STS, 25 de Septiembre de 2015
| Ponente | EMILIO FRIAS PONCE |
| ECLI | ES:TS:2015:4006 |
| Número de Recurso | 3973/2013 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 25 de Septiembre de 2015 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veinticinco de Septiembre de dos mil quince.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación 3973/2013, interpuesto por la Administración General del Estado, contra la sentencia de 31 de octubre de 2013, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, en el recurso 344/2010 , relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2002 y 2003.
Ha sido parte recurrida la entidad Compostela Beach S.A, representada por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuellar.
La sentencia impugnada estima el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representante procesal de Compostela Beach S.A, contra la resolución, de 30 de septiembre de 2010, del Tribunal Económico Administrativo Central, estimatoria en parte de la reclamación promovida frente a las liquidaciones de 23 de febrero de 2009, del Inspector Regional Adjunto de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria en Canarias, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2002 y 2003.
La Sala apreció la prescripción del derecho de la Administración a practicar las liquidaciones por haber superado la Inspección el plazo máximo de duración de las actuaciones, pues iniciadas mediante comunicación notificada el 20 de junio de 2007 finalizaron con la notificación del acuerdo de liquidación de 3 de marzo de 2009, con el efecto derivado de no producir la interrupción del plazo de prescripción el acuerdo de inicio de aquéllas, rechazando los 255 días computados como dilaciones imputables al contribuyente ( de 12 de julio de 2007 hasta el 12 de diciembre de 2007 y del 11 de marzo de 2008 hasta el 19 de junio de 2008) por falta de motivación del acto de liquidación "en lo que atañe a cada dilación imputada; a su causa motivadora; a la documentación requerida, a su influencia para la regularización; al hecho de si ésta fue cumplimentada en parte o incumplida de forma total, especificando el plazo concedido para cada solicitud de aportación de datos o informaciones que, por especificación reglamentaria, no puede ser inferior en ningún caso a diez dias, que deben de entenderse hábiles ( artículo 36.4 del RGIT , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril); a la existencia o no de advertencia conforme al art. 31.bis, c ) 2 del citado reglamento, tras la reforma operada por el Real Decreto 136/2000", considerando también que "se debió explicar en qué medida el retraso o incumplimiento del deber de colaborar con la Administración influyó en el curso del procedimiento, entorpeciéndolo, dilatándolo o supendiendo la práctica de diligencias dependientes del resultado de las anteriores"..
Contra la referida sentencia, el Abogado del Estado preparó recurso de casación, que, luego, mantuvo ante la Sala, solicitando sentencia que estime el motivo de casación invocado, al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los artículos 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , y 29.1 de la Ley 1/1998 , en relación con el art. 31.bis 2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos de 1986 , en la redacción dada al mismo por el Real Decreto 136/2000, sobre duración máxima del procedimiento de comprobación e investigación tributaria y dilaciones imputables al contribuyente, así como de la doctrina jurisprudencial contenida, entre otras, en sentencia de 13 de diciembre de 2011 .
Por Auto de la Sección Primera de 24 de abril de 2014 se acordó no acceder a la solicitud de inadmisión del recurso propuesta por la representación de Compostela Beach, S.A, al tiempo de su personación como recurrida.
Remitidas las actuaciones a esta Sección, se confirió traslado a Compostela Beach S.A, que se opuso al recurso, solicitando sentencia que acuerde su desestimación, confirmando la sentencia recurrida, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 23 de Septiembre de 2015, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,
Esgrime el Abogado del Estado contra la sentencia impugnada un solo motivo de casación, al amparo del art. 88. 1 d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los artículos 150 de la Ley General Tributaria de 2003 y 29.1 de la ley 1/1998 , que aprueba el Estatuto del Contribuyente, en relación con el art. 31 bis. 2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , así como de la doctrina jurisprudencial contenida, entre otras, en la sentencia de 13 de diciembre de 2011 .
