STS, 18 de Febrero de 2016

La sentencia impugnada estimó el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Comunidad de Madrid contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de la reclamación económico administrativa promovida, ante el Tribunal Económico Administrativo Central, frente a la resolución de 17 de octubre de 2010, de la Delegación de Madrid de la Agencia Tributaria por la que se desestima la solicitud de rectificación y de devolución de ingresos indebidos formulada por el IVIMA, referida a la cuota del IVA del cuarto trimestre de 2006 que el "Consorcio Urbanistico Parla Este" le repercutió por importe de 1.207.999,78 euros, en las facturas 271.272 y 273 de 2006, de fecha 19 de diciembre de 2006, en concepto de adjudicación de las parcelas O-7, O-29b1 Y O-29b3 del Proyecto de Parcelación de ámbito del sector del PAU-4 Bis "Residencia Este de Parla".

La Sala de instancia fundamenta su decisión de la siguiente forma:

La cuestión esencial a resolver es la relativa a si las cesiones del caso por parte del citado Consorcio Urbanístico debe considerarse operación " sujeta " o " sujeta y exenta " del IVA en atención al carácter, respectivamente, gratuito o no de este tipo de operaciones.

Pues bien, tal cuestión ha sido ya resuelta en favor de la tesis propugnada por la parte actora por el Tribunal Supremo mediante la invocada sentencia de 16 de abril de 2009 , destacando que la figura del autoconsumo, interno o externo, como supuesto asimilado a la entrega a título oneroso, se configura como hecho imponible del IVA en la ley con la finalidad de que la cesión a título gratuito o la desafectación de un bien no sea un medio de escapar al impuesto una vez compensadas las cuotas soportadas con las repercutidas en el resto de operaciones que lleve a cabo el sujeto pasivo, tal y como, por lo demás, ya expresaba de manera muy gráfica el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la STJUE de 8 de marzo de 2001 .

Y en el mismo sentido se pronunció también la Dirección General de Tributos en contestación vinculante a otras consultas formuladas por diversos Consorcios Urbanísticos en el sentido de considerar " sujetas y no exentas " las entregas efectuadas por dichos Consorcios (RRDGT de 19-1-2006 y de 21 de febrero de 2008, entre otras).

No así resulta de aplicación, en cambio, la respuesta de la Dirección General de Tributos invocada por la Agencia Tributaria en la resolución impugnada (resolución de la Dirección General de Tributos nº 1581/2003, de 9 de octubre), referente a un caso en el que el Consorcio Urbanístico había expropiado un terreno a cambio, lógicamente, del correspondiente justiprecio, entregando una parcela edificable al propio expropiado y tratándose, por tanto, de una entrega de una parcela adjudicada por el Consorcio en concepto de justiprecio al expropiado, es decir, a diferencia de lo que acontece en el presente caso, de una cesión onerosa, por lo que allí sí procedía la consideración de operación sujeta y no exenta.

La anterior doctrina resulta plenamente aplicable al supuesto que nos ocupa una vez comprobado el carácter gratuito de las operaciones desde el momento en que el IVIMA no ha satisfecho ninguna contraprestación ni tampoco consta que la adjudicación fuera a la Comunidad de Madrid en compensación a su aportación inicial al Ente consorciado.

Notificada la sentencia a las partes, la Administración General del Estado preparó recurso de casación, que luego mantuvo, formulando un único motivo, al amparo del art. 88. 1 d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los artículos 4.1 , 7.8 y 9.1b) de la ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y de la sentencia de 16 de abril de 2009 del Tribunal Supremo.

Suplicó sentencia que case y anule la impugnada, y entrando a conocer sobre el fondo del asunto, desestime el recurso contencioso administrativo.

Conferido traslado al Letrado de la Comunidad de Madrid para el trámite de oposición, interesó sentencia desestimatoria .

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 9 de febrero de 2016, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

Para el correcto enjuiciamiento de la cuestión planteada conviene recordar los siguientes antecedentes.

1. La normativa urbanistica prevé la posibilidad de que las Administraciones Públicas puedan consorciarse para el desarrollo de fines propios de la gestión y ejecución de actividades urbanisticas.

2. El Consorcio Urbanistico "Parla Este", fue creado mediante escritura pública de fecha 9 de diciembre de 1998, otorgada por la Comunidad de Madrid y el Ayuntamiento de Parla, para el desarrollo, gestión y promoción urbanistica del suelo urbanizable no programado del ámbito 4. bis del Plan General de Ordenación Urbana de Parla, en el marco de una política de creación de suelos para la promoción de viviendas.

