STS 374/2017, 3 de Marzo de 2017

La sentencia recurrida contiene una parte dispositiva que copiada literalmente dice:

FALLAMOS :

Que desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por Legio Auriense S.A. , y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Alberto Alfaro Matos, frente a la Administración del Estado , dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 21 de marzo de 2013 , debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarla y la confirmamos y, con ella, la liquidación de la que trae causa, con imposición de costas a la recurrente

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Notificada la anterior sentencia, la representación procesal Legio Auriense S.A. manifestó su voluntad de plantear recurso de casación, y la Sala de instancia lo tuvo por preparado y remitió las actuaciones a este Tribunal con emplazamiento de las partes.

Recibidas las actuaciones, la representación procesal de la parte recurrente presentó escrito de interposición de su recurso de casación en el que, tras ser invocados los motivos en que se apoyaba (que se indicarán más adelante en el apartado de FUNDAMENTOS DE DERECHO), se terminaba suplicando a la Sala:

(...) se dicte sentencia en la que se case y anule la sentencia recurrida con los pronunciamientos que correspondan conforme a Derecho, con imposición de costas a la Administración

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La representación procesal de ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, en el trámite de oposición al recurso de casación que le fue conferido, pidió a la Sala:

que teniendo (...) por formulada oposición al recurso, (...) dicte sentencia por la que desestime el recurso y confirme la sentencia recurrida

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Conclusas las actuaciones se señaló para votación y fallo del presente recurso inicialmente la audiencia de 21 de febrero de 2017.

BREVE RESEÑA DE LAS ACTUACIONES ADMINISTRATIVAS PREVIAS Y DEL PROCESO DE INSTANCIA; E INDICACIÓN DE QUIEN ES LA PARTE RECURRENTE EN LA ACTUAL CASACIÓN.

El 19 de mayo de 2011 se aprobó girar a la entidad Legio Auriense S.A. una liquidación por el impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 2006 por el importe total de 1.568.371,81 euros, derivada del acta de disconformidad (A 02 núm. 71873436) extendida por la Inspección de Hacienda del Estado.

Las razones de la regularización practicadas por la Inspección fueron éstas:

- La venta en fecha de 15 de diciembre de 2006 por Legio Auriense S.A. a la entidad Técnicos Asociados Gallegos SA, de la que era accionista con una participación del 40,12 por cien, de 1.503 participaciones de la entidad PATRIMONIO HIDROELÉCTRICO DE GALICIA SL, que suponían el 50 por cien de su capital, y siendo el precio pactado en la operación 1.503 €.

Una operación que, a juicio de la Inspección, supuso para el contribuyente en el ejercicio 2006 una tributación menor a la debida al haberse acordado entre entidades vinculadas un precio inferior al de mercado, toda vez que, según el método de descuentos de flujos de caja (DFC), el precio debió haberse fijado en 1.461.737,81 € ; y habiéndose propuesto por la Inspección un ajuste positivo en la base imponible del Impuesto para el ejercicio 2006 por la diferencia entre el valor comprobado (1 461 737, 81) y el declarado (1.503 €), es decir, por importe de 1.460.234,81 €.

- La venta en fecha de 15 de diciembre de 2006 por Legio Auriense S.A. a la entidad Técnicos Asociados Gallegos SA, de la que era accionista con una participación del 40,12 por cien, de 1.503 participaciones de la entidad PATRIMONIO DEL LÉREZ SL, que suponían el 50 por cien de su capital, y siendo el precio pactado en la operación 1.503 €.

Una operación que, a juicio de la Inspección, supuso para el contribuyente en el ejercicio 2006 una tributación menor a la debida al haberse acordado entre entidades vinculadas un precio inferior al de mercado, toda vez que, según el método de descuentos de flujos de caja (DFC) el precio debió haberse fijado en 2 253 219,04 € ; y habiéndose propuesto por la Inspección un ajuste positivo en la base imponible del Impuesto para el ejercicio 2006 por la diferencia entre el valor comprobado (2 253 219,04) y el declarado (1.503 €), es decir, por importe de 2.251.716,04 €.

- Haber presentado el obligado tributario declaración, en ese ejercicio de 2006, aplicando el Régimen General del Impuesto cuando, a juicio de la Inspección, debió tributar según el Régimen Especial previsto para las empresas de reducida dimensión.

Se interpuso reclamación económico-administrativa contra la anterior liquidación, que fue desestimada por resolución de 21 de marzo de 2013 del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC).

