STS, 23 de Octubre de 2014
| Ponente | EMILIO FRIAS PONCE |
| Número de Recurso | 2945/2012 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 23 de Octubre de 2014 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintitrés de Octubre de dos mil catorce.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación 2945/2012, interpuesto por la entidad Josel, S.L, representada por el Procurador D. Antonio Sorribes Calle, contra la sentencia de 20 de Junio de 2012, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, en el recurso contencioso Administrativo núm. 232/2011 , sobre liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2000.
Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por la entidad Josel, S.L contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central ( TEAC, en adelante) de 5 de abril de 2011, que, a su vez, desestimó el recurso de alzada deducido, como sucesora de Neraco, S.A, contra la resolución del TEAR de Cataluña de 18 de Septiembre de 2008, recaída en la reclamación formulada contra el acuerdo de la Inspección Regional en Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 8 de febrero de 2005, sobre liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2000 por importe de 1.137.785,71 euros de cuota y 247.453,12 euros en concepto de intereses de demora.
La Inspección de Cataluña había levantado acta de disconformidad el 11 de enero de 2005 por no considerar fiscalmente deducibles las cuotas de IVA soportadas en la adquisición en copropiedad por Neraco, S.A, por medio de escritura de 10 de octubre de 2000, de un edificio en Barcelona sito en c/ Bailen números 67 a 71, al corresponder el derecho a la deducción a la Comunidad de Bienes constituida por todos los copropietarios y no a cada uno de estos individualmente considerados.
Contra la referida sentencia, la representación de Josel S.L, preparó recurso de casación y, una vez que ser tuvo por preparado, fue interpuesto solicitando la estimación del recurso con anulación de la sentencia recurrida, y resolviendo de conformidad a la súplica de la demanda.
Con carácter principal en la demanda se sostuvo la improcedencia de la liquidación por carencia de eficacia práctica alguna sin producir un enriquecimiento torticero de la Administración, y con carácter subsidiario se alegó la improcedencia de la regularización por ser errónea la interpretación del art. 88. tres de la ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , en relación con el art. 33 de la Ley General Tributaria 230/1963; contraria al tenor del artículo 97. cuatro de la Ley del IVA ; contraria a la regulación del condominio, y contraria al principio de neutralidad del IVA y a la jurisprudencia del Tribunal de Luxemburgo; y más subsidiariamente aún, la procedencia de la devolución de oficio de las cuotas soportadas o regularización integral de las partes implicadas.
La Sección Primera, por Auto de 21 de febrero de 2013, acordó declarar la admisión del recurso de casación en relación con la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido del cuarto trimestre del ejercicio 2000, al ascender su cuota a 1.039.290,34 euros, y la inadmisión del mismo respecto a la liquidación del IVA del tercer trimestre, al no superar el limite legal exigible de los 600.000 euros, declarando la firmeza de la sentencia recurrida respecto a la misma.
Remitidas las actuaciones a la Sección, se confirió traslado al Abogado del Estado, que se opuso al recurso, interesando sentencia desestimatoria con costas.
Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 22 de octubre de 2014, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,
En el Fundamento de Derecho Segundo de la sentencia recurrida se recogen los antecedentes de hecho :
"1.- La entidad se encontraba dada de alta en el epígrafe 833.2 del IAE relativo a la promoción inmobiliaria de edificaciones y en escritura pública de fecha 10 de octubre de 2000, adquirió en pro indiviso con otras sociedades del grupo Nuñez un edificio en la c/ Bailén nº 67-71, deduciéndose el IVA correspondiente al tercer y cuatro trimestre de 2000.
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- En fecha 3 de noviembre de 2000 se constituye formalmente una comunidad de bienes denominada " DIRECCION000 CB" para continuar con el alquiler de la finca a la AEAT.
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- La inspección considera improcedente la deducción de las cuotas de IVA soportadas por la obligada tributaria por la adquisición y demás gastos relativos a dicho inmueble, ya que fue adquirido y explotado en pro indiviso y, por tanto, a efectos del IVA existe una comunidad de bienes que es el sujeto pasivo.
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- Disconforme con ello la entidad hoy actora interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Cataluña y ante su desestimación por resolución de 18 de septiembre de 2008, recurso de alzada ante el TEAC que igualmente desestimada, motiva el presente contencioso".
