ATS, 14 de Junio de 2017

1. El procurador don Eduardo Codes Feijoo, en representación de NESTLE ESPAÑA, S.A., con fecha 20 de diciembre de 2016 presentó escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 1 de octubre de 2016 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 356/2013 , relativo al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2004 a 2006.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, le achaca la comisión de las siguientes infracciones:

   2.1. Del artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo) [«TRLIS»], relativo a la determinación de la base imponible de este impuesto, en convención con el Código de Comercio y la norma de valoración segunda del Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre (BOE de 27 de diciembre) [«PGC/1990»], aplicable ratione temporis .

   2.2. De los artículos 1255 del Código Civil [«CC »] y 38 de la Constitución Española [«CE »], respecto del principio de autonomía de voluntad en la toma de decisiones empresariales.

   2.3. Y de las normas tributarias antiabuso [ artículos 13 , 15 y 16 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) -«LGT»-], en lo tocante a la aplicación de las normas sobre calificación de las operaciones.

3. Razona por qué las infracciones denunciadas han sido relevantes y determinantes del fallo, en síntesis, como sigue:

   3.1. En el desarrollo de la primera, la entidad recurrente explica que la Sala de instancia confirma la regularización practicada por la Inspección de los Tributos en aplicación del principio de calificación del artículo 13 LGT , negando la deducibilidad fiscal de las pérdidas que contabilizó por la transmisión de la rama de actividad, con sustento en el artículo 13.1 TRLIS y en la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de marzo de 2011 (casación 5488/2006 ; ES:TS:2011:2072), entendiendo que no se trata de pérdidas propias y actuales, sino eventuales pérdidas futuras que, de llegar a existir, serían de exclusiva responsabilidad de la compradora.

   A juicio de la entidad recurrente, con esta decisión la Sala de instancia incurre en dos errores:

   Primero. Aplicar indebidamente al caso de autos la doctrina de la citada sentencia del Tribunal Supremo, cuando el caso que allí se resolvió -deducibilidad de una provisión por el quebranto originado en operaciones de futuros en mercados no organizados- no tiene nada que ver con éste -pérdida extraordinaria, real y efectiva, derivada de la transmisión de un negocio en funcionamiento-, que ha de determinarse conforme a las normas contenidas en el artículo 10.3 TRLIS y en el Código de Comercio .

   Segundo. Desconocer las normas de determinación de la base imponible en las transacciones onerosas, así como el método del «flujo libre de caja descontado» utilizado para determinar el valor de transmisión de la rama de actividad, conforme al cual ésta se valora en función del flujo de pérdidas pasadas, presentes y futuras. Al resultar el valor obtenido inferior al neto contable de la rama de actividad transmitida afloró una pérdida irreversible, actual y debidamente contabilizada como resultado extraordinario negativo, conforme a la norma de valoración segunda del PGC/1990 y al criterio de la Dirección General de Tributos, por un importe total (210,75 millones de euros), aun cuando sólo se dedujera en 2006 la depreciación irreversible del valor de los activos (58,7 millones de euros), ajustando temporalmente el resto de la pérdida registrada a medida que el negocio transmitido fuera incurriendo en las pérdidas proyectadas, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 19 TRLIS. Es más, subraya, tampoco cabría desconocer que los créditos transmitidos, junto con el conjunto de la unidad económica, por una contraprestación de 1 euro, supusieron una pérdida extraordinaria. Trae a colación la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de mayo de 2016 (casación 58/2015 ; ES:TS:2016:2411), en la que se considera erróneo entender que los créditos transmitidos por 1 euro no tienen valor de mercado. Hace lo propio con la contestación a la consulta formulada por la entidad adquirente al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, evacuada el 20 de febrero de 2009 (número de registro: 1206-08), en relación con la operación discutida, para destacar que en ella se reconoce la necesidad de que la transmitente cediese los créditos a la adquirente como compensación del negocio deficitario que transmitía, pues constituían una garantía sin cuya inclusión previsiblemente el acuerdo no se hubiera formalizado.

