STS, 25 de Noviembre de 2015

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, dictó sentencia de 16 de junio de 2014 , que contiene el siguiente fallo: "Desestimar el presente Recurso Contencioso Administrativo interpuesto en nombre de don Segundo y doña Ángeles , contra la resolución del T.E.A.R.A a que el mismo se contrae, que se confirma por ser ajustada a derecho. Con expresa imposición de las costas del presente recurso a la parte recurrente.".

Notificada la sentencia, se presentó escrito en 30 de julio de 2014 por la representación procesal de don Segundo y doña Ángeles solicitando tener por interpuesto el recurso y previos los trámites que en Derecho procedan, eleve los autos a la Sala Tercera del Tribunal Supremo, a fin de que dicte sentencia por la que, estimando el recurso, case y anule la sentencia recurrida y resuelva de conformidad con el criterio interpretativo apuntado por esta parte estimando el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto contra la Resolución del TEAR de 21 de mayo de 2010, anule ésta y, por ende, anule el Acuerdo de imposición de sanción por comisión de infracción tributaria tipificada en el artículo 201 de la LGT por importe de 175.563,46 euros.

La Abogacía del Estado, por escrito de fecha 25 de septiembre de 2014 interesó la inadmisión del recurso y, subsidiariamente, su desestimación.

Recibidas las actuaciones, se señaló para votación y fallo el 24 de noviembre de 2015, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Presidente de la Sección

Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, la sentencia de fecha 16 de junio de 2014, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, en el Recurso Contencioso-Administrativo número 914/2012 , desestimatoria del Recurso Contencioso-Administrativo deducido frente al acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias, de fecha 21 de mayo de 2010, que desestima la reclamación formulada contra el acuerdo de fecha 15 de septiembre de 2009, de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Asturias, por la que se acuerda la imposición de sanción por la comisión de infracción tributaria tipificada en el artículo 201 de la Ley 58/2003 , General Tributaria por importe de 175.563,46 €, en relación con las liquidaciones por el IVA, de los ejercicios 2004 y 2005 y por IRPF, ejercicios 2004 y 2005.

El Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino <> cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta.".

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma «precisa y circunstanciada», que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

El análisis de la sentencia de 16 de junio de 2014 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias , objeto de recurso, y de las sentencias de 31 de octubre de 2012, 20 de mayo de 2011 y 7 de mayo de 2010 dictadas por la Sala de de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Murcia ; de 6 de febrero de 2013, dictada por la Sala de de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ; de 24 de junio de 2013, dictada por la Sala de de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana ; de 16 de mayo de 2014 y 10 de mayo de 2012, dictadas por la Sala de de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y de 6 de junio de 2008, dictadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo , pone de manifiesto la inexistencia de las identidades que este tipo de cauce casacional exige a la hora del análisis comparado de las sentencias de contraste y la que se recurre.

Planteada la controversia en sí la prueba de presunciones es o no suficiente para la imposición de sanción, y que los indicios aportados por la Inspección no cumplen los requisitos legales para que alcancen capacidad probatoria a efectos de practicar la liquidación tributaria, resulta evidente que nos encontramos ante un debate sostenido en el plano fáctico y no jurídico. Las partes recurrentes fundamentan la acción ejercitada en que los indicios empleados para practicar las regularizaciones por el concepto de IVA e IRPF, son una prueba inidónea para imponer una sanción tributaria, es decir, no resulta suficiente por si sola para ser equiparada al hecho probado que ley penal o sancionadora reconocen como supuesto fáctico de la conducta típica, pues de lo contrario se desvirtuaría la presunción de inocencia contenida en el artículo 24.2 de la Constitución Española .

La sentencia recurrida rechaza esta pretensión señalando que: "En las citadas resoluciones se han desestimado las pretensiones anulatorias de actos recurridos con base en los mismos motivos que los del presente recurso, al considerar que la prueba de la presunciones es eficaz cuando se aducen problemas de simulación contractual, y que los presentes casos concurren los requisitos para su validez a partir de los indicios que toman en consideración la Inspección Tributaria. Declarada conforme a derecho la regularización practicada en los precedentes judiciales citados con desestimación de los motivos comunes a los del presente recurso, la consecuencia no puede ser otra debido a la interrelación y dependencia entre ambos actos, y que en la conducta acreditada mediante la comprobación de las actas de Inspección concurren los elementos definidores de la infracción aplicada respecto de los elementos objetivo y subjetivo, en tanto no se puede concebir la actuación de los recurrentes sin un plan preconcebido con la finalidad apuntada por la Inspección".