Hace referencia la representación estatal a los dos periodos que la Administración consideró como dilaciones imputables al contribuyente, del 12 de julio de 2007 a 12 de diciembre de 2007, 154 días, y del 11 de marzo de 2008 a 19 de junio de 2008, 101 días, que obedecían a la misma causa, no aportación de la documentación requerida, precisando que al inicio del procedimiento de comprobación se requirió al contribuyente que presentara una serie de documentación, sin que el requerimiento fuera cumplimentado en su totalidad hasta el 12 de diciembre de 2007, por lo que siendo esto así considera que se ha de aplicar el art. 31. bis. 2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos de 1986 , en la redacción dada al mismo por el Real Decreto 136/2000, en cuanto estableció que "las solicitudes que no figuren integramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado".
Respecto del segundo periodo de dilación, mantiene que consta en las actuaciones que se requirió la aportación del anexo 1 del contrato suscrito con Breogan S.L, que debió ser aportado el 12 de marzo de 2008, no haciéndose hasta el 19 de junio de 2008.
Agrega que además del artículo 31 bis 2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos se infringió por la sentencia la doctrina jurisprudencial sobre el contenido de las diligencias de inspección, que resulta de la sentencia de 13 de diciembre de 2011 , que aceptó la interpretación de que fijado un plazo para la realización de las actuaciones inspectoras, y advertida la parte con caracter general y al comienzo de éstas sobre las consecuencias en cuanto al cómputo de las dilaciones derivadas del incumplimiento por los sujetos pasivos de sus obligaciones de comparecer o de aportar los documentos requeridos, no resulta preciso que haya de reiterarse en todas y cada una en las que concurra alguna de aquellas circunstancias.
Finalmente, señala que la liquidación girada de 23 de febrero de 2009, aunque materialmente y de hecho se notificó el 3 de marzo de 2009, sin embargo hubo un intento de notificación el 27 de febrero de 2009, por lo que, aplicando el art. 150.1 de la Ley General Tributaria de 2003 , ese intento de notificación surte los efectos de la notificación; debiendo tenerse, por tanto, esa fecha como día final del cómputo del plazo de doce meses, descontando las dilaciones imputables al contribuyente por 255 días, lo que comporta que la actuación administrativa se realizó dentro del plazo temporal establecido legalmente.
La parte recurrida se opone al motivo de casación, al haber aplicado la sentencia de instancia de forma totalmente correcta la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo respecto del concepto de dilación imputable al contribuyente.
Recuerda que la Sala apreció la prescripción aducida como consecuencia de considerar que el procedimiento inspector llevado a cabo excedió del plazo máximo de duración de 12 meses legalmente establecido, por dos motivos fundamentales.
Por un lado, por considerar que ni el acta de inspección ni el acuerdo de liquidación contienen una explicación motivada y fundada de las dilaciones que se descuentan del plazo de duración del procedimiento por imputarse al obligado tributario.
Por otro, por entender, de acuerdo con la reiterada jurisprudencia de la Sala del Tribunal Supremo, que no todo retraso en el cumplimiento de un requerimiento de información conlleva sin más una dilación capaz de afectar al plazo de duración del procedimiento.
A pesar de ello, según dicha representación, el recurso de casación no explica por qué podía considerarse que los supuestos retrasos que se imputaron a la parte por la Inspección supusieron un efectivo retraso en el desarrollo del procedimiento que impidió su finalización dentro del plazo establecido, al limitarse a recordar que las dilaciones discutidas fueron imputadas al contribuyente por retrasos en la cumplimentación de diversos requerimientos de documentación, sin que pueda entenderse como justificación alguna la simple remisión a una única sentencia dictada por la Sala, en la que además ni siquiera se analiza la cuestión debatida, que no fue otra que la de determinar si las dilaciones finalmente imputadas, (hubieran sido advertidas o no) supusieron un retraso en la duración efectiva del procedimiento y, de serlo, si la Administración motivó adecuadamente en sus acuerdos tal imputación.