   Debe concluirse, por tanto, que en 2006 se produjo una pérdida equivalente al valor de los activos transmitidos (valor contable de 58,7 millones de euros) al recibir como contraprestación por la totalidad del negocio el precio de 1 euro. Es erróneo entender, como hace la Sala a quo , que en realidad era una pérdida eventual o futura, puesto que se consumó irreversiblemente en ese ejercicio, al haberse procedido a transmitir la rama de actividad a un tercero.

   3.2. En el desarrollo de la segunda infracción, la de los artículos 1255 CC y 38 CE , la mercantil recurrente sostiene que no cabe limitar la autonomía de la voluntad de las empresas, por mor de la existencia de un negocio jurídico que pudiera resultar «más beneficioso para el Fisco», porque tal planteamiento supone extender el concepto de fraude, situándolo de lleno en la economía de opción. Pide, al amparo del artículo 93.3 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) -«LJCA»-, integrar las conclusiones del informe de Analistas Financieros Internacionales, S.A. [«AFI»], obrante en el expediente, en cuya página 25 se analizan las consecuencias de la liquidación del negocio y se identificaban los costes de dicha opción [85,94 millones de euros en costes sociales y económicos], con el que se demuestra que la opción propuesta en la sentencia recurrida como más beneficiosa, no parece ser tal.

   Entiende, además, que la Sala de instancia acude erróneamente a la reflexión general que luce en la sentencia del Tribunal Supremo de 19 de julio de 2016 (casación 2553/2015 ; ES:TS:2016:3567), conforme a la cual, resultaría procedente limitar la autonomía de la voluntad cuando las operaciones efectuadas no se producen en el modo y forma que el ordenamiento jurídico establece, porque en esa sentencia se parte de una previa declaración de fraude de ley que aquí no concurre.

   Debe concluirse, por tanto, que únicamente cabe limitar el principio de la autonomía de la voluntad cuando las operaciones efectuadas hayan sido realizadas con la única finalidad de conseguir un «ahorro fiscal».

   3.3. En el desarrollo de la tercera y última infracción, la de las normas tributarias antiabuso, la entidad recurrente sostiene que la Sala de instancia decide: (i) desconocer la realidad de las operaciones efectuadas, consistentes en la transmisión de una rama de actividad en pérdidas y dos créditos para compensar su valoración negativa, y (ii) afirmar que constituyen una mecánica compleja de operaciones creada exprofeso , sin recurrir a los artículos 13 , 15 o 16 LGT , puesto que procede a declarar que las pérdidas contabilizadas no son fiscalmente deducibles con arreglo al artículo 13.1 TRLIS, obviando que la propia Delegación Central de Grandes Contribuyentes ha concluido, en resolución de 8 de julio de 2016, tras examinar la misma operación desde la perspectiva de la entidad adquirente, que no concurre artificiosidad y que era correcta la autoliquidación, sin que quepan conclusiones distintas respecto de una misma operación.

4. Considera que en el recurso de casación preparado concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, porque se da la presunción del artículo 88.3.a) LJCA en la primera infracción y la circunstancia del artículo 88.2 LJCA , «letra b)» en las otras dos infracciones denunciadas.

   4.1. La sentencia recurrida apoya su ratio decidendi en el artículo 13.1 TRLIS y la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de marzo de 2011 (casación 5488/2006 ), que no resulta aplicable el caso, por lo que interesa que el Tribunal Supremo dicte sentencia sobre el ámbito de aplicación real de aquel precepto, cuando se trate de «una pérdida efectiva y real derivada de la transmisión onerosa de una rama de actividad» (sic), dado que no la hay, «tanto en lo relativo a las normas de determinación de la base imponible cuando se efectúa una transmisión onerosa de rama de actividad de la que resulta una pérdida, como respecto de la consideración, como "pérdida potencial" de unas pérdidas extraordinarias debidamente contabilizadas [...], cuando el valor de transmisión de dicho negocio es conforme al "método de descuento de flujos de caja", sin que se haya cuestionado la validez de dicho método de valoración» [ artículo 88.3.a) LJCA ].

