contrario a los artículos 49 y 63 del TFUE que no se le dé al interesado la posibilidad de aplazar el pago de la deuda tributaria sobre las plusvalías latentes hasta que estas plusvalías sean efectivamente realizadas

      .

      4.3. En la sentencia impugnada se han aplicado normas en las que sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.

   1. LJCA ], porque no la hay que se pronuncie sobre si la interpretación de los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) Directiva 90/434/CEE y del artículo 96.2 TRLIS, permite entender que, en las operaciones de escisión de las filiales españolas de una matriz sueca, es necesario un motivo económico válido distinto del de la matriz y resulta indiferente el motivo económico válido de la matriz para ordenar la reestructuración, y tampoco la hay, en los términos del artículo 1.6 del Código Civil , sobre si es directamente aplicable el artículo 9 de los convenios para evitar la doble imposición, puesto que hay una sentencia del Tribunal Supremo que lo afirma, la de 18 de julio de 2012 (recurso de casación 3779/2009 ) y otra sentencia del Tribunal Supremo que lo niega, la de 31 de mayo de 2016 (recurso de casación 58/2015 ).

5. Para fundamentar la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo no esgrime razones distintas de las expuestas para justificar el interés casacional objetivo del recurso de casación preparado.

1. La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 18 de diciembre de 2017 , ordenando emplazar a las partes para su comparecencia ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo.

2. SSH, parte recurrente, ha comparecido el 2 de febrero de 2017, y la Administración General del Estado, parte recurrida, lo había hecho el día 29 del mes anterior, dentro ambas del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA .

Es Magistrado Ponente Jose Antonio Montero Fernandez, .

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y SSH se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal y de la Unión Europea, así como la jurisprudencia del TJUE, que se reputan infringidas, y se justifica que fueron alegadas en el proceso, tomadas en consideración por la Sala de instancia o que ésta hubiera debido observar aun sin ser alegadas. También se justifica que su infracción ha sido relevante y determinante del fallo de sentencia impugnada [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en el recurso de casación preparado, porque la sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación del artículo 9 CDI hispano-sueco, que aboga por la posibilidad de aplicarlo directamente sin necesidad de aplicar el artículo 16 TRLIS, en la que se fundamenta el fallo, contradictoria con la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de mayo de 2016 (recurso de casación 58/2015 ) [ artículo 88.2.a) LJCA ]; interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción aparente con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o en supuestos en que aun pueda ser exigible la intervención de éste a título prejudicial, al denegar el régimen fiscal especial de diferimiento a las operaciones de escisión parcial de las sociedades filiales españolas SSE y SSH, en cuya virtud las participaciones en SSS pasaron de estar bajo la titularidad de la primera a estar bajo la titularidad de Securitas Systems, sociedad matriz sueca [ artículo 88.2.f) LJCA ], y no existe jurisprudencia que se pronuncie sobre si la interpretación de los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) Directiva 90/434/CEE y del artículo 96.2 TRLIS, permite entender que, en las operaciones de escisión de las filiales españolas de una matriz sueca, es necesario un motivo económico válido distinto del de la matriz y resulta indiferente el motivo económico válido de la matriz para ordenar la reestructuración, como tampoco la hay, en los términos del artículo 1.6 del Código Civil , sobre si es directamente aplicable el artículo 9 de los convenios para evitar la doble imposición, puesto que hay una sentencia del Tribunal Supremo que lo afirma y otra que lo niega [ artículo 88.3.a) LJCA ]. De las razones que esgrime para fundamentar el interés casacional objetivo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo puede darse por cumplido lo que exige el artículo 89.2, letra f), LJCA .

