STS, 27 de Noviembre de 2015

En el recurso contencioso-administrativo nº 167/2013, seguido en la Sección Séptima, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 28 de abril de 2014, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo nº 167/2013 interpuesto por la representación procesal de la entidad POUT III, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 7 de febrero de 2013 en materia de responsabilidad solidaria; resolución que declaramos ajustada a derecho.- Se imponen las costas a la parte recurrente".

Esta sentencia fue notificada a la Procuradora Dña. Iciar de la Peña Argacha, en nombre y representación de la entidad POUT III, S.L., el día 30 de abril de 2014.

La Procuradora Dña. Iciar de la Peña Argacha, en nombre y representación de la entidad POUT III, S.L., presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 19 de mayo de 2014, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por Diligencia de Ordenación de fecha 22 de mayo de 2014, se acordó tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La Procuradora Dña. Iciar de la Peña Argacha, en nombre y representación de la entidad POUT III, S.L., parte recurrente, presentó con fecha 4 de julio de 2014, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, esto es:

1. ) El primero, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, en concreto, de los artículos 24.1 y 120.3 de la Constitución y 33.1 de la Ley de la Jurisdicción .

2. ) El segundo, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicable para resolver las cuestiones objeto del debate, en concreto, del artículo 42.2.a ) y 105, ambos de la Ley 58/2013, de 17 de diciembre , General Tributaria y artículo 9.3 de la Constitución , en los extremos relativos al principio de seguridad jurídica y al de interdicción de la arbitrariedad.

3. ) El tercero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicable para resolver las cuestiones objeto del debate, en concreto, de los artículos 42.2.a ), 105 y 108 de la Ley 58/2013, de 17 de diciembre , General Tributaria y el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

4. ) El cuarto, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicable para resolver las cuestiones objeto del debate, en concreto, del artículo 67.2 y 66.b ), 68.8 y 69, de la Ley 58/2013, de 17 de diciembre , General Tributaria, y artículo 9 de la Constitución , en el extremo relativo al principio de seguridad jurídica. Y de la jurisprudencia, en concreto y entre otras, de las Sentencias del Tribunal Supremo de 12 de julio de 2002 (Rec. Cas. 5483/1997 ), y de 14 de febrero de 2003 (Rec. Cas. para la Unificación de Doctrina 2122/1998); con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia, en su día, por la que, dando lugar al recurso y casando y anulando la sentencia recurrida, la sustituya por otra por la cual se estime el recurso contencioso-administrativo inicialmente presentado, y anule la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 7 de febrero de 2013 (R.G. 3050/2011) y, en consecuencia, anule y deje sin efecto el acuerdo de derivación dictado por la Administración tributaria objeto de impugnación, así como los actos de ejecución dictados a su amparo".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado compareció y se personó, en concepto de parte recurrida.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 20 de octubre de 2014, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 20 de noviembre de 2014, escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es:

1. ) El primer motivo, se articula por falta de motivación de la sentencia y por incongruencia omisiva, manifestando la recurrente que la sentencia ha dejado de dar respuesta a una serie de hechos relevantes que expuso en su demanda. Cabe oponer, de conformidad con la doctrina jurisprudencial existente que el juzgador debe explicar la interpretación y aplicación del Derecho que realiza, pero no le es exigible una puntual respuesta de todas las alegaciones y argumentaciones jurídicas que las partes puedan efectuar, por lo que no se infringe el requisito cuando, aún siendo escueta en la expresión de las razones en que se funda, permite dar a conocer su fundamento a efectos de impugnación y que, la "congruencia" exigible en las sentencias se concreta en la verdadera adecuación que debe guardar el fallo de las mismas, con las peticiones deducidas en el suplicado de la demanda. El requisito de la congruencia viene referido, estrictamente, a la relación que debe existir entre el fallo y las pretensiones de las partes. Por tanto, el motivo no debe prosperar.