   4.2. La sentencia recurrida sienta como doctrina que las empresas deben optar en sus decisiones empresariales por la peor opción desde la perspectiva recaudatoria, obviando cualquier otra consideración empresarial, limitando de este modo un principio constitucional protegido, lo que afecta a todas y a cada una de las empresas en su toma de decisiones empresariales. Interesa, por tanto, que el Tribunal Supremo fije jurisprudencia sobre la procedencia de limitar el principio de la autonomía de la voluntad en la toma de decisiones empresariales cuando entienda que habría otras opciones que reportarían una mayor tributación [ artículo 88.2 LJCA , «letra b)»].

   4.3. La doctrina que sienta la sentencia recurrida permite que, en todo caso, la Administración tributaria pudiera entender la existencia de artificiosidad, regularizando la situación tributaria conforme al precepto sustantivo que repute infringido y obviando la aplicación de las normas tributarias antiabuso. Interesa, por tanto, que el Tribunal Supremo fije jurisprudencia sobre el ámbito de aplicación de las normas antiabuso establecidas en los artículos 13 y 15 LGT , cuando se aprecie artificiosidad en las operaciones realizadas entre partes no vinculadas, así como sobre los efectos de las regularizaciones practicadas aplicando directamente el artículo sustantivo de que se trate, sin seguir el procedimiento específicamente establecido en la Ley General Tributaria [ artículo 88.2 LJCA , «letra b)»].

5. Fundamenta la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, ha de entenderse, en las razones que esgrime para justificar por qué interesa la fijación de jurisprudencia en cada una de las tres infracciones invocadas, pues no refiere otras a tal fin.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 6 de febrero de 2017 , ordenando el emplazamiento de las partes para comparecer ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo. La parte recurrente, Nestle España, S.A., ha comparecido el 8 de marzo, y la parte recurrida, la Administración General del Estado, el 14 de marzo siguiente, dentro ambas del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA .

En su escrito de personación, el abogado del Estado se ha opuesto a la admisión a trámite del recurso de casación preparado, al amparo del artículo 89.6 LJCA , con los tres siguientes argumentos:

(a) La entidad recurrente no plantea discrepancia doctrinal alguna, simplemente postula una diferente interpretación de los hechos por no compartir la realizada por la Sala de instancia, con lo que incumple lo dispuesto en el artículo 89.2.d) LJCA , en relación con el artículo 87 bis , apartado 1, LJCA , porque lo que realmente suscita no es una cuestión de derecho sino de hecho.

(b) La entidad recurrente incumple el artículo 89.2.f) LJCA , porque afirma sin base que no existe jurisprudencia, tanto en lo relativo a las normas de determinación de la base imponible cuando se efectúa una transmisión onerosa de rama de actividad de la que resulta una pérdida, como respecto de la consideración como pérdida potencial de unas pérdidas extraordinarias debidamente contabilizadas conforme al PGC/1990, cuando el valor de transmisión de dicho negocio es conforme al «método de descuento de flujos de caja». Existen, dice, abundantes pronunciamientos sobre el tema considerado; otra cosa es que la recurrente no haya encontrado una sentencia en la que, a partir de los hechos que considera probados y de las calificaciones discrepantes, que da por descontadas y que son distintas de las de la Sala de instancia, se haya aplicado la doctrina del Tribunal Supremo. Tal invocación del artículo 88.3.a) LJCA conduce a solicitar un pronunciamiento «sobre el caso» y la inexistencia de jurisprudencia (trae a colación, verbigracia, el auto de 27 de enero de 2017 (RCA 1/2016; ES:TS :2017:1596A) se entiende referida a la norma que se considera infringida o a una aplicación de dicha norma que abre una perspectiva nueva, pero no a la aplicación de esa norma a un supuesto de hecho a los efectos de dar consideración a las singulares circunstancias que concurren.