1. Teniendo en cuenta el recurso de casación preparado, sólo resulta necesario detenerse en los fundamentos jurídicos cuarto y quinto de la sentencia recurrida. En el fundamento jurídico cuarto, la Sala de instancia analiza «la regularización de los intereses procedentes de la cuenta Eurocashpool » y, después de reproducir lo razonado al respecto en el acuerdo de liquidación, el tenor literal del artículo 9.1 Convenio hispano-sueco y la tesis de SSH, confirma la regularización con el siguiente razonamiento:

Como correctamente señala el Acuerdo de liquidación, se ha aplicado el artículo 9.1 del Convenio Hispano Sueco , que, claramente, determina que los beneficios que una de las empresas habría obtenido de no existir estas condiciones y que, de hecho, no se han producido a causa de las mismas, pueden ser incluidos en los beneficios de esta empresa y sometidos a imposición en consecuencia. Ello implica que es posible gravar una renta no obtenida, siempre que esa renta se hubiese obtenido de no existir condiciones entre empresas vinculadas, que difieran de las que serían acordadas por empresas independientes; que es lo ocurrido en el presente caso en las operaciones declaradas en fraude de Ley. Ç

Y, precisamente, para evitar que los beneficios así gravados puedan serlo doblemente, el segundo párrafo del artículo 9 determina un ajuste bilateral en las condiciones señaladas.

También compartimos los razonamientos del Acuerdo de liquidación, respecto de la aplicación directa del convenio (por imperativo del artículo 96 de la CE ). No es necesario un desarrollo normativo interno para la aplicación del Convenio, no previsto en el mismo ni en ninguna otra norma jurídica. Así lo ha declarado el Tribunal Supremo en su sentencia de 18 de julio de 2012, RC 3779/2009 :

"Considera la actora que el artículo 9 de tales Convenios carece de «aplicabilidad directa» por cuanto no es suficiente que tal precepto reconozca a los Estados la potestad de regularizar los efectos de una operación cuando la misma presente unas condiciones que se aparten de las del mercado, sino que resulta además imprescindible que la Administración se fundamente en las previsiones de su normativa interna para justificar los motivos por los que efectúa la regularización y el método seguido para realizarla. Dicho en otros términos, y por lo que hace a la legislación española, la Administración sólo podía aplicar el artículo 9 citado acudiendo a uno de estos tres expedientes: o el de la simulación ( artículo 25 de la Ley General Tributaria ), o el del fraude de ley ( artículo 24 de dicho texto legal ) o el procedimiento de valoración recogido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto . Para dar contestación a esta alegación conviene recordar que el citado artículo 9 de los Convenios dispone literalmente lo siguiente: «Cuando:

a) Una empresa de un Estado contratante participe directa o indirectamente en la dirección, el control o el capital de una empresa del otro Estado contratante, o b) unas mismas personas participen directa o indirectamente en la dirección, el control o el capital de una empresa de un Estado contratante y de una empresa del otro Estado contratante, y en uno y otro caso las dos empresas estén, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serían acordadas por empresas independientes, los beneficios que habrían sido obtenidos por una de las empresas de no existir estas condiciones, y que de hecho no se han producido a causa de las mismas, pueden ser incluidos en los beneficios de esta empresa y sometidos a imposición en consecuencia

. La Sala no alberga duda alguna sobre la aplicabilidad al caso de los Convenios Internacionales que nos ocupan. Así se infiere del artículo 96.1 de la Constitución y así lo establece expresamente, en materia tributaria, el artículo 3º de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre (Impuesto de Sociedades ) al señalar que lo previsto en el artículo anterior (referido a la aplicación del impuesto en todo el territorio español) «se entenderá sin perjuicio de los dispuesto en los Tratados y Convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno». Partiendo de tal circunstancia, ha de convenirse que el precepto en cuestión, como señalan con acierto las resoluciones recurridas, recoge el principio de libre competencia y permite, en lo que aquí interesa, que las autoridades fiscales del Estado competente puedan realizar los ajustes correspondientes en el caso de que se constate que las condiciones en que se han efectuado determinadas operaciones entre empresas asociadas difieren de las normales del mercado entre sociedades independientes. En definitiva, los Convenios autorizan a regularizar al contribuyente cuando se acredite que la actuación realizada (de la que derivan beneficios o pérdidas con transcendencia tributaria) ha estado exclusivamente determinada por su vinculación con las empresas a las que está asociado, de suerte que pueda colegirse que esa misma operación no habría sido realizada si no concurriera esa vinculación."

Como correctamente señala la Administración, no se ha aplicado el artículo 16 del TRLIS, sino la norma antes señalada, que opera como norma especial, pues la vinculación viene determinada por una empresa española y otra sueca.

No se han regularizado rentas que excedan de las que se devengarían en libre concurrencia en el mercado.