No hay, pues, contradicción doctrinal entre la sentencia recurrida y las que se citan de contrastes. Parten de las mismas premisas teóricas, aunque proyectadas sobre circunstancias fácticas diferentes, lo que explica el diferente sentido del fallo. El alcance de la motivación de la culpabilidad por el acto sancionador está condicionado por la conducta que concretamente se describe. En ocasiones la relación de hechos puede llevar implícita la voluntariedad o la omisión de la diligencia exigible constitutiva del elemento normativo de la culpabilidad. Y en tales casos se constituye en elemento esencial de la decisión el análisis de la eventual concurrencia de las causas excluyentes de la culpabilidad que haya podido invocar el sancionado no solo en el procedimiento sancionador sino también en vía económico-administrativa.

En el presente caso, la Inspección incorpora al expediente sancionador todo el material probatorio obtenido en el ejercicio de sus funciones a lo largo del procedimiento inspector, material que permite determinar como hechos probados, los descritos anteriormente y que fundamentan la regularización practicada.

Repárese por tanto en que el diferente sentido del fallo en una y otra sentencia no obedece a razonamientos jurídicos contradictorios en relación con la motivación de la sanción, sino a la valoración que de esa argumentación se efectúa en una u otra Sala, y que llevó a la convicción de las Salas sentenciadoras de la concurrencia de la culpabilidad en un caso y no en otro. La sentencia impugnada no ignora ni contradice las exigencias de motivación que derivan de la Ley y, en esencia, de los derechos fundamentales a la defensa y a la presunción de inocencia, así como del principio de culpabilidad, porque considera que la resolución sancionadora está debidamente fundada al indicar los preceptos donde se define la infracción y la sanción que le corresponde, y reproducir el resultado de la regularización practicada, y porque resuelve que la culpabilidad de la actora ha quedado debidamente acreditada.

Por consiguiente, el distinto resultado del proceso y consiguientes pronunciamientos judiciales aportados, son fruto de la concreta valoración de la prueba en cada caso y no implican una contradicción ontológica, pues la diferencia en los pronunciamientos aparece justificada como respuesta a las concretas circunstancias concurrentes en cada supuesto, de manera que tal diferencia no responde a una diversa y contradictoria interpretación de la norma, cuya corrección constituye el fundamento y objeto del Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina, sino a la específica valoración de las pruebas, que justifica la divergencia en la solución adoptada y que, por lo tanto y como se ha indicado antes, no permite plantear este recurso excepcional y subsidiario, que no puede fundarse en la revisión de la valoración de la prueba efectuada en la instancia, que es a lo que en definitiva conduciría el planteamiento de la recurrente, que no es otro que considerar desvirtuada la presunción de legalidad.

Otro planteamiento supondría introducir una nueva vía de revisión en casación de la valoración de la prueba por la sola discrepancia entre distintos Tribunales, en contra de la jurisprudencia de esta Sala, sentencias de 8 de octubre de 2001 , 12 de marzo de 2003 y 18 de octubre de 2003 , entre otras, según la cual la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del Recurso de Casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley. Ello se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el Tribunal de instancia. Revisión que sólo puede plantearse en casación en muy limitados casos, declarados taxativamente por la jurisprudencia y que no incluye la sola discrepancia en el resultado valorativo de la prueba de distintos Tribunales.

Tampoco es procedente la admisión del recurso si nos atenemos a la cuantía, pues aunque la sanción impuesta lo es por importe de 175.563,46 € se distribuye en los ejercicios 2004 y 2005, por importes en el 2º semestre de 2004 de 58.336,64 euros y el ejercicio de 2005 por 117.226,82 euros.

Es evidente la doctrina de esta Sala en el sentido de que la delimitación de la cuantía de los recursos contra sanciones cuyo origen se haya en liquidaciones sobre IVA, ha de hacerse en función del periodo mensual o trimestral en que el sujeto pasivo efectúa sus liquidaciones. En el supuesto enjuiciado trimestralmente. La división de las cantidades antes reseñadas produce el efecto de que la sanción impuesta en ninguno de los ejercicios examinados no alcanza el límite de 30.000 euros a que se supedita la admisión del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar no haber lugar al presente Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 2.000 euros como cuantía máxima por todos los conceptos.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.