(c) Cuestiona finalmente la legitimación del obligado tributario para invocar el artículo 88.2.b) LJCA , destinado a proteger los intereses generales, puesto que, en principio, parece que la prueba de esa afección correspondería en su caso a los representantes de la Administración autora del acto impugnado, porque es la Administración la que sirve con objetividad a los intereses generales ( artículo 103 CE ). En todo caso, dice, el razonamiento de la entidad recurrente no basta para considerar producido un daño a los intereses generales: la sentencia no ha subvertido ni afecta al principio de la autonomía de la voluntad, simplemente califica la situación contemplada sin vulnerar norma ni principio alguno.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sección

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y la entidad recurrente, NESTLE ESPAÑA, S.A., se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas de Derecho estatal que se reputan infringidas, y se justifica que fueron alegadas en el proceso, tomadas en consideración por la Sala de instancia o que ésta hubiera debido observar aun sin ser alegadas; también se justifica que su infracción ha sido relevante y determinante del fallo de sentencia impugnada [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia en el recurso de casación preparado, porque se da la presunción del artículo 88.3.a) LJCA , en la infracción del artículo 10.3 TRLIS, en convención con el Código de Comercio y la norma de valoración segunda PGC/1990, y la circunstancia del artículo 88.2.b) LJCA , en las infracciones de los artículos 1255 CC y 38 CE , y de las normas tributarias antiabuso [ artículos 13 , 15 y 16 LGT ], justificándose suficientemente la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo [ artículo 89.2.f) LJCA ].

1. La Sala de instancia refleja en el fundamento jurídico cuarto de la sentencia recurrida los «Hechos acreditados en relación con la venta de "rama de actividad" a LACTALIS IBERIA»:

NESTLE S.A., domiciliada en Suiza (en adelante, NESTLE); GROUPE LACTALIS S.A, domiciliada en Francia (en adelante LACTALIS); NESTLE ESPAÑA S.A., domiciliada en España (en adelante NESTLE ESPAÑA); LACTALIS NESTLE PRODUCTOS LACTEOS REFRIGERADOS IBERIA S.A., domiciliada en España (en adelante, LACTALIS IBERIA); y LACTALIS NESTLE PRODUITS FRAIS S.A., domiciliada en Francia (en adelante, LACTALIS NESTLE FRANCIA que, a su vez, era propiedad de LACTALIS en un 60% y de NESTLE en el 40% restante). Son los siguientes:

1) A principios de 2006, NESTLE y LACTALIS llegaron a un acuerdo para -entre otros objetivos- combinar sus respectivos negocios locales de refrigerados lácteos y, a tal fin, idearon la creación de una empresa conjunta (denominada empresa local JV-JOINT VENTURE) en cada uno de los países a los que se extendía el acuerdo, empresas a la que transferirían sus respectivos negocios locales referidos a refrigerados lácteos.

2) El 31 de mayo de 2006, NESTLE ESPAÑA constituyó la sociedad LACTALIS IBERIA, suscribiendo aquélla la totalidad de las acciones de ésta. 3) El 26 de octubre de 2006, NESTLE ESPAÑA vendió por su valor nominal la totalidad de las acciones de LACTALIS IBERIA a LACTALIS NESTLE FRANCIA.

4) El 10 de noviembre de 2006 y el 1 de diciembre de 2006, NESTLE concedió sendos créditos de 115.404.000 euros y de 37.549.000 euros a LACTALIS NESTLE FRANCIA.

5) El 1 de diciembre de 2006, NESTLE ESPAÑA adquirió de NESTLE esos dos créditos por su valor nominal, pasando a ser acreedora de LACTALIS NESTLE FRANCIA por 152.953.000 euros.

6) El 1 de diciembre de 2006, NESTLE ESPAÑA vendió en escritura pública a LACTALIS IBERIA su "rama de actividad" de refrigerados lácteos (integrada por los elementos descritos en la escritura) y los dos créditos que ostentaba frente a LACTALIS NESTLE FRANCIA (por valor de 152.953.000 euros) por un precio global de 1 euro.