El proceso de instancia fue iniciado por Legio Auriense SA mediante un recurso contencioso-administrativo dirigido frente a esta última resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central que acaba de mencionarse; recurso jurisdiccional que fue desestimado por la sentencia que es objeto de la actual casación.

Las cuestiones enjuiciadas por esta sentencia, y decididas todas en sentido contrario a las pretensiones de la parte actora, fueron las siguientes: (I) la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria; (II) la aplicabilidad o no a la tributación controvertida del Régimen previsto para las sociedades patrimoniales; y (III) la procedencia o no de observar, en la valoración aplicada por la Administración, la comunicación a la parte vinculada adquirente regulada en el artículo 16.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio.

El recurso de casación ha sido interpuesto también por Legio Auriense SA.

LOS RAZONAMIENTOS JURÍDICOS DESARROLLADOS POR LA SENTENCIA RECURRIDA PARA RECHAZAR LA APLICACIÓN A LA TRIBUTACIÓN LITIGIOSA DEL RÉGIMEN DE LAS SOCIEDADES PATRIMONIALES.

1. - Se transcribe inicialmente el contenido del artículo 61 del Real Decreto Legislativo 4/2004 (por el que se aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades):

   1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

   a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas....

   A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:

   1.º No se computarán los valores siguientes:

   Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.

   Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

   Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.

   Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en este párrafo a).

   2.º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.

   b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.

   Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social

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2. - Se expone después que la controversia está referida principalmente a si opera o no en el caso litigioso la previsión del último párrafo del artículo 61.1.a).1º; y se explican los términos de esa polémica y la posición del TEAC y de la parte demandante así:

   Como se recoge en la Resolución impugnada, no existe controversia sobre el cumplimiento del requisito referente a la composición del accionariado.

   Se discuten los requisitos relativos a la composición del activo y el requisito temporal.

   No existe controversia respecto de la no afectación de los activos inmobiliarios, y, ya que, las inversiones en participaciones representan el 53,94% del activo, la cuestión suscitada consiste en determinar si tales valores han de computarse conforme al artículo 61.1 a) 1º del Real Decreto Legislativo 4/2004 . En tales términos se planteó la divergencia en sede económica administrativa, y ahora ante esta Sala.

   Según los cálculos del obligado tributario, desde enero hasta abril de 2006, los activos afectos representaban el 51,30% del total del activo, desde mayo hasta junio, los activos afectos representaban el 50,21% del total del activo, desde julio hasta noviembre, el 48,88% (excluyendo las participaciones correspondientes a GENERACIÓN DEL NORTE, SL, TASGA RENOVABLES, SL, GESTIÓN DEL SUELO RÚSTICO, SL, ACCIONES Y GESTIONES ESPECIALES SA.), y en diciembre 50,15%.

   Así las cosas, como señala el TEAC, la entidad cumpliría por más de 90 días (desde julio hasta noviembre) el requisito de que más de la mitad de su activo no estuviese afecto a actividades económicas.

   Ahora bien, la cuestión se suscita respecto a la consideración como cartera de control de su participación en las siguientes entidades, GENERACIÓN DEL NORTE, SL, TASGA RENOVABLES, SL, GESTIÓN DEL SUELO RÚSTICO, SL, ACCIONES Y GESTIONES ESPECIALES SA. Se trata de determinar si tales entidades responden a la previsión del artículo 61.1 a) 1º, último párrafo:

   "Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en este párrafo a)".

   En todos los casos, la recurrente ostenta en el capital de las entidades señaladas, un porcentaje mayor al 5% (el 50% en los tres primeros casos y el 33,33% en el último).

   Estas participaciones son significativas, en cuanto al control de la entidad, lo que le confiere la gestión y dirección de las respectivas entidades.

   La actividad económica de las referidas entidades participadas:

   1.- GENERACIÓN DEL NORTE, SL.

   La empresa se constituyó en mayo de 2006 y en septiembre de 2006 procedió a instalar torres para la medición de vientos en distintos puntos geográficos. Esta actuación ha de entenderse dirigida a cumplir su objeto social: producción de energía eléctrica, y como tal actividad preparatoria significa que durante su realización la entidad no estuvo inactiva.

   Por tanto, debemos considerar que GENERACIÓN DEL NORTE, SL era una entidad con actividad económica desde su creación.

   2.- TASGA RENOVABLES, SL.

   Esta entidad se constituyó en julio de 2006 y desarrolló actividad en diciembre del mismo año, a través de su participación en otras empresas hidroeléctricas.