2. ) El segundo motivo y tercer motivo, la recurrente desarrolla los motivos, alegando que no concurre el supuesto de hecho a que se refiere el artículo 42.2 a) de la Ley General Tributaria , es decir, no concurre el supuesto de hechos de la responsabilidad solidaria entre las dos sociedades, la matriz y la filial, a que se refiere dicho precepto. Cabe oponer, la fundamentación de la sentencia recurrida, que no ha sido desvirtuada por la recurrente al exponer los motivos en el escrito de interposición, en los que se limita a reproducir toda la fundamentación jurídica que ya expuso en su escrito de demanda, y que no es hábil para desvirtuar la sentencia impugnada. Asimismo, manifestar que la apreciación de la prueba hecha por el Tribunal de instancia ha sido en base al principio de libre apreciación de la prueba que rige en nuestro Ordenamiento Jurídico, y que, como es reiterada la Jurisprudencia, la misma está vedada al Tribunal de casación, alterar la apreciación hecha por el Tribunal de instancia, a no ser que concurran esos supuestos en los que se base la aparte aquí recurrente, que conocedora de la Jurisprudencia, cita en estos motivos del recurso. Supuestos que esta parte niega que concurran en el presente recurso, por lo que, la apreciación de la prueba hecha por el Tribunal de instancia, ha sido de total corrección jurídica. Por todo ello, estos motivos tampoco deben prosperar.

3. ) El cuarto motivo, la recurrente desarrolla el motivo diciendo que, el "dies a quo" de la acción para declarar y exigir la responsabilidad solidaria de la sociedad recurrente, se tiene que contar desde que tuvieron lugar los hechos causantes de esta supuesta responsabilidad solidiaria, Y en este caso, serían desde que se formalización las operaciones de préstamo, en 2004, o a lo sumo, desde 2005, desde que se llevaron a cabo las ampliaciones de capital y la correspondiente suscripción y desembolso, con la aplicación de los créditos dimanantes de las operaciones de préstamo, por lo que cuando se declaró la responsabilidad solidaria, en noviembre de 2010, habría transcurrido el plazo de cuatro años, y ello resulta del artículo 67.apartado 2 de la Ley General Tributaria . Cabe oponer, la fundamentación de la sentencia (folio 20 ) "Y, aunque el artículo 67.2, antes citado señala que el plazo de prescripción para la declaración de la responsabilidad solidaria, prevista en el artículo 42.2 de la citada Ley , comienza "en el momento en que ocurran los hechos que constituyan el presupuesto de la responsbilidad", no es menos cierto que la acción de la Administración tributaria para exigir dicha responsabilidad no puede comenzar antes de que se haya determinado la citada deuda y haya finalizado el período voluntario de pago por el deudor principal, ya que es a partir de dicho momento cuando la Administración puede actuar para el cobro de la deuda, en este caso a través del procedimiento de declaración de responsabilidad". El argumento es impecable jurídicamente, y el mismo no se ha desvirtuado por la parte recurrente. Si a ello unimos la doctrina contenida, entre otros pronunciamientos jurisprudenciales en la sentencia de 26 de abril de 2012 del Tribunal Supremo -casación 5411/2008 -, es obvio que el motivo no debe prosperar; suplicando a la Sala "dicte resolución desestimando el recurso, por ser conforme a Derecho la resolución judicial impugnada, con imposición de las costas a la parte contraria".

La Procuradora Dña. Iciar de la Peña Argacha, en nombre y representación de la entidad POUT III, S.L., con fecha 25 de marzo de 2015, presentó escrito al que acompañaba Acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de fecha 20 de enero de 2015, y por Diligencia de Ordenación de fecha 30 de marzo de 2015, se dio traslado del mismo al Abogado del Estado, en nombre y representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, por término de cinco días para formular alegaciones; trámite que fue cumplimentado mediante escrito presentado con fecha 10 de abril de 2015. Y, por Providencia de fecha 15 de abril de 2015, se acordó su unión a los presentes autos, por poder ser relevantes para la resolución del recurso de casación.