6.1.- El valor contable de los elementos transmitidos en dicha venta fue el siguiente: 55.274.014,23 euros de los activos; otros 2.530.847,48 euros, correspondientes a trabajos informáticos y adquisiciones de mobiliario que en el momento de la venta se estaban realizando en relación con la actividad objeto de transmisión; y 152.953.000 euros correspondientes a los dos créditos antes mencionados.

6.2.- En la operación se acordó que los 595 trabajadores que tenía NESTLE ESPAÑA pasaran a LACTALIS IBERIA (lo que tuvo lugar entre el 1 de diciembre de 2006 y el 1 de enero de 2007), cifrándose el valor de las indemnizaciones que, eventualmente, aquélla hubiera debido abonar en caso de despido en 27.097.387,28 euros. Esta cifra no quedó reflejada en la escritura que documentó la operación de venta.

6.3.- Tampoco quedó reflejado en la escritura de venta el valor de otros elementos que, sin embargo, sí aparecen en aquélla expresamente transmitidos como integrantes de la rama de actividad: las recetas, procesos y técnicas de fabricación, así como el know-how y todos aquellos intangibles (listas de clientes, fichas de consumo, informaciones sobre competencia, etc.) y demás informaciones vitales para el negocio de producción y comercialización de los productos refrigerados lácteos (yogures, postres y quesos frescos) utilizados por NESTLE ESPAÑA para el desarrollo de su actividad.

6.4.- NESTLE ESPAÑA recibió para aquella operación una subvención oficial de 224.785,50 euros el 30 de noviembre de 2006.

6.5.- LACTALIS IBERIA no se hizo cargo de ningún pasivo que NESTLE ESPAÑA tuviera en razón de la rama de actividad transmitida.

7. Como resultado de la operación, NESTLE ESPAÑA contabilizó en el ejercicio 2006 una pérdida de 210.533.075,20 euros.

A efectos fiscales, la pérdida computada en el ejercicio 2006 fue de 58.368.042,49 euros, ya que la entidad realizó un ajuste positivo al resultado contable de 152.953.000 euros y un ajuste negativo de 787.967,29 euros, dejando en 152.165.032,70 euros la parte de la pérdida contabilizada que sería deducida en ejercicios futuros

.

2. Sintetiza en los fundamentos jurídicos quinto y sexto las posiciones encontradas de las partes sobre la cuestión litigiosa; a saber: «la procedencia o improcedencia de la deducción por pérdidas aplicada por la recurrente en el ejercicio 2006, derivada de la venta de lo que ella misma denominó como "rama de actividad" de producción y comercialización de refrigerados lácteos (yogures, postres y quesos frescos)» (como se lee en el FJ Cuarto de la sentencia recurrida).

3. Concluye en el fundamento jurídico séptimo la «Improcedencia de la deducción por pérdidas aplicada por la recurrente en el ejercicio 2006», con sustento en tres razones capitales:

3.1. «La operación de venta de rama de actividad de NESTLE ESPAÑA a LACTALIS IBERIA, llevada a cabo en 2006, se produjo como consecuencia del acuerdo o convenio alcanzado por las matrices de los grupos NESTLE y LACTALIS en relación con los productos lácteos refrigerados, acuerdo que se extendía a varios países y, entre ellos, a España (como se constata en el borrador de "Contrato Marco de Compraventa", de fecha 16 de febrero de 2006, en cuyo encabezamiento aparecen aquéllas como firmantes). Sólo desde esta perspectiva se explica la compleja mecánica puesta en marcha con carácter previo y simultáneo a la operación: creación de LACTALIS IBERIA por NESTLE ESPAÑA; posterior venta de la titularidad de la misma a LACTALIS FRANCIA (empresa participada, a su vez, por NESTLE y LACTALIS); otorgamiento de dos créditos por NESTLE a LACTALIS FRANCIA; adquisición por NESTLE ESPAÑA de la titularidad de dichos créditos por su valor nominal; posterior cesión de esa titularidad por NESTLE ESPAÑA a LACTALIS IBERIA sin coste para ésta, en compensación por la adquisición de la deficitaria rama de actividad de productos lácteos refrigerados de NESTLE ESPAÑA».