   3.- GESTIÓN DEL SUELO RÚSTICO, SL.

   Esta entidad participa en la compañía Residencial El Rocío SL que es titular de unos terrenos que no han sido objeto de desarrollo inmobiliario. En relación con ello la inspección manifiesta en su informe que dichos terrenos se han adquirido con la intención de desarrollar una actividad de promoción inmobiliaria, y, como se sostiene en el Acuerdo de liquidación "según la doctrina de la DGT, CV1490-05, V0776-06, V1190-06), la adquisición de terrenos con la finalidad de destinarlos a la promoción inmobiliaria constituye una actividad económica, aun cuando no haya habido un inicio material de las obras de urbanización".

   4.- ACCIONES Y GESTIONES ESPECIALES, SA.

   Queda excluida del concepto de Sociedad Patrimonial, en la medida en que han de ser consideradas activos afectos más del 50% de las participaciones que ostenta.

   En consecuencia, considerando que, a excepción de Gestión del Suelo Rústico, todas las entidades realizan actividad empresarial, ello supone que más de la mitad del activo de la entidad comprobada no está formado por valores o por elementos no afectos. Efectivamente, considerando estas entidades como unas de las que no están comprendidas en el párrafo a) del artículo 61.1 a), las participaciones en las mismas están afectas a actividades económicas, por lo que, en los meses de julio a noviembre, el porcentaje de afectación supero el 50% del total de los activos.

   (...). Veamos ahora las argumentaciones vertidas en la demanda, en relación a los expuesto anteriormente. La argumentación central del recurrente gira en torno al requisito " se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales " (artículo 61.1 a) 1º in fine).

   Niega la recurrente la existencia de medios materiales y personales.

   El TEAC sostiene que, cuando la gestión de las participaciones se encomienda a un miembro del órgano de administración, se entenderá que el obligado tributario dispone de los medios materiales y personales. En este punto el TEAC sigue el criterio plasmado en las consultas de la DGT V0048/2003, V1321/2007 y 0164/2008. Ésta última señala:

   "Por otro lado, los valores se han de poseer con la finalidad de dirigir y gestionar la participación disponiendo, a estos efectos, de la correspondiente organización de medios materiales y personales.

   La finalidad de la norma es excluir del cómputo como valores a aquéllos que se posean con la finalidad de dirigir y gestionar las participaciones, disponiendo de una organización de medios materiales y personales adecuados para tomar las decisiones necesarias en orden a su correcta administración. En este sentido, ha de indicarse que el TRLIS exige esta organización, no para controlar la gestión de las entidades participadas, sino para ejercer los derechos y cumplir las obligaciones derivadas de la condición de socio, así como para tomar las decisiones relativas a la propia participación. Lo importante, a estos efectos, será que la entidad disponga, al menos, de medios materiales y personales, aunque mínimos, que se ocupen de la gestión ordinaria de la entidad consultante mediante la adecuada administración de las participaciones poseídas, aunque esta gestión no implique, en sí misma y a efectos del Impuesto sobre Sociedades, el desarrollo de una actividad empresarial. A este respecto, nada se indica en el escrito de consulta. No obstante, como regla general, podrá entenderse, a estos efectos, que los medios personales y materiales son adecuados siempre que permitan a través de ellos tomar de forma efectiva las decisiones de la empresa relativas al normal desarrollo de dicha gestión y dirección de las participaciones, incluyendo los derechos y obligaciones inherentes a la condición de socio de las entidades. El hecho de que, en el caso de que las limitaciones a que se refiere el escrito de consulta se hubieran reproducido en relación con la sociedad absorbente de A y B, no parece que pueda alterar este planteamiento, al menos, en primer lugar, en cuanto a la opción de venta, por las razones ya comentadas, si bien, en segundo lugar, en cuanto a la obligación de votar en un sentido determinado, quizás podría introducir alguna distorsión en la finalidad de dirigir y gestionar la participación.

   No obstante, estas circunstancias, como las que acrediten lo contrario, son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria".