La Administración ha actuado al amparo del artículo 9 del Convenio hispano sueco

.

2. En el fundamento jurídico quinto, la Sala a quo analiza «la regularización relativa a la denegación del régimen del Capítulo VIII, Título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004». Comienza reproduciendo lo razonado al respecto en el acuerdo de liquidación:

   La regularización en este punto se refiere a la aplicación o no del régimen especial de diferimiento contemplado en el capítulo VIII del Título VII del TR de la LIS a las operaciones de escisión parcial realizadas por las sociedades españolas SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA SA y SECURITAS SEGURIDAD HOLDING SL, en virtud de las cuales la participación en la sociedad española SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA que estaba bajo la titularidad de la primera de las sociedades españolas señaladas pasó a ser detentada por la sociedad sueca SECURITAS SYSTEMS AB.

   A juicio de la Inspección, la motivación de las referidas escisiones es exclusivamente fiscal y consiste en eludir la tributación que la transmisión de las acciones de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD habría originado en España si, en lugar de articular las dos escisiones consecutivas necesarias para situar tales acciones en poder de SECURITAS AB, dicha participación hubiera sido transmitida directamente a dicha sociedad sueca por su valor de mercado, lo que permite, según la Inspección, aplicar a las referidas operaciones el artículo 96.2 del TR de la LIS , que conlleva la inaplicación del régimen fiscal especial y, en consecuencia, la aplicación de lo previsto en el artículo 15.2.d) del referido TR de la LIS , en cuya virtud las acciones transmitidas en virtud de la escisión parcial, esto es, las acciones de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD S.A. deben ser valoradas por su valor normal de mercado."

   Transcribe a continuación los hechos en la forma recogida por el acuerdo de liquidación:

   El GRUPO SECURITAS mundial decidió en febrero de 2006 la transformación de tres de sus divisiones, LOOMIS AB (transporte), SECURITAS SYSTEMS AB (sistemas) y SECURITAS DIRECT AB (instalaciones), en compañías independientes y especializadas. La Asamblea General Extraordinaria de SECURITAS AB del día 25-9-2006 aprobó la distribución de la totalidad de las acciones de sus participadas al 100%, SECURITAS SYSTEMS AB y SECURITAS DIRECT AB a sus accionistas y que las acciones de dichas compañías pasarían a cotizar en la Bolsa de Estocolmo. La fecha de distribución de este dividendo en especie fue el 29-9-2006. A tal efecto, por cada acción de las series A o B de SECURITAS AB, su titular recibiría una acción de la misma clase de SECURITAS SYSTEMS AB y de SECURITAS DIRECT AB.

   En España, la sociedad que se dedicaba a los sistemas era SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA, que estaba bajo la titularidad de la sociedad también española SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA SA. Las operaciones realizadas en España para que la sociedad SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA pasase a depender de la sociedad sueca SECURITAS SYSTEMS AB fueron las siguientes:

   - El 3-5-2006 SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA SA realizó una operación de escisión por la que segregó de su patrimonio su participación en el capital social de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA (en adelante SSS SA), a favor de SYSTEMS ADRUP SL B84607720. Las acciones de SYSTEMS ADRUP SL recibidas a cambio fueron entregadas a su matriz, esto es, SECURITAS SEGURIDAD HOLDING SL.

   - El 15-5-2006, SECURITAS SEGURIDAD HOLDING SL escindió la participación recibida en el capital social de SYSTEMS ADRUP, SL en beneficio de la sociedad recién creada SYSTEMS SPAIN SL, B84609221. Las acciones recibidas de SYSTEMS SPAIN SL por SECURITAS SEGURIDAD HOLDING SL las entregó a su socio único (SECURITAS AB).

   Por efecto de estas dos escisiones consecutivas acogidas al régimen especial FEAC, la participación que SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA SA ostentaba en SSS SA desde el ejercicio 2001, pasó a depender de SYSTEMS ADRUP SL y esta entidad de SYSTEMS SPAIN SL que, a su vez, pasó a depender directamente de SECURITAS AB, matriz del grupo mundial SECURITAS.