3.2. «La parte actora incurre en una cierta contradicción en su planteamiento: por un lado, no puede eludir la realidad de su vinculación al referido acuerdo marco alcanzado entre las matrices de los grupos NESTLE y LACTALIS, pero, por otro, trata de justificar el sentido económico de la operación de venta al margen de aquél».

3.3. «Lo que aquí ha sucedido lo resume bien el Abogado del Estado del siguiente modo: "Lo que ha realizado el recurrente consiste en pronosticar futuras posibles pérdidas, actualizar ese futuro posible valor negativo a la fecha actual, activarlo como pérdida cierta y actual, y decir que ello provoca una valoración negativa de la rama de actividad transmitida. Se trata por tanto de una anticipación y activación de hipotéticas y futuras pérdidas". Y, siendo ello así, también debemos dar la razón al Abogado del Estado cuando afirma que, desde el punto de vista fiscal, no existe ningún precepto que ampare la operación realizada y sí existen, por el contrario, los que la prohíben, debiendo recordarse, en este sentido, que el R.D.Legislativo 4/2004, en la redacción aplicable ratione temporis , en su artículo 12, referido a las pérdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales, no contempla la operación realizada entre los supuestos que prevé y que, por su parte, el artículo 13 del mismo texto establece que no serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables, además de que el artículo 14 prohíbe deducir las liberalidades y que el artículo 15 señala que en las transmisiones lucrativas el valor de cesión será el valor normal de mercado de los bienes cedidos, integrándose en la base imponible de la entidad transmitente la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable. En este sentido, procede recordar lo dicho por el Tribunal Supremo en la STS de 18 de marzo de 2011 (RC 5488/2006 ) a propósito de las "pérdidas potenciales": "Sin embargo, el motivo no puede ser aceptado, pues el artículo 13.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades , desarrollando una de las correcciones al resultado contable que prevé el artículo 10.3 de la misma, establece: "1.- No serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables" , y lo cierto es que la Circular 4/91 se limita a referirse a pérdidas potenciales que solamente serán efectivas, en su caso, en el momento de la liquidación del contrato, debiéndose volver a recordar que en la tramitación de lo que después fue Ley 43/1995 triunfó el criterio de la certeza que recoge el referido precepto legal frente al de la probabilidad". En consecuencia, como señala el Abogado del Estado, cuando la recurrente cede su inmovilizado y dos créditos no podía recoger en su base imponible unas pérdidas inexistentes».

1. La entidad recurrente sostiene que en la infracción del artículo 10.3 TRLIS en convención con el Código de Comercio y la norma de valoración segunda PGC/1990, primera de las infracciones que achaca a la sentencia recurrida, concurre la presunción del artículo 88.3.a) LJCA , porque no hay jurisprudencia, «tanto en lo relativo a las normas de determinación de la base imponible cuando se efectúa una transmisión onerosa de rama de actividad de la que resulta una pérdida, como respecto de la consideración, como "pérdida potencial" de unas pérdidas extraordinarias debidamente contabilizadas [...], cuando el valor de transmisión del negocio es conforme al "método de descuento de flujos de caja", sin que se haya cuestionado la validez de dicho método de valoración». Aduce además que la sentencia recurrida apoya su ratio decidendi en el artículo 13.1 TRLIS y la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de marzo de 2011 (casación 5488/2006 ), que no resulta aplicable el caso, para explicar por qué interesa que el Tribunal Supremo dicte sentencia sobre el ámbito de aplicación real de este último precepto, cuando se trate, dice, de «una pérdida efectiva y real derivada de la transmisión onerosa de una rama de actividad».