   La interpretación que se sostiene, parte de la idea de que el requisito que comentamos tiene por finalidad asegurar el real ejercicio de los derechos de socio de las entidades participadas y la toma de decisiones respectos de la propia participación, así como que podrá entenderse, a estos efectos, que los medios personales y materiales son adecuados siempre que permitan a través de ellos tomar de forma efectiva las decisiones de la empresa relativas al normal desarrollo de dicha gestión y dirección de las participaciones, incluyendo los derechos y obligaciones inherentes a la condición de socio de las entidades

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3. - La Sala de instancia declara después que acoge la solución preconizada por el TEAC y expone las razones por las que lo hace:

   Esta interpretación es compartida por la Sala, en la medida en que lo que la norma trata de asegurar es que los derechos inherentes a una participación significativa, de control, puedan ejercerse de forma que se concluya que tal control es efectivo, pues ello determina la afectación de las participaciones al ejercicio de una actividad económica que no es otra que la realizada por la entidad participada.

   En el presente caso concurren las siguientes circunstancias: 1) el administrador único de la recurrente es Dº Carlos Ramón (...), que, por los estatutos sociales, tiene atribuido el ejercicio de los derechos propios de los accionistas correspondientes a la entidad, 2) el administrador único lo es también solidario de una de las entidades participadas Generación del Norte SL, 3) es también administrador único de Tasga Renovables S.L., Gestión del Suelo Rústico SL y de Acciones y gestiones Especiales SA, todas ellas participadas.

   Existen pues medios materiales y personales para la gestión de las participaciones, pues existe una persona a la que se atribuye tal función y que tiene a su disposición los medios materiales, no solo de la recurrente, sino también de las empresas participadas de las que es administrador único o solidario. Como hemos visto anteriormente, las entidades antes citadas, realizan una auténtica actividad económica, lo que hace impensable que no dispongan de los más mínimos medios para el desarrollo de la misma, y, por ende, para la gestión de participaciones, que, en algunos casos, lo son de las propias entidades.

   Respecto de la actividad económica desarrollada, la recurrente estructura su argumentación sobre la base de la personalidad jurídica de las SL ( artículo 11 de la Ley 2/1995 ), la jurisprudencia del TC respecto a tal personalidad y la jurisprudencia del TJUE sobre la no atribución a la entidad participante de la actividad económica a efectos del IVA.

   Pero la cuestión no radica en la personalidad jurídica de las SL, ni en la separación entre personalidades jurídicas de entidades componentes de un grupo empresarial, ni el tratamiento a efectos del IVA de la actividad desarrollada por la participada respecto de la participante, sino del cumplimiento de un requisito legalmente establecido para entender que las participaciones que detenta una sociedad están afectas al ejercicio de una actividad económica, cual es que la entidad participada no esté comprendida en este párrafo a), esto es, para entender que las participaciones en otras sociedades se consideren que no están afectas al ejercicio de una actividad económica, es necesario que la sociedad participada tenga el carácter de Sociedad Patrimonial. Es un requisito legal cuya finalidad es no admitir como sociedades patrimoniales lo que son realmente sociedades instrumentales, que detentan participaciones en otras que realizan actividades económicas. Es un requisito legalmente exigido, que en nada afecta ni a la personalidad de las SL ni a la atribución o no, a la entidad participante, de la actividad desarrollada por la participada

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LOS RAZONAMIENTOS DE LA SENTENCIA RECURRIDA PARA RECHAZAR LA IMPUGNACIÓN REFERIDA A LA COMUNICACIÓN REGULADA EN EL ART. 16.1 DEL REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES APROBADO POR REAL DECRETO 1777/2004, de 30 de julio (en su redacción inicial).

Están contenidos en la parte final del fundamento de derecho cuarto, que se expresa en los siguientes términos:

Por último, debemos referirnos a dos cuestiones más:

1.- la recurrente no cuestiona en su demanda la tributación como empresa de reducido tamaño.

2.- tampoco se cuestiona la valoración dada por la Administraciones a las participaciones objeto de transmisión.

Sin embargo, el recurrente entiende que la nueva valoración debe ser comunicada a la empresa vinculada adquirente en los términos previstos en el artículo 16.1 del Real Decreto 1777/2004 :

"1. Cuando la Administración tributaria haga uso de la facultad establecida en el apartado 1 del artículo 16 de la Ley del Impuesto , se procederá de la siguiente manera:

a) Se notificará a la otra parte vinculada, excepto si no está sujeta al Impuesto sobre Sociedades o al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la existencia de un procedimiento de comprobación del que puede derivarse la valoración de la operación vinculada por un valor diferente al pactado por las partes, expresando los motivos por los que puede proceder dicha valoración y los métodos que podrán ser tomados en consideración para establecer el valor normal de mercado.

b) La otra parte vinculada dispondrá del plazo de treinta días, contados a partir del día siguiente a la fecha de la notificación a que se refiere la letra anterior, para efectuar las alegaciones que estime pertinentes.