3. El IVIMA, organismo autónomo dependiente de la Comunidad de Madrid, entre cuyas competencias se encuentra la adquisición de suelo y edificios y urbanización de terrenos para la promoción, construcción y rehabilitación de viviendas, dando preferencia al régimen de protección pública, suscribió el 24 de noviembre de 2006 tres convenios con el referido Consorcio para la cesión gratuita a favor del IVIMA de las parcelas 0-7,O-29b)1 y O-29-b3 con destino a la construcción de viviendas de protección pública .

4. El Consorcio Urbanisitico, con motivo de las referidas cesiones, repercutió al IVIMA el IVA por importe de 1.207.998,78 €.

5. La Dirección General de Tributos, en respuesta a la consulta formulada por el IVIMA, en fecha 5 de noviembre de 2009, sobre si las cesiones gratuitas de parcelas por parte de los Consorcios Urbanisticos al Instituto podían considerarse operaciones "no sujetas" o "sujetas y exentas" del IVA, declara que son operaciones no sujetas, de conformidad con lo previsto en el art. 7, número 8, de la ley 37/1992 (informe VO578-10). Se refiere al Consorcio Urbanistico formado por la Comunidad de Madrid y el Ayuntamiento de Madrid.

6. EL IVIMA, con base en dicha consulta, solicitó el 6 de mayo de 2010 la devolución del ingreso efectuado en concepto de IVA, lo que le fue denegado por resolución de la AEAT de 17 de febrero de 2011, por entender que se trata de la transmisión de parcelas en proceso de urbanización por el mismo Consorcio, transmisión que se entiende realizada en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, y porque, además, se trata de una cesión no gratuita o mediante contraprestación, que si bien no la va a pagar el IVIMA, si lo hará la Comunidad de Madrid con la cuota de liquidación que le corresponda del Consorcio, como queda acreditado con las facturas emitidas, de las que se deduce que el valor de las parcelas ascendía a 7.549998,63 euros.

7. El IVIMA interpuso reclamación económico administrativa ante el TEAC, sin que dictara resolución expresa dentro del plazo del año establecido legalmente, lo que determinó la presentación de un recurso contencioso administrativo, cuya demanda se basó, en sintesis, en las siguientes consideraciones.

   1. Existencia de contradicción entre la resolución de la AEAT y la opinión de la Dirección General de Tributos, con infracción del art. 89.1 de la LGT , dado el carácter vinculante de los informes de la DGT, sin que los supuestos de hecho fuesen distintos a los mencionados en la consulta.

   2. No haber efectuado contraprestación alguna, sin que la Comunidad de Madrid la haya satisfecho o vaya a satisfacerla

      . c) La cesión gratuita no se hizo en concepto de adjudicación a uno de los entes consorciales en compensación a la cuantía de sus aportaciones, sino que se efectuó mediante uno de los procedimientos establecidos en la ley para la disposición de los patrimonios públicos de suelo, en concreto, la cesión gratuita, mediante convenio suscrito a tal fin, a cualquier Administración o entidad dependiente o adscrita, para la ejecución de dotaciones públicas, promoción de viviendas sujetas a algún régimen de protección pública o integración social ( art. 178 de la ley 9/2001, de 17 de julio, del Suelo de la Comunidad de Madrid .

   4. Obvia la resolución de la Agencia Tributaria la aplicación de la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de abril de 2009 , que se refiere a un supuesto similar, así como lo declarado por el TEAC, en la resolución 00/4424/2008, de 28 de abril de 2009, y en las resoluciones de la propia Dirección General de Tributos, de 3 de marzo de 2005-VO334-05, 19 de enero de 2006- V1207-06, y 21 de febrero de 2008 VO401-08, ateniéndose en cambio a la respuesta de otras consultas o deducciones que contemplan cesiones onerosas C1581/03, de 9 de octubre y V0672/-10, de 12 de abril, y resolución 2/2000)

8. El Abogado del Estado alegó, al contestar a la demanda, lo siguiente:

   1. El carácter oneroso de la cesión, como se deriva de la documentación aportada por el Consorcio que incluye las facturas emitidas y que acredita también que se acordó adjudicar al IVIMA las parcelas por 7.549.998,63 euros, sin que ello quede desvirtuado porque aún no se hubiera realizado el pago.

   2. la actividad del Consorcio es urbanistica, por tanto, una actividad puramente empresarial.