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el 17 de Noviembre de 2015, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

En sentencias de 18 de noviembre de 2015, rec.cas. 973/2014 , y 27 de noviembre de 2015, rec.cas. 969/2015 , se ha resuelto casos semejantes al que nos ocupa, por lo que la correcta resolución del este asunto pasa por adaptar lo dicho a las circunstancias del caso concreto.

Consta que respecto del deudor principal PRIEN HOLDING BV se práctico nueva liquidación por importe de 6.701.919,75 euros y otro de sanción por importe de 5.504.806,8 euros. Como el acuerdo de derivación de responsabilidad se basaba en la liquidación originaria practicada al deudor principal y la sanción originaria impuesta, al haber sido anuladas las mismas y sustituidas por otras nuevas, ello debe afectar al acuerdo de derivación de responsabilidad.

El acuerdo declarando la responsabilidad solidaria es el básico y fundamental y es lo que se debe decidir en el presente recurso, si como consecuencia de haberse reducido la liquidación practicada al deudor principal, se deberá reducir el importe del que deba responder el deudor solidario.

El problema que, en primer lugar, hay que resolver es si pueden presentarse documentos en momento posterior a la formalización del escrito de interposición del recurso de casación y del escrito de oposición a la casación formulada y se está pendiente únicamente que se dicte sentencia.

En aplicación de los artículos 270 y 271 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , entendemos que en el presente caso se dan los requisitos necesarios para la presentación de los documentos aportados:

a)Se trata de una resolución de autoridad administrativa.

b)Ha sido dictada y notificada con posterioridad a la interposición del recurso de casación.

c)Puede resultar condicionante o decisiva para resolver el recurso de casación.

d)Se presenta dentro del plazo previsto para dictar sentencia.

1.Alcance de la responsabilidad tributaria derivada .

La anulación de la liquidación inicialmente practicada a PRIEN HOLDING BV y la práctica de una nueva liquidación por el Inspector Regional son relevantes por los siguientes motivos:

1. Porque la liquidación sobre la que se basa la derivación de responsabilidad a la entidad recurrente ha sido anulada.

2. La nueva liquidación que se haya practicado a PRIEN HOLDING BV susceptible de impugnación a través del oportuno incidente de ejecución. No es firme ni siquiera en vía administrativa.

3. De acuerdo con la regulación propia del procedimiento de derivación de responsabilidad, el alcance de la responsabilidad de la recurrente es, junto con lo que la norma denomina presupuesto habilitante de la responsabilidad, también susceptible de ser impugnado.

   2. Alteración del acto objeto del proceso contencioso-administrativo.

   En el presente caso, el procedimiento de declaración de responsabilidad ha ido avanzando más rápidamente que el procedimiento de revisión de la liquidación correspondiente al deudor principal, PRIEN HOLDING BV, de manera que nos encontramos con una sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, sometida al presente recurso de casación, que ha confirmado un acto administrativo de derivación de responsabilidad de una deuda tributaria cuya liquidación ha sido anulada, y que ha sido sustituida por una nueva liquidación que aún no ha devenido firme en vía administrativa. El nuevo acto administrativo de aprobación de la liquidación susceptible de impugnación en vía administrativa por PRIEN HOLDING BV y también por la recurrente, ya que esa liquidación es uno de los elementos esenciales del procedimiento de declaración de responsabilidad susceptible de impugnación.

   Si esta Sala dictara sentencia desestimando este recurso de casación y confirmando la sentencia de la Audiencia Nacional, supondría:

1. Dar firmeza a un acto administrativo que ha sido anulado, que a no existe como tal, sino que ha sido sustituido por otro nuevo acto administrativo, que aún puede ser modificado de nuevo, pues es un acto susceptible de revisión primero en vía administrativa y después en vía judicial.