c) Examinadas las alegaciones de ambas partes vinculadas, e inmediatamente antes de redactar el acto de determinación del valor normal de mercado, se pondrán de manifiesto a las referidas partes vinculadas los métodos y criterios que serán tenidos en cuenta para dicha determinación, quienes dispondrán de un plazo de quince días para formular las alegaciones y presentar los documentos y justificaciones que estimen pertinentes.

d) El acto de determinación del valor normal de mercado será motivado.

e) El órgano competente para instruir el procedimiento y dictar el acto administrativo de determinación del valor normal de mercado será el que tenga la competencia para dictar el acto administrativo de liquidación respecto de la parte vinculada en la que se inició la comprobación".

La Administración considera que, tratándose de empresas vinculadas, la adquirente ha tenido conocimiento de los nuevos valores. Esta tesis no puede ser aceptada pues el precepto señalado expresamente determina que debe notificarse a la otra parte vinculada la existencia del procedimiento, teniendo un plazo para formular alegaciones.

Ahora bien, la omisión de este trámite puede hacerse valer por quien fue preterida en el procedimiento de fijación del nuevo valor correspondiente al de mercado, y, conforme al párrafo 2 del citado artículo, puede recurrir el acto de determinación del valor normal de mercado. Pero la recurrente, a la que no se postergó en la determinación del nuevo valor, no puede esgrimir un derecho o interés de un tercero, sin la correspondiente representación al efecto. Esta omisión no invalida el procedimiento respecto de la recurrente

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LOS DOS MOTIVOS DEL ACTUAL RECURSO DE CASACIÓN INTERPUESTO POR LEGIO AURIENSE S.A.

1. El primero tiene esta rúbrica: "SOBRE LA DENEGACIÓN DE LA PRUEBA PEDIDA".

   Su enunciado inicial se hace así :

   formulado al amparo del apartado d) del art. 88.1 de la Ley 29/1998 Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa por: Quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, siempre que, en este último caso, se haya producido indefensión para la parte" pues, en el momento procesal oportuno, en el escrito de demanda a medio de otrosí, esta parte, solicitó el recibimiento del pleito a prueba, expresando de un modo concreto los puntos de hechos sobre los que la prueba habría de versa

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   Y la explicación y desarrollo del motivo es la que continúa.

   1. - Se inicia señalando que la solicitud de recibimiento a prueba fue inadmitida por auto de 13 de noviembre de 2013; y que se interpuso un recurso de reposición que fue desestimado por nuevo auto de 16 de enero de 16 de enero de 2014.

   2. - A continuación se transcribe el artículo 61.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TR/LIS 2004), y se afirma que de tal norma se desprende que el concepto de "sociedades patrimoniales" es puramente fiscal y de aplicación obligatoria si concurren los requisitos enumerados en dicho precepto.

   3. - Luego se aduce que en el ejercicio inspeccionado la recurrente reunía los requisitos exigibles porque más de la mitad de su activo estaba constituido por "valores computables y (...) elementos no afectos actividades económicas" y así había acaecido "durante más de 90 días del ejercicio social".

   4. - Más adelante se combate esta afirmación de la sentencia recurrida:

      En consecuencia, considerando que, a excepción de Gestión del Suelo Rústico, todas las entidades realizan actividad empresarial, ello supone que más de la mitad del activo de la entidad comprobada no está formado por valores o por elementos no afectos. Efectivamente, considerando estas entidades como unas de las que no están comprendidas en el párrafo a) del artículo 61.1 a), las participaciones en las mismas están afectas a actividades económicas, por lo que, en los meses de julio a noviembre, el porcentaje de afectación supero el 50% del total de los activos

      .

      Y se esgrime para intentar apoyar esta impugnación que la Sala de instancia apoyó lo anterior en los balances cerrados el último día de cada uno de los meses del ejercicio, cuando tales documentos, al ofrecer una visión de la empresa en el día en que se cierran esos balances, únicamente demostrarían que hubo doce días en los que el activo afectó a actividades empresariales supero la mitad del activo social, pero sin que esos resultados puedan ser trasladado al resto de los días de cada mes del ejercicio.

   5. - Se señala lo que se pretendía con prueba denegada con estas afirmaciones literales:

      Con la prueba denegada, cuya solicitud quizá no fue formulada con la precisión exigida, esta parte pretendía demostrar la bondad de sus cálculos y que los ACTIVOS NO AFECTOS (valores computables y otros activos), representaban más del 50% del total de su activo, durante más de 90 días del ejercicio social.