   El 31-5-2006 SECURITAS AB transfirió las acciones de SECURITAS SYSTEMS SPAIN SL a SECURITAS SYSTEMS AB, posteriormente denominada NISCAYAH GROUP AB, (SE 5564366267) mediante una aportación irrevocable del accionista. El valor atribuido a esta participación, según consta en información facilitada por la Administración Tributaria sueca, fue de 38.986.134,34 SEK, equivalente a 4.206.350,00 €.

   SYSTEMS AB cambió su denominación por la de NISCAYAH GROUP AB y se convirtió en la cabecera de un grupo empresarial dedicado a la fabricación e instalación de alarmas integrado por varias filiales entre las que se incluyen SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA, SYSTEMS ADRUP SL y SECURITAS SYSTEMS SPAIN SL, meras tenedoras de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA, así como SECURITAS SYSTEMS II y SECURITAS SYSTEMS FRANCE SA, adquiridas todas ellas por el procedimiento de segregación o por compraventa en la forma también descrita en la diligencia nº 25

   .

   Y seguidamente dice por lo que aquí importa:

   La razón por la que la Administración considera que no es de aplicación el régimen especial, es porque no concurre un motivo económico válido respecto a la racionalización y reestructuración de las actividades de las entidades españolas. Por tanto, no se niega la justificación de separar las actividades que el grupo mundial desarrolla, sino la necesidad de realizar las dos escisiones que nos ocupan para tal reestructuración.

   Debemos resaltar:

   1.- Como resulta del informe pericial, las líneas de negocio de vigilancia y sistemas en España, se encontraban separadas, aunque con gestión conjunta, en dos sociedades.

   2.- Las operaciones de escisión son: a) SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA SA realizó una operación de escisión por la que segregó de su patrimonio su participación en el capital social de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA, a favor de SYSTEMS ADRUP SL, b) SECURITAS SEGURIDAD HOLDING SL escindió la participación recibida en el capital social de SYSTEMS ADRUP, SL en beneficio de la sociedad recién creada SYSTEMS SPAIN SL. Las acciones recibidas de SYSTEMS SPAIN SL por SECURITAS SEGURIDAD HOLDING SL las entregó a su socio único (SECURITAS AB).

   3.- La operación ha consistido en la transmisión de las acciones de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD a SECURITAS AB, si bien, se ha realizado a través de sendas escisiones.

   Se observa, como afirma la Administración, que las escisiones no eran necesarias para la transmisión de las acciones, por lo que no concurre económico valido en las escisiones. De tal forma es de aplicación el artículo 96 del TRLIS, en cuanto dispone que el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

   [...]

   A continuación, la recurrente en su demanda razona sobre la concurrencia de un motivo económico válido en la reestructuración de las entidades españolas, y lo hace desde la perspectiva de la necesidad de separar la actividad de vigilancia y de sistemas, remitiéndose al análisis del informe pericial en relación a los costes del segmento de vigilancia y de sistemas, a los factores clave de éxito y al impacto de la gestión en el crecimiento.

   Pues bien, como reiteradamente explica la Administración, el cuestionamiento del motivo económico válido no lo es en relación a la separación de las líneas del negocio, vigilancia y sistemas, sino a las operaciones de escisión para la transmisión de unas acciones que pudieron transmitirse sin la escisión de las sociedades.

   Por tanto, el éxito posterior en la gestión por la separación de las líneas de negocio es cuestión irrelevante al objeto controvertido. También lo es que tal gestión separada beneficie la actividad de las entidades españolas, ya que la cuestión, lo reiteramos, es el motivo económico válido de dos escisiones para transmitir las acciones a una tercera entidad.

   La ventaja fiscal, obviamente derivada de la aplicación del régimen fiscal (que es en sí mismo un beneficio fiscal), consiste en obtener una fiscalidad más favorable al realizar las escisiones, de la que correspondería a la simple transmisión de las participaciones, que es la operación realmente realizada.

   Estas circunstancias son puestas de manifiesto en la siguiente afirmación contenida en la liquidación:

   "Lo único que queda meridianamente claro es que SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA ha salido del grupo fiscal español Securitas para integrarse en el grupo sueco Securitas (posteriormente, Niscayah) y que para ello se han interpuesto dos sociedades holding españolas carentes de actividad propia distinta de la mera tenencia de esa participación (en 2009, se han reducido a una, tras la fusión de ambas), de lo que se puede inferir que la única ventaja obtenida por el grupo Securitas en España es la elusión de la tributación que la transmisión de las acciones de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA le habría originado si dicha operación se hubiera realizado por su valor normal de mercado. (...)