   3. Se trata de transmisiones de parcelas en proceso de urbanización por el mismo Consorcio, transmisión que se entiende realizada en el ejercicio de una actividad empresarial.

   4. No se produce infracción del art. 89 de la Ley General Tributaria por cuanto la consulta formulada se refiere a un caso de cesión gratuita, que no coincide con el supuesto de autos, no habiendo sido formulada por el sujeto pasivo del IVA, sino por el sujeto que soportó el IVA.

9. La sentencia estimatoria se limita a transcribir parte de la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de abril de 2009 , al considerar que resuelve la cuestión en favor de la tesis que propugna la recurrente, una vez comprobado el carácter gratuito de las operaciones por no haber satisfecho el IVIMA contraprestación ni haberse adjudicado a la Comunidad en compensación a su aportacion inicial al ente consorciado, agregando que no resultaba de aplicación la respuesta 1581/2003, de 9 de octubre, por la Dirección General de Tributos a que se refiere la Agencia Tributaria, en su resolución, al afectar a una cesión onerosa.

El recurso de casación del Abogado del Estado se fundamenta en un único motivo, que se artícula al amparo del art. 88.1d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los artículos 4.1 , 7.8 y 9.1b) de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , en relación con el artículo 89 de la Ley General Tributaria , sobre el carácter vinculante de los informes de la Dirección General de Tributos que no se puede aplicar a informes que, como los citados en la sentencia, se refieren a supuestos de hecho distintos, así como de la sentencia de 16 de abril de 2009 del Tribunal Supremo , en cuanto igualmente contempla un supuesto de hecho distinto.

Desarrolla el motivo señalando que:

La entrega de las parcelas resultantes nº 0-7, 0-29 B) 1 y 0-29 3 del Proyecto de Parcelación PAU-4 IS "Residencia Este de Parla", por parte del Consorcio Urbanístico Ayuntamiento de Parla y Comunidad Autónoma de Madrid, es una entrega a titulo oneroso, y no a título gratuito. Los Estatutos del Consorcio Urbanístico "PARLA ESTE", que está ingregrado por la Consejería de Obras Públicas, Urbanismo y Transportes de la Comunidad de Madrid, y el Ayuntamiento de Parla, señalan con toda claridad en el art. 6, sobre Participación y Económica del Consorcio. Art. 6º. "La participación en el Consorcio se reconocerá y contabilizará con arreglo a las diferentes aportaciones de los consorciados. Inicialmente está será de un cincuenta y cinco (55) por ciento de la Consejería de Obras Publicas, Urbanismo y Transportes y de un cuarenta y cinco (45) por ciento del Ayuntamiento de Parla. Los Entes consorciados se comprometen a proveer en sus respectivos presupuestos las inversiones resultantes del plan financiero que incluirá tanto la inversión como los gastos de mantenimiento del Consorcio aprobado por el Consejo de Administración, y que se abonará en función de su porcentaje de participación.". Consecuentemente, el Convenio firmado entre el IVIMA y el citado Consorcio de 24 de noviembre de 2006 instrumenta la cesión o entrega de la parcela 0-7 del Proyecto de Parcelación del ámbito del Sector del PAU 4-BIS "RESIDENCIAL ESTE", en el que se cede dicha parcela al IVIMA a título gratuito, sin contraprestación alguna. Y lo mismo, los otros dos Convenios en los que se instrumenta la entrega de las otras dos parcelas, igualmente a título gratuito. Dichos Convenios es el título de propiedad sobre las parcelas, ya urbanizadas, que adquiere el IVIMA. Entiende esta parte que, aunque se diga en los Convenios que las entregas de las parcelas, son sin contraprestación por el IVIMA, obviamente, la contraprestación la ha pagado la COMUNIDAD DE MADRID, cuando llevó a cabo la financiación de los gastos del CONSORCIO en el porcentaje visto del 55%, o en su caso, si hubiera déficit, al asumir el mismo, la citada Comunidad. Es obvio que, el IVIMA es un Organismo Autónomo de la Comunidad de Madrid. Y en puridad, la cesión de las parcelas por el Consorcio se tenía que hacer a favor de uno de los Entes consorciados, en este caso, la Comunidad de Madrid, lo que ocurre que ésta como persona jurídica de carácter territorial, actúa a través de un Organismo Autónomo. Y lo que debiera recibir la Comunidad, lo recibe un Organismo Autónomo, suyo. En definitiva es lo mismo. Ello se debe a las formas de actuar de las Administraciones Públicas Territoriales, que utilizan como instrumento de actuación, un Organismo Autónomo. Pero esto es indiferente y no tiene mayor relevancia jurídica. Lo que resulta de todo ello, es que el IVIMA, cuando recibe las parcelas, aunque en los Convenios figura que son sin contraprestación por parte del IVIMA, la contraprestación la ha asumido la Administración Pública Territorial de la que depende el Organismo Autónomo. Por ello, estas entregas de parcelas son onerosas, son a título oneroso. Por otra parte, eso está en la naturaleza de las cosas. ¿Como va a entregar un CONSORCIO URBANISTICO unas parcelas urbanizadas, gratuitamente a otro sujeto de derecho, por mucho que éste sea un Organismo Autónomo?- Esto no tendría sentido. Por ello, las entregas de las parcelas,aunque formalmente figura en los Convenios que son a título grautuito, realmente son a título oneroso. De donde se infiere la sujeción de dichas entregas al IVA. El supuesto de hecho, entrega de parcelas por el Consorcio a uno de los entes consorciados, aunque sea a un Organismo Autónomo dependiente de uno de los entes, la Comunidad de Madrid, puede entenderse que, es un supuesto de autoconsumo, por lo que, por aplicación del art. 9.1ºb) de la ley 37/1992, de 28 de diciembre , las entregas están sujetas al impuesto