      Para la delimitación de algunos de los requisitos exigidos por el repetidamente mencionado artículo 61 del Real decreto Legislativo 4/2004 , el legislador utiliza conceptos jurídicos indeterminados cuya concreción ha de hacerse en sede judicial atendiendo a las circunstancias del caso; ahora bien, uno de ellos, el requisito temporal al que están subordinados,. todos los demás, es, objetivo y fácilmente cuantificable, los requisitos han de cumplirse más de 90 días del ejercicio social

      .

   6. - Se explica por qué se considera que esa denegación de prueba ha producido indefensión:

      Con el debido respeto, entiende este letrado que, la denegación de la prueba pedida ha causado indefensión a su representada pues, la aplicación del régimen de sociedades patrimoniales depende del efectivo cumplimiento durante más de NOVENTA DIAS del ejercicio social de los requisitos establecidos por la Ley y con ella pretendía demostrar que los cumplía ,el lapso temporal exigido

      .

   7. - Se invoca la doctrina sentada por la sentencia 86/2008, de 21 de julio, del Tribunal Constitucional sobre el significado que tiene el artículo 24.1 de la Constitución en lo concerniente al derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes para la defensa.

   8. - Tras todo lo anterior, el desarrollo del motivo termina con estas afirmaciones:

      la recurrente intereso en el escrito de demanda el recibimiento del pleito a prueba indicando que habría de versar sobre la procedencia de aplicar a su representada, el régimen de tributación propio de las sociedades patrimoniales.

      - Esta prueba es, en su opinión, pertinente pues cumpliendo todos los requisitos exigidos, el régimen de tributación de las sociedades patrimoniales es de aplicación obligatoria.

      - Siendo la prueba decisiva para la resolución del pleito, el Auto que la deniega carece de la debida motivación al atender, exclusivamente, a los aspectos formales de la solicitud y no a la trascendencia de lo pedido.

      - La prueba denegada es decisiva para su defensa y para la, resolución del litigio pues:

      a) Con La prueba pedida trataba de acreditar el cumplimiento de esos requisitos durante más de NOVENTA DIAS del ejercicio social.

      b) Dado que la inspección únicamente probó el NO CUMPLIMIENTO DURANTE DOCE DIAS, con la inadmisión de la prueba, se ha producido la efectiva indefensión material de la recurrente toda vez que, con dicha prueba, se podría además de refutar la de la inspección, demostrar que LEGIO AURIENSE los cumplía durante más de NOVENTA DIAS del ejercicio social, y con ello la resolución del recurso podría haber sido favorable a sus intereses.

      Por todo ello, el valor de la prueba a que acabo de hacer referencia es esencial, de otro modo, además de legitimar una liquidación huérfana de pruebas, provocaría la indefensión proscrita por el artículo 24 de la Constitución Española , de lo que se deja expresa constancia a efectos del posible incidente de nulidad o/y eventual recurso de amparo constitucional

      .

2. El segundo motivo de casación se encabeza con esta rúbrica:

   "SOBRE EL INCUMPLIMIENTO DE LAS REGLAS DE VALORACIÓN DE LAS OPERACIONES VINCULADAS Y CONCORDANTES".

   Su enunciado inicial es éste:

   "formulado al amparo del articulo 88.1.d) LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicable para resolver las cuestiones objeto del debate, en concreto, de los artículos 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que establece las reglas de valoración de las operaciones vinculadas y del artículo 16 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que fija el procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado, en relación con el Artículo 18 del mismo Real Decreto Legislativo 4/2004 ".

   Y lo que se combate en este motivo es que la sentencia recurrida no haya acogido la denuncia que el recurrente hizo en el proceso de instancia de que la nueva valoración realizada por la Administración tributaria no se comunicó a las entidades vinculadas adquirentes, según lo establecido en la redacción inicial del artículo 16.1 del RTO/LIS aprobado por Real Decreto 1777/2004.

   Los alegatos y argumentos que se desarrollan para intentar defender el reproche consisten, en esencia, en lo siguiente.

   Se insiste en que no se discute la vinculación existente entre la mercantil vendedora y las mercantiles compradoras, como también en que la recurrente prestó su conformidad al valor determinado por la Inspección.

