STS 2326/2016, 28 de Octubre de 2016
| Ponente | JOSE DIAZ DELGADO |
| ECLI | ES:TS:2016:4742 |
| Número de Recurso | 3663/2015 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Número de Resolución | 2326/2016 |
| Fecha de Resolución | 28 de Octubre de 2016 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En Madrid, a 28 de octubre de 2016
Esta Sala ha visto el presente recurso de casación número 3663/2015, interpuesto por el Procurador D. Jorge Deleito García, en nombre y representación de la entidad mercantil GR. LATINA PATRIMONIAL S.L. contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 15 de octubre de 2015, recaida en el recurso contencioso-administrativo número 127/2013 interpuesto frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 1.008.459,14 euros. Se ha opuesto al recurso interpuesto, la Administración del Estado, representada por el Abogado del Estado.
Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado
La sentencia aquí impugnada en su parte dispositiva sostiene lo siguiente:
" PRIMERO.- Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de GR. LATINA PATRIMONIAL S.L. contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de diciembre de 2012, por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de febrero de 2011, por ser dicha Resolución, en los extremos examinados, conforme a Derecho. Con imposición de costas a la parte actora ".
Contra dicha sentencia interpone el recurrente recurso de casación en el que alega como único motivo la infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable, al amparo de lo dispuesto en el artículo 88.1.d) de la LJCA y en concreto, infracción del artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y del artículo 3.1 del Código Civil , en relación con la interpretación del artículo 61.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
El Abogado del Estado, por escrito de fecha 16 de marzo de 2016 se opuso a la estimación del recurso, solicitando no se diera lugar con imposición de costas a la recurrente.
Habiendo sido señalada para la deliberación, votación y fallo la audiencia del día 11 de octubre de dos mil dieciséis, en dicha fecha tuvo lugar al referido acto procesal.
La recurrente, en su único motivo de casación sostiene la infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable, al amparo de lo dispuesto en el artículo 88.1.d) de la LJCA y en concreto, infracción del artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y del artículo 3.1 del Código Civil , en relación con la interpretación del artículo 61.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Y lo resume entendiendo que el artículo 61 citado en tanto exige el requisito de 90 días es de imposible cumplimiento, por cuanto el ejercicio social es de 89 días, al haberse constituido la sociedad el 4 de octubre de 2004 y finalizar el ejercicio social el 31 de diciembre de 2004.
En definitiva no hace sino reiterar los mismos argumentos empleados en la demanda y que la sentencia Recurrida rechaza en su fundamento jurídico segundo en los siguientes términos:
"Las cuestión sobre la que versa el presente proceso es si a la entidad GR. LATINA PATRIMONIAL S.L. le era o no aplicable el régimen de sociedades patrimoniales.
La Resolución del TEAC recurrida deniega la aplicación de dicho régimen porque no se cumple el requisito de 90 días fijado en la Ley, dado que desde la constitución de la sociedad (4 de octubre de 2004) al cierre del ejercicio social (31 de diciembre de 2004) solamente transcurrieron 89 días.
La actora alega falta de motivación de la resolución impugnada, pues no analiza los preceptos sobre la interpretación de las normas de los artículos 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y 3 del Código Civil . Alega que la conclusión alcanzada por la Administración infringe el artículo 14 de la Ley General Tributaria , prescinde del sentido y finalidad del artículo 61.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y aplica erróneamente el principio de seguridad jurídica.
Considera que la interpretación literal de la norma utilizada por la Administración viola la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre interpretación de las normas jurídicas, y el artículo 3.1 del Código Civil , de los que resulta que el criterio de interpretación literal no es el preponderante, debiéndose colocar el énfasis en el espíritu y finalidad del precepto a aplicar, pues los criterios de interpretación deben utilizarse de modo que la norma cumpla su finalidad.
Defiende que tanto la letra literal del precepto como su espíritu y finalidad conducen a entender aplicable a la actora el régimen de sociedades patrimoniales.
Por ello, según la actora, la aplicación de dicho régimen tributario procedería, porque si bien los requisitos establecidos en el artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades no se cumplieron durante más de 90 días al haberse constituido la sociedad el 4 de octubre de 2004, tales requisitos sí se cumplieron durante todos y cada uno de los días del ejercicio social correspondiente al año 2004 (89 días). Considera que en el caso de ejercicios inferiores al año natural los requisitos establecidos en el artículo 61 del TRLIS deben cumplirse durante más de la cuarta parte del periodo impositivo de que se trate.
El apartado 1 del artículo 61 ("Régimen de las sociedades patrimoniales") del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuya interpretación se discute, en su redacción aplicable ratione temporis al caso, establecía que
" 1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
-
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
-
Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social".