Alegada en la instancia que la recurrente había soportado el IVA devengado, por lo que tenía derecho a deducirlo o a su devolución, la sentencia recurrida rechaza esta pretensión, al resultar probada la existencia de una comunidad de bienes que se rige por lo dispuesto en el art. 392 del Código Civil , y cuya existencia se produce desde el momento en que la propiedad del bien inmueble permanece pro indiviso en poder de varias empresas o personas, en este caso, desde el momento en que tiene lugar la adquisición conjunta de la finca ( 10 de octubre de 2000), y no desde el momento en que se firma el documento de constitución de la Comunidad de Bienes, 3 de noviembre de 2000, por tener únicamente efecto declarativo.
La Sala, después de recordar que la comunidad de bienes por aplicación de lo dispuesto en el arti. 5 de la Ley del IVA es un empresario si realiza la actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles, como ocurre en el caso, al dedicarse a la conservación, mantenimiento y explotación en régimen de alquiler de la finca de su propiedad, y que el Tribunal Supremo, en litigios sobre el IVA promovidos por comunidades de bienes ha reconocido que éstas son sujetos pasivos del Impuesto (sentencias de 8 de febrero de 2003 y 28 de octubre de 2009 ), declara que corresponde a la Comunidad de Bienes constituida el ejercicio del derecho a la deducción, sin que el marco del litigio corresponda resolver sobre la deducibilidad de las cuotas a un tercero, por no contar con ningún elemento de juicio en relación a la situación tributaria de la Comunidad de Bienes.
El recurso de casación se funda en los siguientes motivos, articulados en los apartados c ) y d) del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional (LJCA , en adelante).
1) Artículo 88. 1.c) LJCA . Infracción de los artículos 24, 1 de la Constitución y 218.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , al incurrir la sentencia recurrida en incongruencia por error y por contradicción interna entre lo declarado en los dos últimos párrafos del FD Cuarto que reconoce el derecho de deducción a quien lo soportó y lo declarado en el FD Segundo que reconoce que el IVA por la adquisición se repercutió a la Comunidad de Bienes, lo que resulta erróneo, al haber soportado la antecesora de la recurrente el Impuesto junto a los demás condueños.
2) Artículo 88. 1 c) LJCA . Infracción de los artículos 24. 1 de la Constitución y 218.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil ,al incurrir la sentencia recurrida en incongruencia omisiva y falta de motivación, por cuanto la actora invocó la improcedencia de la liquidación por carencia de eficacia práctica alguna sin producir un enriquecimiento torticero de la Administración, no dando la sentencia respuesta alguna a dicha cuestión.
3) Artículo 88. 1. d) LJCA . Infracción de la jurisprudencia ( sentencia de 3 de abril de 2008, recurso nº 3914/02 ) que establece que en los casos, como sucede en el de autos, en que se considere improcedente la repercusión de las cuotas del IVA y por ello la improcedencia de la deducción de las cuotas indebidamente ingresadas, soportando realmente la repercusión, no procede nueva liquidación por IVA.
4) Artículo 88. 1. d) LJCA . Infracción de los artículos 84 tres de la ley 37/92, de 28 de diciembre del IVA, en relación con el 33 de la Ley General Tributaria 230/63, en cuanto solo tiene la consideración de sujetos pasivos del IVA aquellas comunidades de bienes que se hayan constituido como tales con anterioridad a la entrega de bienes, no pudiendo considerarse sujetos pasivos del IVA a simples cotitularidades de bienes, ya que lo contrario supone hacer imposible la gestión misma del tributo, pues tales proindivisos carecerán del NIF, haciendo inviable la expedición de la imprescindible factura.
5) Artículo 88. 1.d) LJCA . Infracción del artículo 97 cuatro de la ley del IVA , pues quién soportó el IVA fue su antecesora y, por tanto, debe poder deducirselo.
6) Artículo 88. 2.d) LJCA . Infracción de los artículos 392 y 399 del Código Civil , pues, en contra de lo manifestado por la sentencia, las comunidades de bienes no pueden ser propietarias, lo son los condueños o condominios.