   Se invoca lo establecido en los artículos 16 y 18 del TR/LIS de 2004 , especialmente lo que este último establece sobre los efectos de la sustitución del valor contable por el valor normal de mercado, consistentes en que la entidad adquirente integrará en su base imponible la diferencia entre este último valor y el precio de adquisición.

   Se dice que lo anterior determina que el ajuste haya de ser bilateral porque, de no realizarse un ajuste de signo contrario en la entidad vinculada adquirente, se produciría para ella un exceso de tributación no querido por la norma.

   Se afirma que la comunicación del artículo 16 del RTO/LIS de 2004 persigue garantizar los intereses de las tres partes en el conflicto: Hacienda Pública, transmitente y adquirente; y que no se produzca una tributación de una renta superior a la efectivamente derivada de la operación para el conjunto de las entidades que la hubieran realizado.

   Y se explica lo perseguido en el actual reproche por la aquí recurrente con estas afirmaciones:

   Esta parte no pretende arrogarse la representación de un tercero de la que carece sino, conseguir una sentencia que condene la utilización partidista y arbitraria de una norma procedimental en contra de lo ordenado por el artículo 103 de la Constitución que somete el actuar de la Administración a la ley y al Derecho y con su consecuencia, expresada en el artículo 105 de la misma norma , que obliga a regular, por una ley el procedimiento a través del cual deben producirse los actos administrativos.

   El procedimiento administrativo al regular la forma en que han de producirse los actos de las administraciones públicas, forma que deberán seguir inexcusablemente so pena de nulidad o anulabilidad, constituye una garantía para los afectados quienes, así, podrán comprobar que la Administración Pública actúa con la objetividad y respeto a los principios que emanan del artículo 103 de la Constitución citado. El procedimiento es, por tanto, una garantía para el obligado tributario al que da seguridad pues, su seguimiento, no puede ser objeto de una interpretación subjetiva o que afecte a sus derechos y obligaciones

   .

ANÁLISIS DEL PRIMER MOTIVO .

Su punto de partida debe ser destacar cuáles y cómo fueron actuaciones del proceso de instancia sobre la denegación del recibimiento a prueba que se combate. Y a este respecto ha de hacerse constar que:

- La solicitud de recibimiento a prueba en la demanda se formalizó en estos literales términos:

PRIMER OTROSÍ DIGO interesa al derecho de ml parte el recibimiento del pleito a prueba que habrá de versar sobre la procedencia de aplicar a LEGIO AURIENSE SL en el ejercicio 2006, el régimen de tributación propio de las sociedades patrimoniales.

SUPLICO A LA SALA acuerde su práctica para el momento procesal oportuno de conformidad con el artículo 6 de la Ley jurisdiccional

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- El auto de 13 de noviembre de 2013 acordó no haber lugar al recibimiento a prueba con estos razonamientos:

PRIMERO.- Dispone el art. 60.1 de la LJCA que solamente se podrá pedir el recibimiento del proceso a prueba por medio de otrosí, en los escritos de demanda y contestación y en los de alegaciones complementarias. En dichos escritos deberán expresarse en forma ordenada los puntos de hecho sobre los que haya de versar la prueba.

Añade el art. 60.3 de dicha ley procesal , que se recibirá el proceso a prueba cuando exista disconformidad en los hechos y éstos fueran de trascendencia, a juicio del órgano jurisdiccional, para la resolución del pleito. Si el objeto del recurso fuera una sanción administrativa o disciplinaria, el proceso se recibirá siempre a prueba cuando exista disconformidad en los hechos.

SEGUNDO.- En el presente caso, apreciándose que dicha solicitud no cumple los requisitos contenidos en el art. 60 de la LJCA , procede denegar el recibimiento a prueba, todo ello sin perjuicio de lo que pueda acordarse de oficio por este órgano judicial al amparo del art. 61 de la LJCA

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- El recurso planteado por LEGIO AURIENSE SA contra el auto anterior utilizó, en su fundamento tercero, como único argumento sustantivo el siguiente:

Tercero.- La solicitud de recibimiento del pleito a prueba se realizó por medio de otrosí en el escrito de demanda expresando de un modo concreto los puntos de hechos sobre los que la prueba habría de versar, cumpliéndose con ello lo ordenado en el art. 60.1 de la misma norma, habría de versar, sobre la acreditación por un experto fiscal de la procedencia de aplicar a LEGIO ALURIENSE SL en el ejercicio 2006, el régimen de tributación propio de las sociedades patrimoniales

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- El auto de 16 de enero de 2014 que desestimó el anterior recurso incluyó este único fundamento de derecho:

De conformidad con lo establecido en el art. 60.1 de la Ley de la Jurisdicción se ratifica el Auto impugnado, ya que se trata además de una cuestión jurídica que ha de resolver la Sala, quedando excluida la pericial jurídica que invoca la actora

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Tomando en consideración las actuaciones procesales que acaban de reseñarse ha de valorarse correcta la decisión de la Sala de instancia y, consiguientemente, el reproche del primer motivo de casación ha de ser declarado carente de justificación. Y así ha de ser por lo que seguidamente se explica.