El tenor literal del precepto es claro y no ofrece duda alguna en su interpretación. Como ha señalado esta Sala con reiteración, el régimen de las sociedades patrimoniales así como el de transparencia fiscal (la Ley 46/2002, de 18 de diciembre que suprime el régimen de transparencia fiscal, siendo sustituido por el régimen de sociedades patrimoniales) resulta obligatorio para las sociedades que tengan la consideración de patrimoniales, incluyéndose entre éstas las sociedades de mera tenencia de bienes que se configuran atendiendo a la composición tanto de su accionariado, como de su activo, requiriendo la aplicación de dicho régimen el cumplimiento de tres condiciones: a) Que más del 50% del capital pertenezca a un grupo familiar o a diez o menos socios; b) Que más de la mitad del activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales; c) Que las dos circunstancias anteriores concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
La demandante mantiene una interpretación interesada del mencionado artículo 61.1, al sostener que de su letra, espíritu y finalidad, se desprende que la sociedad será patrimonial, en los casos de ejercicios inferiores al año, si los requisitos exigidos por dicho artículo concurren durante más de una cuarta parte del ejercicio social. Para ello parte de que como la duración normal del ejercicio social es de un año (365 días) al exigirse que los elementos subjetivos y objetivo de las sociedades patrimoniales se cumplan durante más de 90 días (más o menos una cuarta parte de un año), debe entenderse que en los ejercicios de duración inferior al año dichos elementos deben concurrir durante más de una cuarta parte del año. Así se aplicaría a la recurrente el régimen de este tipo de sociedades, pues cumplió los requisitos exigidos durante todo el ejercicio social 2004 (que abarcó desde el 4 de octubre hasta el 31 de diciembre), aunque no alcanzara los 90 días previstos en el reiterado precepto.
Sin embargo, la interpretación defendida por la parte actora excede del tenor literal del precepto, y es contraria a su dicción, al pretender aplicar el régimen fiscal especial en casos en los que no se cumple el elemento temporal, obviando el cumplimiento de un requisito necesario para que pueda considerarse una sociedad como patrimonial.
En este sentido, a tenor de lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley General Tributaria , que se remite a los criterios de interpretación de las normas del artículo 3.1 del Código Civil (" las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas ") y la prohibición de analogía del artículo 14 de la Ley General Tributaria (" no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales "), dada la claridad de los términos del referido artículo 61.1 debe ser interpretado de manera estricta, en el sentido literal de sus palabras.
Esta interpretación literal de la norma viene impuesta por la propia claridad de sus términos, pues de aceptarse la posición de la actora, y aplicarse el régimen de sociedades patrimoniales a sociedades en que los requisitos subjetivo y objetivo concurran durante menos de 90 días del ejercicio social, se violaría el mencionado artículo 61.1 que expresamente exige que " las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social". Además, si el legislador hubiera querido establecer un periodo diferente en los ejercicios de duración inferior a un año y establecer una distinción entre éstos y los ejercicios sociales anuales, lo habría previsto expresamente.
A esta conclusión no puede oponerse la interesada interpretación teleológica que realiza la actora, pues si bien es cierto que, con arreglo al artículo 3.1 del Código Civil , el criterio de interpretación literal debe ser complementado la interpretación finalista, no cabe duda de que la interpretación de un precepto " atendiendo fundamentalmente al (su) espíritu y finalidad " no puede suponer, en ningún caso, una interpretación contraria a su letra.
Esta cuestión ha sido resuelta en el sentido señalado por esta Sala, si bien con referencia al régimen de transparencia fiscal.
En este sentido, puede citarse la Sentencia de 22 de septiembre de 2008, recurso número 517/2006 , (que confirma la sanción impuesta a una sociedad por indebida aplicación del régimen de transparencia por incumplimiento del requisito temporal en un ejercicio social inferior a un año) en la que se señala que " En el presente caso, no estamos ante una cuestión de interpretación o de redacción de la norma. La norma relativa a la transparencia fiscal ( art. 75 LIS ) dispone que la imputación resultará aplicable cuando las circunstancias a que se refiere el apartado anterior concurran durante más de noventa días del ejercicio social (en el caso que nos ocupa ese ejercicio comprende el periodo que transcurre entre el 23 octubre 1998 al 31 diciembre 1998), en consecuencia, la transparencia fiscal exige un mínimo temporal y se completa con otra serie de normas acerca de la transparencia fiscal. La aplicación de este régimen es de obligado cumplimiento y no estamos, por tanto, ante un supuesto de abuso, tan solo recordar que la entidad actora debe cumplir todos los requisitos exigidos para gozar de los beneficios o ventajas de la tributación en régimen de transparencia fiscal. Y en este caso, se incumple uno de esos requisitos por lo que no es posible tributar como una sociedad transparente".
Esta Sala comparte con la sentencia recurrida que el tenor literal del artículo 61 citado no deja lugar a dudas, y la exigencia de una carencia determinada de permanencia en el régimen de sociedad patrimonial, expresada en días, y no en un porcentaje como sostiene la recurrente en la interpretación que le favorece, es una decisión legislativa , tan razonable como la que propone la recurrente, pero sobre la que no existe duda interpretativa, por lo que, por los mismos argumentos de la sentencia recurrida ha de rechazarse el motivo de casación.
En consecuencia no procede dar lugar al recurso interpuesto ha de hacerse con imposición de costas a la parte recurrente, hasta la cuantía máxima de 4000 euros, a tenor de lo dispuesto en el artículo 139.3 de la Ley de esta Jurisdicción , no hacer imposición de las costas procesales.
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido : Que debemos declarar y declaramos no haber lugar al recurso de casación número 3663/2015, interpuesto por el Procurador D. Jorge Deleito García, en nombre y representación de la entidad mercantil GR. LATINA PATRIMONIAL S.L. contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 15 de octubre de 2015, recaída en el recurso contencioso-administrativo número 127/2013 interpuesto frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 1.008.459,14 euros, con imposición de costas en los términos del último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.
Así se acuerda y firma.
D. Nicolas Maurandi Guillen D. Emilio Frias Ponce D. Jose Diaz Delgado D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Francisco Jose Navarro Sanchis D. Manuel Martin Timon D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Rafael Fernandez Montalvo
PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jose Diaz Delgado, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, la Letrada de la Administración de Justicia Certifico.
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SAP Sevilla 273/2023, 14 de Junio de 2023
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