   La cuestión, a juicio de esta Oficina Técnica, es muy sencilla: la sociedad SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA ha dejado de tener la participación en la sociedad española SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD SA y no ha recibido contraprestación alguna. De hecho, esta última sociedad ha pasado a depender de un GRUPO independiente de SECURITAS AB (matriz de SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA) que cotiza en Bolsa. ¿Qué beneficio ha tenido la sociedad española? Ninguno, muy al contrario, resulta evidente que tiene un claro perjuicio económico que solo puede justificarse porque la sociedad española ha actuado por decisión y en beneficio de su matriz sueca y de sus socios."

   La recurrente, en relación a esta cuestión, afirma en su demanda:

   "La única causa de la liquidación de la Inspección es que hay una operación, la venta de las acciones de SECURITAS SISTEMAS DE SEGURIDAD a su matriz SECURITAS AB, que hubiera acarreado la tributación de las plusvalías tácitas, cuando precisamente la finalidad del régimen fiscal protegido es que no se graven las plusvalías que se ponen de manifiesto como consecuencia de la reestructuración empresarial al no existir un cambio real de titularidad."

   Esta afirmación es parcialmente cierta. Es verdad que el régimen especial trata de evitar costes en casos de reestructuración, pero no puede identificarse reestructuración con una simple transferencia aparente de acciones (propias de los grupos), ya que la reestructuración requiere algo más que una mera transferencia de acciones, y es precisamente el motivo económico válido cuya concurrencia es objeto de controversia.

   Pues bien, la transmisión de acciones, como hemos dicho, no requería de las escisiones que nos ocupan, por lo que no se observa la concurrencia en dichas escisiones, de motivo económico válido

   .

3. Aun considerando suficiente lo ya expuesto para denegar la aplicación del régimen especial de neutralidad fiscal, la Sala a quo añade en el mismo fundamento jurídico:

   [...] a) respecto al régimen de tributación de transmisión que realice la matriz SECURITAS de sus filiales españolas, es indiferente para apreciar la concurrencia de un motivo económico válido en las escisiones, b) el motivo de la denegación de la aplicación del régimen general es el antes señalado previsto en el artículo 96 del TRLIS, y no el régimen de tributación de unas futuras plusvalías.

   Con independencia del régimen de la Directiva 90/434, en orden a salvaguarda de los intereses financieros del Estado de la sociedad dominada, de forma que el diferimiento garantice el gravamen ulterior de las plusvalías, reconociendo la facultad de rechazar su aplicación cuando la operación tenga por objeto el fraude o la evasión fiscal; lo cierto es que en las operaciones de escisión no concurre el motivo económico válido necesario para aplicar el régimen especial.

   Por tales razones no podemos aceptar que la regularización es contraria a la libertad de establecimiento y a la libre circulación de capitales. Nada tiene que ver con la libre circulación de capitales y libre establecimiento, la falta de concurrencia de uno de los requisitos necesarios para la aplicación del régimen del Cap. VIII Título VII del TRLIS.

   La recurrente argumenta en su demanda que la regularización se opone al Derecho Europeo en cuanto:

   "1º. Exige que las filiales españolas tengan su propio motivo económico válido independiente de la reestructuración ordenada por la matriz en otro país residente de la Unión Europea, Suecia, lo que atenta contra la obligación de que la Administración española dé el mismo tratamiento a la matriz residente que a la no residente, pues si la matriz fuese española, no se exigiría un motivo económico válido diferente para las filiales españolas.

   2º. No se considera involucrada por las decisiones de las Autoridades fiscales de otros países miembros de la UE, de que la reestructuración no tribute.

   3º. Grava las plusvalías tácitas de una sociedad residente en España, cuya socia única es una sociedad holding española, y cuyas participaciones pertenecen a su vez a una matriz sueca, en razón de la nacionalidad de la matriz, pues si la matriz fuese española, no sometería la reestructuración a gravamen y las plusvalías latentes no tributarían."