La jurisprudencia que el propio recurso de casación invoca tiene claramente declarado que, para que una denegación de prueba pueda ser considerada constitutiva de lesión del derecho de tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24 de la Constitución , resulta necesario que la correspondiente solicitud haya sido presentada en la forma legalmente establecida.

Aquí la solicitud de recibimiento a prueba no cumplió con este terminante mandato del artículo 60.1 de la LJCA : "En dichos escritos [de demanda o contestación] deberán expresarse en forma ordenada los puntos de hecho sobre los que haya de versar la prueba y los medios de prueba que se propongan"; y no lo hizo porque, según se ha visto, no singularizó los concretos elementos de hecho a los que iría referida la prueba pretendida.

Y tampoco lo hizo el recurso planteado contra el primer auto que denegó el recibimiento, pues refirió incorrectamente esa prueba pretendida a una cuestión jurídica, cual era la atinente a la procedencia de aplicar a LEGIO AURIENSE SA el régimen de tributación propio de las sociedades patrimoniales.

Debe añadirse que lo que incumbía a la recurrente, y no hizo, era describir las concretas circunstancias de hecho, encarnadas por las singulares acciones y elementos patrimoniales de su titularidad durante el ejercicio litigioso, que, de ser ciertas, permitieran individualizar en ellas la concurrencia de los presupuestos que, en términos abstractos, enunciaba el artículo 61 del TR/LIS para que pudiera otorgarse a una mercantil la consideración de sociedad patrimonial y aplicársele el régimen especial correspondiente a dicha modalidad societaria.

Y han de realizarse estas últimas puntualizaciones: (I) una cosa es el abstracto supuesto de hecho que una norma define de modo genérico para anudar al mismo las consecuencias jurídicas que regula, y otra distinta los hechos singulares realmente acontecidos que pueden ser subsumidos en esa abstracta descripción normativa; y (2) la prueba tiene por objeto acreditar la realidad de estos aconteceres singulares y no la calificación jurídica que deban merecer.

ANÁLISIS DEL SEGUNDO MOTIVO.

Tampoco puede ser acogido, por ser igualmente correcto el razonamiento que fue desarrollado por la sentencia recurrida para rechazar el incumplimiento que le fue planteado del artículo 16.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio (Rto/IS 2004).

Y lo es porque ha de estarse al presupuesto de necesaria legitimación por la ostentación de un interés o derecho legítimo que, como regla general, rige en nuestro proceso contencioso-administrativo según lo establecido en el artículo 19.1.a) de la LJCA (acertadamente aplicado por la Sala "a quo").

Un presupuesto que, en el caso litigioso, determinaba que no fuese de apreciar en la recurrente ningún derecho o interés individual afectado que pudiera dar soporte a su legitimación respecto de lo que aducía sobre el incumplimiento de ese artículo 16.1. del Rto/IS 2004. Comportaba así mismo su falta de acción, como viene a afirmar la sentencia recurrida, para esgrimir un derecho o interés de un tercero sin la correspondiente representación. Y significaba, finalmente, la improcedencia de la acción popular en el abstracto interés de defensa de la legalidad que en definitiva pretendía ejercitarse, al no cumplirse lo que dispone el artículo 19.1.h) para que resulte procedente tal acción popular.

CONSECUENCIAS DEL FRACASO DE LOS MOTIVOS DE CASACIÓN Y COSTAS PROCESALES.

Procede, pues, desestimar el actual recurso de casación, lo que determina también la imposición de una condena en costas en aplicación del artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

Pero la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 de ese artículo 139 de la LJCA , señala como cifra máxima a que asciende esa imposición de costas, por la totalidad de los conceptos comprendidos en ellas, la de ocho mil euros.

Y para la fijación de la expresada cantidad se tienen en cuenta los criterios habituales seguidos por esta Sala y, desde ellos, se pondera la complejidad de lo suscitado en el recurso de casación y la dedicación requerida para formular el escrito de oposición.