La sentencia de instancia se apoya en una sentencia de esta Sala de 24 de enero de 2011 que, en relación a una dilación por el retraso en la aportación de documentación por parte de una entidad, considera que al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico, pues no basta su mero discurrir, al resultar tambien menester que la tardanza, en la medida en que hurta de elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea, exigiendo si tal imputación se lleva a cabo que la Administración razone explicitamente los motivos y detalles por los que se considera que tal actuación ha ocasionado la demora, doctrina que fue reiterada en otras posteriores como la de 21 de febrero de 2013, cas. 1860/10, que resume la posición de la Sala.
Ciertamente esta Sala en dos sentencias dictadas el 24 de enero de 2011 (casaciones 485/07, FJ 3 º, y 5990/07 , FJ 5º) declaramos "que el legislador quiso, a través del artículo 29 de la Ley 1/1998 (después en el artículo 150.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ), que las actuaciones de inspección se consumen en un plazo máximo de doce meses, sin perjuicio de su posible prórroga hasta el límite de otros doce si concurren las circunstancias que la propia Ley prevé (apartado 1), determinando, no obstante, que para su cómputo se descuenten las dilaciones imputables al contribuyente y las interrupciones justificadas determinadas reglamentariamente (apartado 2).
Esas previsiones constituyen, como la exposición de motivos de la propia Ley 1/1998 dice respecto de todo su contenido, expresión de un principio programático del sistema tributario enderezado a mejorar la posición jurídica del contribuyente para alcanzar el anhelado equilibrio en sus relaciones con la Administración (punto II).
Así pues, el propósito del titular de la potestad legislativa era que, como principio general, la Inspección de los tributos finiquitase su tarea en el plazo de doce meses, prorrogable como mucho hasta veinticuatro si concurrían las causas tasadas en la norma, si bien autorizaba, para computar el tiempo, a descontar las demoras provocadas por los contribuyentes y los paréntesis necesarios para la tarea inspectora y de comprobación. En cualquier caso, ha sido tajante al dejar muy claro que el tiempo que transcurra entre la notificación del inicio de las actuaciones y el acto que las culmina no exceda de aquellos lapsos temporales (artículo 29, apartados 1 y 4).
Con este espíritu debe abordarse la interpretación de la noción "dilaciones imputables al contribuyente", a las que alude el artículo 29.2 de la Ley 1/1998 y que el artículo 31 bis.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos definía con mayor detenimiento como el retraso en que aquél incurriere al cumplimentar las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias, así como el que se derive de los aplazamientos que interesase. Se han de dejar, pues, por sentados dos criterios al respecto: en primer lugar, que la noción de "dilación" incluye tanto las demoras expresamente solicitadas por el obligado tributario y acordadas por la Inspección como aquellas pérdidas materiales de tiempo provocadas por su tardanza en aportar los datos y los elementos de juicio imprescindibles para la tarea inspectora; en segundo término, y como corolario de la anterior, se ha de dejar constancia de que la "dilación" es una idea objetiva, desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado. Así, pues, cabe hablar de "dilación" tanto cuando pide una prórroga para el cumplimiento de un trámite y le es concedida, como cuando, simple y llanamente, lo posterga, situaciones ambas que requieren la existencia de un previo plazo o término, expresa o tácitamente fijado, para atender el requerimiento o la solicitud de información."
Por otra parte, frente al automatismo que propugnaba la Administración mantuvimos:
" Que, para analizar la noción de dilaciones imputables al contribuyente, al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea. En tal tesitura, habida cuenta de la finalidad que la norma contenida en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 persigue, el tiempo perdido no puede imputarse a la Administración a los efectos de computar el plazo máximo de duración de las actuaciones, según prevén el apartado 2 de dicho precepto legal y el párrafo segundo del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ."
Esta doctrina se reitera en las sentencias posteriores de 28 de enero de 2011 , cas. 761/20003 , que alude también a la necesidad de motivar las situaciones irregulares que se aprecien.