2. Privar a la recurrente de su derecho a obtener una tutela cabal y completa de sus derechos, pues eliminaría la posibilidad de que instara la revisión de los actos administrativos que suponen la modificación del alcance de su responsabilidad solidaria.

3. Una parte esencial del acto de derivación de responsabilidad escaparía de manera sobrevenida a la competencia revisora de la jurisdicción contencioso- administrativa, ya que dicha revisión es en la actualidad competencia de la Administración.

   El acto recurrido ante la Audiencia Nacional era el acuerdo de declaración de responsabilidad, por el cual se declaraba a la recurrente responsable de la deuda de PRIEN HOLDING BV. El acto recurrido consistía en el acuerdo íntegro de declaración de responsabilidad Y que, por tanto, incluía, además del presupuesto habilitante, las liquidaciones a las que alcanzaba dicho presupuesto.

   Ese acto (que está siendo objeto de impugnación en este recurso de casación) ha sido ya alterado en vía administrativa, por cuanto que, en ejecución de una Resolución del TEAC, se ha anulado la liquidación inicial y se ha dictado una nueva liquidación, sobre la que se ha comunicado el nuevo alcance de la responsabilidad derivada (la nueva liquidación no es firme, sino que puede ser impugnada por PRIEN HOLDING BV y por la recurrente. La anulación de la liquidación de la deuda del obligado principal como consecuencia de la Resolución del TEAC impide confirmar el acto administrativo de derivación de responsabilidad a la recurrente. Se ha producido un nuevo acto administrativo que aprueba una nueva liquidación de la deuda de PRIEN HOLDING BV, lo que altera un elemento esencial del acto que acordó la derivación de responsabilidad. Por ello, debe anularse el acto de derivación de responsabilidad.

   3. Improcedencia de dotar de firmeza a un acto administrativo alterado por la Administración mediante actos administrativos posteriores.

      Ya no puede mantenerse el acto administrativo de derivación de responsabilidad tal como había sido confirmado por la Audiencia Nacional. Una desestimación de este recurso de casación supondría conferir firmeza a un acto administrativo dictado en unos términos que han sido alterados por la propia Administración mediante actos administrativos posteriores. Si se confiere firmeza a ese acto inicial de derivación de responsabilidad, se estaría privando a la recurrente de su derecho a impugnar los elementos de la deuda de la cual se le declara responsable, que es un derecho que puede nuevamente accionar por haber sido dictado un nuevo acto administrativo que, de manera sucesiva, afecta primero a la deuda del obligado principal y después a los elementos cuantitativos de la deuda derivada.

      Una sentencia desestimatoria de la casación equivaldría a infringir el derecho a una tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24 de la Constitución Española , pues generaría indefensión de la recurrente frente a los nuevos actos del procedimiento de derivación de responsabilidad que afectan al alcance de responsabilidad.

   4. Exceso sobrevenido de jurisdicción.

      En la sentencia recurrida en casación, la Audiencia Nacional se ha pronunciado sobre un acto que ha sido modificado en uno de sus elementos esenciales, dando lugar a un nuevo acto administrativo, cuya revisión incumbe todavía a la propia Administración:

1. La liquidación original practicada a PRIEN HOLDING BV ha sido anulada.

2. La nueva liquidación realizada a PRIEN HOLDING BV en sustitución de la anteriormente practicada es susceptible de revisión en vía administrativa.

3. El nuevo alcance de la responsabilidad derivada a la recurrente, estrechamente vinculada a la liquidación girada al deudor principal, es susceptible de ser impugnada todavía en vía administrativa. En cual caso, ese nuevo alcance de la responsabilidad derivada a la recurrente no es aún un acto administrativo firme y, por tanto, no es recurrible ante la jurisdicción contencioso-administrativa. Se incurre en exceso de jurisdicción si se enjuicia el acto administrativo de derivación de responsabilidad, con el riesgo de que devenga firme, cuando ha sido alterado en un elemento esencial por un acto administrativo posterior revisable en vía administrativa.