   1. No se exige que en las filiales españolas concurra su propio motivo económico válido, lo que se exige es que concurra en dos operaciones de escisión que no aparecen justificadas para la transmisión de las acciones, no, tampoco, para la separación de las líneas de negocio de vigilancia y de sistemas.

   2. Las circunstancias que justifican la decisión de otras autoridades europeas en orden a la tributación, no guardan relación alguna con la cuestión relativa al motivo económico válido de las escisiones que nos ocupan.

   3. Es la falta de motivo económico válido en las escisiones, que no en la reestructuración del grupo mundial, lo que determina la denegación de la aplicación del régimen especial, cuestión completamente ajena a la nacionalidad de la matriz

   .

4. La mercantil recurrente sostiene, en síntesis, que la sentencia recurrida: (i) cuando ratifica la denegación del régimen de neutralidad fiscal en las escisiones de las filiales españolas, vulnera los artículos 49 y 63 TFUE , los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) Directiva 90/434/CEE , el artículo 96.2 TRLIS y la jurisprudencia del TJUE que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad en el seno de la Unión Europea -de la que son muestra las sentencias de 8 de marzo de 2001, Metallgesellschaft y otros , y 29 de noviembre de 2011, National Grid Indus -, porque es decisión contraviene la libertad de establecimiento y la libre circulación de capitales, la prohibición de trato discriminatorio por razón de la nacionalidad y la neutralidad fiscal en las operaciones de reestructuración empresarial en el ámbito de la Unión Europea, y (ii) cuando confirma la regularización de los intereses procedentes de la cuenta Eurocashpool , infringe los artículos 10.1 y 16, apartados 4 y 9, TRLIS, así como los artículos 16 y 21 RIS, porque acepta el gravamen de una renta ficticia con la directa aplicación del artículo 9 CDI hispano-sueco, con sustento en el criterio sentado en la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de julio de 2012 (recurso de casación 3779/2009 , FD quinto) [«El segundo motivo tiene el siguiente contenido: "Por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate al amparo del artículo 88.1 d) LJCA : Por infracción de los artículos 9 del Convenio de Doble Imposición suscrito entre España y Estados Unidos y 105 de la Constitución Española y la jurisprudencia aplicable". La recurrente sostiene en el motivo con abundante cita doctrinal la imposibilidad de aplicar directamente el Modelo de Convenio. Por lo pronto había de distinguirse entre el Modelo de Convenio y los Convenios efectivamente celebrados. Así como la aplicación de aquél necesitará la legislación interna no es dudosa la aplicación, en nuestro derecho, de los Convenios suscritos, por la elemental razón de que los mismos conforman nuestra legislación interna. En cualquier caso, es evidente que la Administración ha hecho uso de las normas antielusivas que el artículo nueve del Convenio de Doble Imposición contiene lo que constituye nuestro derecho interno. Ha de subrayarse, además que el poder de calificación que el artículo 28 de la L.G.T . previgente atribuía a la Administración habilitaba a esta, a la vista de los hechos expuestos, a dictar el acto impugnado»], que resulta contradicho en la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de mayo de 2016 (recurso de casación 58/2015 , FD noveno) [«Y, desde el punto de vista jurídico, no se podía prescindir de operaciones efectivamente realizadas entre partes vinculadas a las que cabía atribuir un valor de mercado, acudiendo sin más a la aplicación directa del artículo 9 del Convenio internacional para evitar la doble imposición entre España y Francia o entre España y Argentina, por lo que resultaba necesario en este caso para efectuar esa recalificación la aplicación de una cláusula general antiabuso interna»].

1. A la vista de cuanto antecede, el presente recurso de casación plantea dos cuestiones jurídicas nítidamente diferenciadas:

Primera. Determinar si resulta posible o no regularizar operaciones entre empresas españolas y suecas, aplicando directamente el artículo 9.1 CDI hispano-sueco, sin necesidad de acudir a los métodos previstos para determinar el valor de mercado en las operaciones vinculadas y al procedimiento establecido a tal efecto en la regulación interna.

Segunda. Determinar si los artículos 49 y 63 TFUE , los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.