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De esta forma se aparta del escrito de preparación en el que se anunciaron además un motivo al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, habiéndose en este último caso producido indefensión para la parte, por existencia de incongruencia y falta de motivación necesaria en la Resolución recurrida, y otro al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional por infracción de las normas de la sana crítica en la valoración de la prueba, a llevar a cabo el juzgador una valoración de los datos acreditados en autos, que es arbitraria e irrazonable.

El Letrado de la Comunidad de Madrid se opone al recurso, incidiendo, en primer término, en la gratuidad de la cesión operada, al no haber satisfecho el IVIMA ninguna contraprestación, ni constar en el expediente que la Comunidad de Madrid hubiese satisfecho o vaya a satisfacer contraprestación alguna por la referida cesión.

Insiste en que "a diferencia de la Comunidad de Madrid, el IVIMA no es uno de los entes consorciados y por ello no efectuó aportación alguna al Consorcio. El IVIMA es un Organismo Autónomo con personalidad jurídica propia y distinta y patrimonio propio y, en consecuencia, no puede entenderse que la parcela cedida gratuitamente al IVIMA se está adjudicando en realidad a la Comunidad de Madrid en compensación a la aportación inicial efectuada por esta última.

La cesión gratuita de la parcela 63 al IVIMA (sic) no se hizo en concepto de adjudicación a uno de los entes consorciados en compensación a la cuantía de sus aportaciones sino que se efectuó mediante uno de los procedimientos establecidos en la Ley para la disposición de los patrimonios públicos de suelo, en concreto "la cesión gratuita mediante convenio suscrito a tal fin, a cualquier Administración o entidad dependiente o adscrita, para la ejecución de dotaciones públicas o promoción de viviendas sujetas a algún régimen de protección pública integración social" ( art. 178 de la ley 9/2001 de 17 de julio del Suelo de la Comunidad de Madrid ).

Todo ello conforme a los Estatutos del Consorcio Urbanistico que contemplan entre sus funciones la de disponer del suelo resultante tras la urbanización enajenándolo por los procedimientos establecidos en la legislación aplicable para la disposición de patrimonios públicos de suelo o asignándolo a los entes consorciados en compensación a la cuantía de sus aportaciones. "

El motivo de casación no puede ser aceptado, pues la Sala de instancia llega a la conclusión del carácter gratuito de las operaciones, por no haber satisfecho el IVIMA ninguna contraprestación, no constando tampoco que la adjudicación fuera a la Comunidad de Madrid en compensación a su aportación inicial al ente consorciado.

En esta situación, ha de reconocerse que lo que pretende el motivo es más bien una revisión de la valoración de la prueba realizada por el Tribunal de instancia, lo que no es posible en casación, al ser un recurso extraordinario que se desenvuelve únicamente dentro de los motivos expresamente relacionados en la ley cuya finalidad es la de corregir errores en que hubiese podido incurrir la Sala de instancia en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, excluyendo de su ámbito la apreciación de la prueba realizada por dicho Tribunal, salvo que se aduzca la infracción de las reglas que rigen el requisito de la carga de la prueba; de las normas relativas a la prueba tasada o la llamada prueba de presunciones,;de las reglas de la sana critica si la apreciación de la prueba se ha realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosimiles; o bien la integración de hechos probados, motivos que no han sido invocados en el escrito de interposición.