2. En el vigente recurso de casación con vocación nomofiláctica y de generación de jurisprudencia uniforme, el recurrente está obligado a aclarar en qué particular no existe jurisprudencia, puesto que no puede pretenderse que quepa incluir en el artículo 88.3.a) LJCA la inexistencia de una resolución específica que resuelva un supuesto singular idéntico en sus aspectos fácticos al que se recurra en cada momento ante el Tribunal Supremo [ vid. verbigracia el auto de 25 de enero de 2017 (RCA 15/2016 , FJ 3º; ES:TS:2017:274A)].

3. En esa tesitura, parece que la cuestión suscitada por la entidad recurrente consiste en decidir si se aplica el artículo 13.1 TRLIS y la doctrina sentada por la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de marzo de 2011 (casación 5488/2006 ) o el artículo 10.3 TRLIS, en convención con el Código de Comercio y la norma de valoración segunda PGC/1990, para determinar la deducibilidad fiscal de las pérdidas contabilizadas en la transmisión onerosa de una rama de actividad valorada conforme al «método de descuento de flujos de caja».

4. Ciertamente se trata de una cuestión sobre la que específicamente no existe jurisprudencia, pero sobre el sustrato fáctico subyacente en este pleito no se justifica la conveniencia de formarla, porque, como atinadamente subraya la Sala de instancia, «[l]a operación de venta de rama de actividad de NESTLE ESPAÑA a LACTALIS IBERIA, llevada a cabo en 2006, se produjo como consecuencia del acuerdo o convenio alcanzado por las matrices de los grupos NESTLE y LACTALIS en relación con los productos lácteos refrigerados, acuerdo que se extendía a varios países y, entre ellos, a España (como se constata en el borrador de "Contrato Marco de Compraventa", de fecha 16 de febrero de 2006, en cuyo encabezamiento aparecen aquéllas como firmantes)» y «[s]ólo desde esta perspectiva se explica la compleja mecánica puesta en marcha con carácter previo y simultáneo a la operación: creación de LACTALIS IBERIA por NESTLE ESPAÑA; posterior venta de la titularidad de la misma a LACTALIS FRANCIA (empresa participada, a su vez, por NESTLE y LACTALIS); otorgamiento de dos créditos por NESTLE a LACTALIS FRANCIA; adquisición por NESTLE ESPAÑA de la titularidad de dichos créditos por su valor nominal; posterior cesión de esa titularidad por NESTLE ESPAÑA a LACTALIS IBERIA sin coste para ésta, en compensación por la adquisición de la deficitaria rama de actividad de productos lácteos refrigerados de NESTLE ESPAÑA».

5. La singularidad de las circunstancias concurrentes en la transmisión de la rama de actividad nos conducen a entender que el asunto carece manifiestamente de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, por nítido que sea el interés casacional subjetivo de la entidad recurrente.

6. En todo caso, no estorba traer a colación la necesidad de reparar en la diversa finalidad de las normas contables y de las tributarias: las primeras tienen por objeto ofrecer una imagen fiel de la situación económica y patrimonial de una empresa, mientras que las segundas se enderezan a determinar la capacidad económica que debe ser gravada en atención a las rentas obtenidas en un ejercicio económico, por lo que, en general, la contabilidad puede reflejar con fidelidad aquella situación, mientras que, desde el punto de vista de la capacidad económica, un concreto asiento es susceptible de enmascararla, por su incorrección [véanse, entre otras, las sentencias de la Sección Segunda de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2013 (casación 3588/2010; ES:TS:2013:323, FD Quinto ) y 3 de febrero de 2014 (casación 6855/2010; ES:TS :2014:283, FD Tercero)].

1.1. La mercantil recurrente considera que se da la circunstancia de interés casacional del artículo 88.2.b) LJCA en las otras dos infracciones que invoca:

1.2. Segunda infracción (de los artículos 1255 CC y 38 CE ): sostiene que la sentencia recurrida sienta como doctrina que las empresas deben optar en sus decisiones empresariales por la peor opción desde la perspectiva recaudatoria, obviando cualquier otra consideración empresarial, limitando de este modo un principio constitucional protegido, lo que afecta a todas y a cada una de las empresas en su toma de decisiones empresariales.