1. Directiva 90/434/CEE , y la jurisprudencia del TJUE que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad, se oponen a la exigencia de un motivo económico válido propio para las operaciones de reestructuración efectuadas por filiales españolas, aunque se inserten en operaciones de reestructuración del grupo empresarial ordenadas por la matriz sueca y no se discuta la existencia de motivo económico válido para esta última, en atención a que las escisiones efectuadas por las filiales españolas se consideran innecesarias para la ordenada reestructuración.

2. Las dos cuestiones jurídicas enunciadas presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, a juicio de esta Sección Primera. No existen pronunciamientos del Tribunal Supremo que permitan resolver la segunda cuestión y ni carece manifiestamente del interés casacional objetivo que legalmente se le presume [ artículo 88.3.a) LJCA ], ni cabe descartar cuando menos que la sentencia recurrida haya interpretado y aplicado el Derecho de la Unión Europea en supuestos en los que aún podría ser exigible la intervención del TJUE a título prejudicial [ artículo 88.2.f) LJCA ]. Y los pronunciamientos del Tribunal Supremo que existen sobre la primera cuestión resultan contradictorios entre sí, por lo que la jurisprudencia no puede considerarse formada, al menos en el sentido del artículo 1.6 del Código Civil [ artículo 88.3.a) LJCA ] y, lógicamente, la fijación de esa doctrina jurisprudencial contradictoria, ante situaciones sustancialmente iguales, se traslada a la sentencia recurrida, porque al seguir uno de los pronunciamientos del Tribunal Supremo contradice el otro [ artículo 88.2.a) LJCA ]. Lo razonado pone de manifiesto la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo que dé respuesta a ambas cuestiones jurídicas.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA , en relación con el artículo 90.4 LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, las cuestiones precisadas en el punto 1 del anterior fundamento jurídico de esta resolución.

2. Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación son: (i) los artículos 49 y 63 TFUE , 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) Directiva 90/434/CEE , en conexión con la jurisprudencia del TJUE que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad, y todo ello en relación con el artículo 96.2 TRLIS; y (ii) el artículo 9.1 CDI hispano-sueco, en relación esta vez con los artículos 10.1 y 16, apartados 4 y 9, TRLIS, en las redacciones de estos preceptos aplicables ratione temporis .

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión

Determinar si resulta posible o no regularizar operaciones entre empresas españolas y suecas, aplicando directamente el artículo 9.1 del Convenio entre España y Suecia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el capital y Protocolo anejo, firmado en Madrid el 16 de junio de 1976, sin necesidad de acudir a los métodos previstos para determinar el valor de mercado en las operaciones vinculadas y al procedimiento establecido a tal efecto en la regulación interna.

Segunda. Determinar si los artículos 49 y 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea , los artículos 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) de la Directiva 90/434/CEE, del Consejo, de 23 de julio de 1990 , relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros, y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad, se oponen a la exigencia de un motivo económico válido propio para las operaciones de reestructuración efectuadas por filiales españolas, aunque se inserten en operaciones de reestructuración del grupo empresarial ordenadas por la matriz sueca y no se discuta la existencia de motivo económico válido para esta última, en atención a que las escisiones efectuadas por las filiales españolas se consideran innecesarias para la ordenada reestructuración.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: (i) los artículos 49 y 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea , 1 , 4.1 , 8.1 y 11.1.a) de la Directiva 90/434/CEE, del Consejo, de 23 de julio de 1990 , relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros, en conexión con la jurisprudencia del TJUE que prohíbe la discriminación de las empresas por razón de su nacionalidad, y todo ello en relación con el artículo 96.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo; y (ii) el artículo 9.1 del Convenio entre España y Suecia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el capital y Protocolo anejo, firmado en Madrid el 16 de junio de 1976, en relación esta vez con los artículos 10.1 y 16, apartados 4 y 9, del mismo texto refundido, en las redacciones de estos preceptos aplicables ratione temporis .

4. ) Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo.

5. ) Comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

6. ) Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto.

Así lo acuerdan y firman.

Luis Maria Diez-Picazo Gimenez

Celsa Pico Lorenzo Emilio Frias Ponce

Jose Antonio Montero Fernandez Jose Maria del Riego Valledor