Por otra parte, no cabe desconocer que la petición de devolución se fundamentó en la respuesta dada a la consulta núm. V0578/10 planteada por el propio Instituto de la Vivienda de Madrid a la Dirección General de Tributos de 5 de noviembre de 2009, sobre si las cesiones gratuitas de parcelas efectuadas por Consorcios Urbanisticos al ente público para la promoción de viviendas protegidas podían estar "no sujetas" o "sujetas y exentas del IVA", en la que se señalaba, tras analizar artículos 4 , 5 y 78 de la ley 32/1992 , que el consorcio tiene la consideración de ente público y que en el caso de que la entrega de los terrenos se efectúe de forma gratuita, entonces, de acuerdo con el artículo 7-8 de la Ley 37/1992 , las operaciones que se efectúan por los entes públicos sin contraprestación no están sujetas al impuesto, invocando la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de abril de 2009 que interpreta lo dispuesto en el referido art. 7-8, y reproduce la conclusión de la consulta evacuada por la Dirección General de 3 de marzo de 2005, nº V-0334-05, según la cual :

«Se puede concluir que, en términos del artículo 4.5 de la Sexta Directiva, se trata de una actuación en la que el Ayuntamiento actúa en el desarrollo de sus funciones públicas. Por tanto, la promoción indirecta por parte de la citada Administración no se realiza en el desarrollo de ninguna actividad que se pueda calificar como empresarial o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de modo que las cesiones de terreno que efectúa no se hallarían sujetas al citado Impuesto.

Aún en el caso en que la actividad de promoción indirecta pudiera considerarse como una actividad empresarial o profesional desarrollada por el Ayuntamiento consultante, las cesiones de terrenos objeto de consultas tampoco se hallarían sujetas al Impuesto ya que dichas cesiones se realizan gratuitamente, con lo cual falta el requisito de onerosidad exigido por el mencionado artículo 4 de la ley 37/1992 y que en el caso de los Entes públicos no admite excepción".

Conviene recordar que la sentencia de 16 de abril de 2009, cas. 6903/2003 , a que alude la referida consulta, contemplaba un caso de entrega gratuita de suelo realizada por la Gerencia de Urbanismo del Ayuntamiento de Sevilla a la Empresa Municipal de la Vivienda de Sevilla, S.A, para la construcción de viviendas en el marco de un Convenio-Programa suscrito con la Junta de Andalucia. El Tribunal Supremo, estimando el recurso de casación interpuesto por la referida Empresa Municipal, contra la sentencia de la Audiencia Nacional que había confirmado la repercusión del IVA por las cesiones , por entender que tenían el carácter de actividad empresarial, constituyendo el hecho imponible no la entrega de bienes, con contraprestación, sino la operación asimilada denominada autoconsumo de bienes, declara que la actuación de la Gerencia de Urbanismo, al ceder los terrenos a la Empresa Municipal de la Vivienda, se produce en el ejercicio de una función pública, y que la calificación de autoconsumo gravable ha de formularse a partir de una actividad empresarial o profesional llevada a cabo por quién también tiene la condición de sujeto pasivo del IVA, lo que no ocurría en el caso en la medida en que al realizar la Gerencia de Urbanismo de Sevilla la cesión gratuita de terrenos ejercía funciones públicas.

Asimismo, debe significarse que el Abogado del Estado no niega que el Consorcio Urbanistico creado entre la Comunidad de Madrid y el Ayuntamiento de Parla tenga la consideración de ente público ni que actuase ejerciendo funciones públicas en el marco del Derecho Público, pues deja a un lado de que se trataba de transmisiones realizadas en el ejercicio de una actividad empresarial, sin que se refiera tampoco a que la actuación del Consorcio lleve a distorsiones graves de la competencia.

Finalmente, extraña a la Sala que la representación estatal haya mantenido el recurso en este caso, cuando ante sentencias similares que afectaban también al IVIMA procedió a desistir de los recursos interpuestos . Nos referimos a las casaciones números 3664/2014 y 189/2015, respectivamente, que afectaban a las sentencias dictadas por la Sección Sexta de la Audiencia Nacional de 24 de septiembre y 12 de diciembre de 2014 en los recursos 236/2012 y 233/2012 .

Desestimado el recurso, procede imponer las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo previsto en el art. 139.2 de la ley Jurisdiccional , si bien la Sala, haciendo uso de la facultyad que le otorga el apartado 3, limita el importe máximo de las mismas a 8000 euros.