Pues bien, frente a nuestra doctrina jurisprudencial, el recurso de casación, lejos de combatir la sentencia impugnada, expresando y justificando los motivos por los que se considera la infracción de las normas invocadas en la jurisprudencia señalada, parte del presupuesto de que todo retraso en el cumplimiento de un requerimiento por parte del órgano actuante conlleva, sin más, una dilación imputable al contribuyente, automatismo no aceptado por la Sala, no obstante los terminos literales en los que se expresa el Reglamento.
Por ello, hemos de insistir una vez más que no resulta determinante para imputar una dilación al contribuyente que el acta o el acuerdo de liquidación recojan que se efectuó una solicitud de información al inspeccionado y que éste no lo cumplimentó integramente hasta una determinada fecha, ya que sólo puede tener relevancia en el cómputo del plazo cuando esta situación impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora, lo que deberá ser motivado.
Lo anteriormente expuesto sería suficiente para rechazar el motivo y confirmar la prescripción apreciada.
Sin embargo, basta detenerse en el examen de las actuaciones que afectan a la primera dilación que se imputa al contribuyente, por el periodo transcurrido entre el 12 de julio de 2007 y 12 de diciembre del mismo año, para advertir que una parte del tiempo en modo alguno podía ser achacable a la entidad inspeccionada, por no haber impedido a la Administración continuar con el desarrollo de las actuaciones, lo que nos llevará a la misma conclusión.
En efecto, si bien la Inspección con el inicio de las actuaciones requirió a la interesada para que aportara diversa documentación el día 11 de julio de 2007, fecha de la primera comparecencia, no haciéndolo en su integridad, no cabe desconocer que en la diligencia extendida, tras dejarse constancia de la documentación aportada, no se hizo advertencia de esta circunstancia , suspendiéndose las actuaciones hasta nuevo aviso, librándose la siguiente comunicación el 31 de julio de 2007, notificada el 11 de septiembre de 2007, en la que se ofrecía a la entidad la posibilidad de proseguir las mismas en Canarias, por reconocer la Unidad Inspectora, que no podía obligar a un contribuyente residente en Madrid a desplazarse y comparecer en Santa Cruz de Tenerife, para lo que se le requería para que en el plazo de diez días comunicase fecha y hora de la proxima comparecencia, que no tuvo lugar hasta el 6 de noviembre de 2007, en la que la Administración hizo referencia por primera vez a la documentación que se encontraba pendiente de aportar, y se le requiere para su aportación el día 5 de diciembre de 2007.
Estos antecedentes impiden atribuir dilación a la entidad desde el 11 de julio de 2007 hasta el 6 de noviembre de 2007, pues ha de entenderse que las actuaciones estuvieron paralizadas por decisión de la propia Inspección.
En cualquier caso, al haberse concedido a la parte en la comunicación de 31 de julio de 2007 un plazo de 10 días para manifestar el lugar de celebración de la siguiente comparecencia, al menos ese plazo de 10 días, debió descontarse de la dilación imputada, lo que era suficiente para apreciar la excesiva duración del procedimiento, con la consecuencia incluida de no poderse otorgar efectos interruptivos del plazo de prescripción al acuerdo de inicio de las actuaciones.
Un supuesto similar se analiza en nuestra sentencia de 14 de octubre de 2013, cas. 5464/11 , en la que llegamos a la misma conclusión.
Desestimado el recurso de casacion, procede imponer las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo previsto en el artículo 139.2 de la Ley Jurisdiccional , si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado tercero de dicho precepto, limita su importe máximo, por todos los conceptos, a la cifra de 8000 euros.
En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey, y por la autoridad que nos confiere el pueblo español.
Que debemos desestimar el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado contra la sentencia de 31 de octubre de 2013, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional , con imposición de las costas a la parte recurrente, con el límite cuantitativo establecido en el último Fundamento de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Manuel Martin Timon D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Emilio Frias Ponce, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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