   5. El carácter revisor de la Jurisdicción contencioso-administrativa se refiere a la validez del acto administrativo objeto del recurso.

      Y sucede aquí que el acto que es objeto de este proceso ha sido ya alterado por un acto administrativo posterior. Se ha producido una modificación extraprocesal de un elemento esencial del acto, del objeto procesal del recurso contencioso-administrativo, sobre el que recayó la sentencia de la Audiencia Nacional que ha sido recurrida en casación. De manera que carece de sentido confirmar dicha sentencia, en cuanto que se estaría dando firmeza al acto administrativo consistente en el acuerdo de declaración de responsabilidad, que ha sido modificado en uno de sus elementos más relevantes (el alcance de la responsabilidad), y queda sujeto a una nueva posibilidad de revisión, tanto en vía administrativa, como posteriormente jurisdiccional.

   6. El planteamiento de cuestión sobrevenida en este recurso de casación.

      El artículo 33.1 de la LJCA impone que se ha de juzgar dentro del límite de las pretensiones planteadas por las partes así como de las alegaciones deducidas para fundamentar la demanda Y la subsiguiente oposición a la misma.

      El antedicho precepto se engarza con el artículo 33.2 LJCA que concede cierta libertad al órgano jurisdiccional para fundamentar su decisión pero siempre que previamente someta a la consideración de las partes los nuevos motivos. Por ello si la sentencia se va a fundamentar en un motivo no esgrimido por las partes ha de someterse a la consideración de la misma a fin de no alterar los términos del proceso.

      En este caso se ha procedido con respeto al principio de contradicción y al derecho de defensa pues el Abogado del Estado ha podido pronunciarse con respecto a la concurrencia o no de las nuevas circunstancias concurrentes, hechas saber por la entidad recurrente, con carácter previo a su eventual apreciación en sentencia y ello en orden a garantizar al máximo el debate contradictorio.

      Los documentos nuevos que se aportan por la recurrente tienen una indudable trascendencia para resolver la cuestión de fondo: no es procedente confirmar la sentencia de la Audiencia Nacional porque supondría dotar de firmeza a un acto de derivación de responsabilidad que ha sido alterado en un elemento esencial por otro acto administrativo posterior, que, además, no es firme y está siendo objeto de revisión en vía administrativa.

      El respeto a las normas que rigen los actos y garantías procesales exige proceder con el siguiente orden:

      1. -Anulación total o parcial del acto administrativo objeto del recurso contencioso-administrativo por alteración de elementos esenciales (anulación de la liquidación de la deuda derivada y modificación de su cuantía) mediante actos administrativos posteriores, Lo que provoca una alteración sobrevenida del acto objeto del proceso.

      2. -Exceso sobrevenido de la jurisdicción ya que el acto objeto del presente proceso contencioso ha sido posteriormente modificado por otro acto administrativo, que es susceptible de impugnación en vía administrativa. Por consiguiente, la jurisdicción para revisar el nuevo acto vuelve a ser de la Administración y no es procedente confirmar en vía jurisdiccional, dotándole de firmeza, un acto que ya ha sido alterado.

      No existen ya como tales ni la liquidación inicial practicada al deudor principal, que ha sido anulada, ni el importe de la deuda derivada, que ha sido modificado. El acto administrativo objeto del presente proceso contencioso-administrativo no se puede mantener en los términos en que fue adoptado. Procede su anulación, para permitir la revisión en vía administrativa y posterior jurisdiccional del nuevo acto dictado.

      Procede, pues, en suma, casar y anular por completo la sentencia recurrida y, consecuentemente, anular íntegramente el acuerdo de derivación de responsabilidad dictado por la Administración Tributaria objeto de impugnación, así como los actos de ejecución dictados a su amparo.

En materia de costas , y en virtud de la estimación del recurso de casación que se acuerda, procede, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción no hacer imposición de las costas causadas en ambas instancias.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución,