STS, 15 de Marzo de 2016
| Ponente | JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO |
| ECLI | ES:TS:2016:1092 |
| Número de Recurso | 1380/2014 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 15 de Marzo de 2016 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a quince de Marzo de dos mil dieciséis.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha visto el recurso de casación 1380/2014, interpuesto por EDERRA MORTEROS Y REVOCOS, S.L., representada por la procuradora doña Concepción Muñiz González, contra la sentencia dictada el 24 de febrero de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 1ª) del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en el recurso 558/2012 , relativo a la liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2001. Ha intervenido como parte recurrida la Diputación Foral de Guipuzkoa.
PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por Ederra Morteros y Revocos, S.L. («Ederra» en adelante), contra la resolución adoptada el 28 de marzo de 2012 por el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Guipuzkoa. Esta resolución administrativa de revisión declaró que no había lugar a la reclamación 2011/0022, instada por la mencionada compañía frente al acuerdo del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de la Diputación Foral de Guipuzkoa que rechazó la solicitud de rectificación de la declaración-liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2001.
En la demanda, «Ederra» defendió la posibilidad de proceder a la rectificación de la declaración-liquidación del impuesto sobre sociedades de 2001, en virtud del cambio jurisprudencial producido respecto de la firmeza por prescripción de las declaraciones tributarias, al interpretar los artículos 70.3 y 106.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), concordantes con los artículos 69 y 102 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Guipuzkoa (Boletín Oficial de Guipuzkoa -en adelante «BOG»- de 17 de marzo).
La Sala de instancia, en el último párrafo del tercer fundamento jurídico de la sentencia impugnada, razona que:
[...] tampoco en este contexto actual se sustenta la aspiración actora de que la autoliquidación del ejercicio de 2.001 deba serle sustituida por otra que se formula en el año 2.010, respecto de un ejercicio reconocidamente prescrito y para lo que ninguna habilitación legal, normativa ni doctrinal se ofrece. Que la Administración tributaria pudiera todavía exigir respecto de tal ejercicio de 2.001 el soporte liquidatorio y documental de la compensación de bases imponibles negativas que de él traigan origen y que se hagan efectivas en ejercicios actuales susceptibles de comprobación y regularización, (como, por hipótesis, ocurría con los de 2.004 y 2.005 en el R.C-A 950/2.008 antes mencionado cuando aún el ejercicio de 2.001 no había prescrito), no comporta que, por ello, el sujeto pasivo pueda reformular válidamente su autoliquidación de tal ejercicio de 2.001 que, por definición, está ya objetivamente prescrito tanto para él como para la Administración. Lo que se afectaría de este modo no son los ejercicios actuales, sino que se estarían determinando las bases imponibles y la deuda tributaria de 2.001 lo que representa una capacidad con que, -desde las pautas comparativas y de equilibrio de facultades entre las partes de la relación jurídico- tributaria que se invocan-, nadie cuenta
.
SEGUNDO .- «Ederra» preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 21 de mayo de 2014, en el que invocó un único motivo de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).
Denuncia la infracción del artículo 23.5 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de diciembre), en la redacción dada por la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias (BOE de 10 de diciembre) [con contenido idéntico que el artículo 24.5 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades del Territorio Histórico de Guipuzkoa (BOG de 17 de julio)], al negarle la posibilidad de acreditar a través de la contabilidad y de diversa documentación la existencia de una base imponible negativa en el ejercicio 2001.
Invoca las sentencias de esta Sala de 6 de noviembre de 2013 (casación 4319/2011 ; ES:TS:2013:5600), 14 de noviembre de 2013 (casación 4303/2011; ES:TS:2013:5671 ) y 9 de diciembre de 2013 (casación 2883/2012; ES:TS :2013:6037), que reconocen a la Inspección las facultades de comprobación de las bases imponibles negativas, que son las mismas que tenía en su momento respecto de los ejercicios prescritos, y que en absoluto afectan a la firmeza del resultado de la autoliquidación no comprobada y firme, pero sí a aquel otro ejercicio en el que el eventual derecho o la expectativa de compensación tiene la posibilidad de convertirse en derecho adquirido, al surgir bases imponibles positivas susceptibles de compensación.
Considera que la sentencia de instancia ha vulnerado dicha jurisprudencia y ello porque lo que defiende en la demanda es que el contribuyente tiene la potestad de presentar una declaración complementaria de un ejercicio prescrito con el objeto de declarar una base imponible negativa, la cual no va a tener efecto alguno en dicho ejercicio, sino que en su caso producirá sus efectos en ejercicios futuros en los que obtenga bases imponibles positivas con las que poder compensar.
Entiende que el artículo 24.5 de la Ley 43/1995 debe ser interpretado en el sentido de que si la Administración tributaria tiene la amplia potestad -durante todo el plazo legal para la compensación de bases imponibles negativas- de realizar labores de comprobación de dichas bases imponibles negativas, incluso procedentes de ejercicios prescritos, en lo que se refiere a que los datos reflejados en los soportes documentales se ajustaban a la realidad y resultaban conformes al ordenamiento jurídico, no puede negarse al contribuyente la facultad de modificar la base imponible de un ejercicio prescrito por haberse producido un error a la hora de cumplimentar la declaración, a los solos efectos de que la nueva base imponible negativa pueda tener efectos en un futuro ejercicio dentro del plazo legal de compensación de bases imponibles negativas establecido en la ley.
Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, anule los actos administrativos recurridos.
TERCERO .- La Diputación Foral de Guipuzkoa se opuso al recurso en escrito registrado el 27 de febrero de 2015, en el que interesó su inadmisión y, subsidiariamente, la desestimación.
Empieza su escrito trayendo a colación la jurisprudencia de esta Sala referente a la inadmisibilidad de los recursos de casación fundamentados en la vulneración de la normativa autonómica.
Señala, por lo demás, que el debate de fondo no debe reconducirse a la interpretación del artículo 23.5 de la Ley 43/1995 , sino a la del artículo 24.5 de la Norma Foral 7/1996, sin que exista dentro de la normativa foral un precepto que permitiese la revisión complementaria o rectificativa del ejercicio 2001. Invoca la disposición adicional segunda del Decreto Foral 73/1991, de 15 de octubre , por el que se regulaba el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria (BOG de 24 de octubre), conforme a la que la rectificación de una declaración-liquidación o de una autoliquidación sólo cabe si se insta antes de que la Administración haya practicado liquidación definitiva o. en su defecto, de haber prescrito su derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
Expone que la entidad recurrente pretendía una declaración complementaria sobre un ejercicio ya prescrito, pretensión extemporánea a la luz de la mencionada disposición adicional.
CUARTO . - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 2 de marzo de 2015, fijándose al efecto el día 8 de marzo de 2016, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala
PRIMERO .- «Ederra» articula un único motivo de casación contra la sentencia dictada el 24 de febrero de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 1ª) del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el recurso 558/2012 , al entender que vulnera la jurisprudencia recaída sobre el artículo 23.5 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades , idéntico al artículo 24.5 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, que regula el mismo tributo en el Territorio Histórico de Guipuzkoa, cuando le niega la posibilidad de rectificar en el año 2010 la autoliquidación presentada en relación con el ejercicio 2001, para determinar la existencia de una base imponible negativa susceptible de ser compensadas en el futuro con las bases positivas que se vayan generando.
El debate, si no idéntico, es sustancialmente igual al suscitado por la propia «Ederra» en el recurso de casación 5650/2010, que resultó inadmitido en sentencia de 8 de octubre de 2012 (ES:TS :2012:6383). Entonces denunciaba la vulneración de la jurisprudencia interpretativa de los mismos preceptos [se refería a la sentencia de 25 de enero de 2010 (casación 955/2005; ES:TS :2010:395)], en cuanto la Sala de instancia confirmó la decisión administrativa de negarle la posibilidad de acreditar a través de la contabilidad y de diversa documentación la existencia de una base imponible negativa en el ejercicio 2001 y, por consiguiente, su compensación en el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2004 y 2005.
Pues bien, el resultado ahora no puede ser distinto, esto es, el rechazo liminar del recurso.
SEGUNDO .- La compañía recurrente denuncia la vulneración de la jurisprudencia de esta Sala sobre el artículo 23.5 de la Ley 43/1995 , idéntico al artículo 24.5 de la Norma Foral 7/1996.
En nuestra sentencia de 3 de mayo de 2010 (casación 576/2005; ES:TS :2010:2593), resumiendo jurisprudencia anterior, recordamos las dos situaciones en las que el recurso de casación contra una sentencia del Tribunal Superior de Justicia fundado esencialmente en la infracción del derecho autonómico resulta viable: (a) cuando el derecho autonómico reproduzca derecho estatal de carácter básico y (b) cuando se invoque la vulneración de la jurisprudencia recaída sobre un precepto de derecho estatal, aunque no tenga carácter básico, cuyo contenido sea idéntico al del derecho autonómico, puesto que el valor de complementar el ordenamiento jurídico que el artículo 1.6 del Código Civil otorga a la jurisprudencia no desaparece por la existencia del derecho autonómico.
Es indudable la identidad entre la norma foral aplicada, el artículo 24.5 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del impuesto sobre sociedades, en su redacción por la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas (BOG de 31 de diciembre), y el artículo 23.5 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades , en su redacción por la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y otras normas tributarias. Ambos preceptos entraron en vigor el 1 de enero de 1999 y en los dos se leía: «[e]l sujeto pasivo deberá acreditar, en su caso, mediante la exhibición de la contabilidad y los oportunos soportes documentales, la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron».
El problema es si existe la jurisprudencia de esta Sala sobre el artículo 23.5 de la Ley 43/1995 , en su redacción por la Ley 40/1998, cuya vulneración denuncia la compañía recurrente.
En las sentencias de 6 de noviembre de 2013 (casación 4319/2011 ; ES :TS:2013:5600), 14 de noviembre de 2013 (casación 4303/2011; ES:TS:2013:5671 ) y 9 de diciembre de 2013 (casación 2883/2012; ES:TS :2013:6037) hemos afirmado, interpretando dicho precepto y el artículo 106.4 de la Ley General Tributaria de 2003 , que el sujeto pasivo no sólo ha de demostrar el importe de las bases imponibles a compensar, sino su "procedencia", es decir, su corrección. Justificada por el sujeto pasivo la concordancia de las bases imponibles que pretende compensar en el ejercicio "no prescrito" con las consignadas en el "prescrito", si la Administración sostiene que la deducción es improcedente, tanto por razones fácticas como jurídicas, es a ella a quien corresponde acreditar cumplidamente la ausencia de razón para la discrepancia. A estos efectos, deben reconocerse a la Administración las mismas facultades de comprobación que tenía en su momento respecto de los ejercicios prescritos.
Ederra
entiende en su recurso que de esa jurisprudencia se obtiene, contrario sensu, que el contribuyente tiene la potestad de presentar una declaración complementaria de un ejercicio prescrito con el objeto de declarar una base imponible negativa, la cual no va a tener efecto alguno en dicho ejercicio, sino que en su caso producirá sus consecuencias en ejercicios futuros en los que obtenga bases imponibles positivas con las que poder compensar. En otras palabras, de esa doctrina jurisprudencial se deriva, a su juicio, la facultad de modificar la base imponible de un ejercicio prescrito por haberse producido un error a la hora de cumplimentar la declaración, a los solos efectos de que la nueva base imponible negativa pueda tener efectos en un futuro ejercicio dentro del plazo legal de compensación de bases imponibles negativas establecido en la ley.
Sin embargo, las mencionadas sentencias no contienen semejante doctrina. En la formulación de la recurrente, sería una consecuencia derivada de la misma, pero a los efectos que nos ocupan no cabe sostener, como pide nuestra jurisprudencia para la admisibilidad de recursos de casación contra sentencias cuya razón de decidir se encuentre en preceptos autonómicos que reproducen otros estatales sobre los que existe jurisprudencia, que haya una infracción de la misma, pues las sentencias invocadas no dicen lo que afirma la entidad recurrente, sino que contienen unos criterios de los que esta última obtiene las inferencias que sustentan su impugnación.
A la vista de lo expuesto, se hace patente que, con la jurisprudencia invocada como infringida por la sentencia impugnada, «Ederra» sólo ha buscado sortear la restricción del artículo 86.4 de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso- administrativa .
Por consiguiente, aplicando lo dispuesto en los artículos 95.1, 93.2.a) y 86.4 de la misma, debemos rechazar a limine litis el presente recurso de casación.
En nada obsta a lo declarado que el recurso fuera inicialmente admitido a tramitación, porque nuestra jurisprudencia constante ha entendido que la concurrencia de los presupuestos procesales para la viabilidad de la acción puede siempre abordarse o volverse a analizar en la sentencia, de oficio o a instancia de parte [véanse las sentencias de 15 de noviembre de 2010 (casación 356/2007 , FJ 3º; ES:TS:2010:6077); 27 de diciembre de 2010 (casación 178/2007 , FJ 2º; ES:TS:2010:7590), 4 de abril de 2011 (casación 4641/2009, FJ 4º; ES:TS:011:2073 ) y 3 de octubre de 2011 (casación 5704/2008, FJ 3º; ES:TS :2011:6168), entre otras].
TERCERO .- La inadmisión del recurso determina la imposición de las costas causadas en su tramitación a la «Ederra», parte recurrente, pues así lo exigen los artículos 93.5 y 139.2 de la Ley jurisdiccional , aunque, en aplicación del apartado 3 del mismo precepto, esta Sala señala mil quinientos euros como cifra máxima a reclamar por los honorarios del abogado de la Diputación Foral de Guipuzkoa.
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) No ha lugar al el recurso de casación 1380/2014, interpuesto por EDERRA MORTEROS Y REVOCOS, S.L., contra la sentencia dictada el 24 de febrero de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 1ª) del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en el recurso 558/2012 .
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) Condenar en costas a la compañía recurrente, con el límite señalado en el último fundamento jurídico.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrado de la Administración de Justicia, certifico.
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