1.3. Tercera infracción (de las normas tributarias antiabuso - artículos 13 , 15 y 16 LGT -): afirma que la doctrina que sienta la sentencia recurrida permite que, en todo caso, la Administración tributaria pudiera entender la existencia de artificiosidad, regularizando la situación tributaria conforme al precepto sustantivo que repute infringido y obviando la aplicación de las normas tributarias antiabuso.

2.1. En ninguna de estas dos infracciones se aprecia la presencia de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, puesto que la mercantil recurrente razona ambas partiendo de sus respetables pero subjetivas interpretaciones del contenido de la sentencia recurrida, que postula con el fin de trascender el mero interés casacional subjetivo del recurso de casación preparado.

2.2. La Sala de instancia no sienta como doctrina que las empresas deben optar en sus decisiones empresariales por la peor opción desde la perspectiva recaudatoria, lo que hace es tratar de separar, diferenciar y comparar el interés empresarial subjetivo y el interés empresarial objetivo de la operación discutida, sin que proceda enjuiciar aquí y ahora su mayor o menor acierto en ese trance, para poder decidir después sobre la conformidad a Derecho de la regularización practicada por la Inspección de los Tributos.

2.3. La Sala de instancia no califica la operación litigiosa como artificiosa, se limita a considerarla como «mecánica compleja de operaciones creada ex profeso » (sic), lo que resulta obvio a la vista del sustrato fáctico subyacente (véase el FJ Segundo.1 de esta resolución), y resuelve la conformidad a Derecho de la regularización que practicó la Inspección de los Tributos, «en virtud del principio de calificación establecido en el artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria », como dice la propia entidad recurrente en la página 2 del escrito de preparación del recurso.

2.4. No estorba recordar, por último, lo que literalmente dice el acuerdo de liquidación de 8 de julio de 2016 -adoptado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, en relación con el impuesto sobre sociedades, correspondiente a los ejercicios 2010 a 2013, de LACTALIS NESTLE PRODUCTOS LÁCTEOS REFRIGERADOS IBERIA, S.A.-, al que específicamente alude la entidad recurrente en el escrito de preparación, cuando se pronuncia sobre la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central -objeto del recurso contencioso-administrativo resuelto por la sentencia aquí recurrida y confirmada en este particular-, para corroborar que en absoluto desdice lo ya expuesto: «a su juicio [al del TEAC], si NESTLE ESPAÑA aceptó llevar a cabo la operación del modo en que fue diseñada fue, única y exclusivamente, porque así le vino impuesto por la cabecera del grupo; ya que, de otro modo, en condiciones de libre concurrencia, no habría aceptado en tales términos. Lo que, sin embargo, no obsta, en palabras del propio TEAC, a que la "equivalencia de las prestaciones puede predicarse a escala del grupo"; aunque quiebre a nivel individual, desde la perspectiva de NESTLE ESPAÑA. Por tanto, que el TEAC confirme que dichas pérdidas no son fiscalmente deducibles en sede de NESTLE ESPAÑA, y que alcance dicha conclusión por los motivos que acabamos de exponer, en nada afecta -a nuestro juicio- a la contabilización de la operación en sede de LACTALIS IBERIA. De ahí que, como la contabilización seguida por la entidad se adecuó al criterio sentado por el ICAC y como la normativa fiscal no establece especialidad alguna al respecto, debemos concluir que el ajuste propuesto por el actuario en el acta no debe prosperar» (páginas 33 y 34).

Las razones expuestas comportan la inadmisión a trámite del recurso de casación preparado y la consecuente imposición de las costas procesales causadas a la parte recurrente, que le imponemos fijando en 2.000 euros la cantidad máxima que por todos los conceptos podrá reclamar la parte recurrida ( artículo 90.8 LJCA ).

Por todo lo anterior,