7) Artículo 88. 1. d) LJCA .Infracción de los principios de neutralidad del IVA y de proporcionalidad, así como de la jurisprudencia del Tribunal de Luxemburgo, artículo 17.2 Sexta Directiva y sentencias TJCEE de 15 de enero de 1998, Rompelmon ; de 18 de diciembre de 1997, C- 47/1996 ; de 29 de abril de 2004, Faxwordl ; de 21 de abril de 2005 , C-29/03; y de 22 de abril de 2010 , asuntos C-536 y C-539-2008. por cuanto quién soportó el IVA fue la antecesora de la actora junto con los demás adquirentes, y como la propia sentencia reconoce tiene derecho a deducirlo.
8) Artículo 88. 1. d) LJCA . Infracción de los artículos 32.1 y 221 de la Ley 58/03 , General Tributaria, pues deben devolverse las cuotas soportadas por la actora o regularización integral de las partes implicadas.
Los motivos de casación invocados por la recurrente se plantean en términos idénticos a los que se formularon por la misma entidad mercantil recurrente, como sucesora de Chrisanthemus, S.A, en el recurso de casación núm. 5699/2011, resuelto por sentencia de 22 de enero de 2014 , que se refiere al mismo inmueble que el de autos, en la que se cuestionaba la sentencia de 22 de septiembre de 2011, de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso contencioso administrativo núm. 685/2010 , lo que nos obliga a que la decisión adoptada en aquella sentencia sea ahora reiterada en mérito al principio de unidad de doctrina, máxime cuando el problema litigioso se planteó en términos sustancialmente idénticos a los que configuraron el recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 4498/2012, interpuesto también por la misma entidad Josel S.L, y resuelto por sentencia de esta Sala y Sección de 18 de septiembre de 2013 .
Así lo hemos efectuado también en la sentencia de 23 de enero de 2014, recurso de casación 5668/2011 , promovido por Josel S.L, como sucesora y absorbente de Edificio Corcega S.A contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso 745/2010 .
En esta última sentencia de 23 de enero de 2014 declaramos lo siguiente:
"El citado recurso núm. 4498/2012 se sustentó en el enriquecimiento injusto que suponía para la Administración el acta levantada sin acordar simultáneamente la devolución de la cantidad indebidamente repercutida.
Ahora, como en los casos resueltos por las sentencias de 22 de enero de 2014 y 18 de septiembre de 2013 , la Administración tributaria no consideró fiscalmente deducibles las cuotas de IVA soportadas en la adquisición del edificio situado en la calle Bailén, números 67, 69 y 71, de Barcelona porque el sujeto pasivo --que es la entidad recurrente-- era propietaria en pro-indiviso en la proporción de cuota que se indicaba en la escritura pública de fecha 10 de octubre de 2000.
Se consideró por la Administración --y la sentencia de instancia confirmó la tesis mantenida-- que quien en realidad tenía el derecho a realizar la deducción de las cuotas del IVA soportado en la compra de los bienes en proindiviso era la comunidad de bienes constituida por todos los copropietarios y no cada uno de los condueños individualmente considerados.
La parte actora, en cambio, sostuvo, tanto en vía de inspección como ante los Tribunales económico-administrativos y en sede jurisdiccional, que había soportado el IVA devengado y por lo tanto tenía derecho a deducirlo o a que le fuera devuelto, considerando intranscendente quíen fuera el sujeto pasivo por la inexistencia de perjuicio para la Hacienda Pública.
En la sentencia de principal referencia --la de 18 de septiembre de 2013 -- afirmamos que lo que se discutía no era quién es el obligado a soportar la repercusión del IVA liquidado como consecuencia de la adquisición del inmueble.
Allí se insistió en que la determinación de quien es el obligado a soportar la repercusión (si la comunidad de bienes en tesis de la Administración y de la sentencia o, alternativamente, el copropietario adquirente en la tesis de la recurrente) no era el problema planteado en sede casacional pues "la solución de esta cuestión no admite pronunciamientos apodícticos sino que ha de ser solucionada a la vista de las circunstancias fácticas en cada caso concurrentes --fechas de adquisición, elemento de las facturas emitidas, dinámica económica acaecida y constitución formal de la comunidad, entre otros extremos que pueden ser relevantes--, pues aunque el Código Civil parte de una concepción de la comunidad como "situación de hecho" que se produce cuando tienen lugar las previsiones establecidas en el artículo 392 y siguientes del Código Civil , no es éste el criterio seguido por la normativa especial del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Esta Sala insistió entonces en que no se trataba de determinar el obligado a soportar la repercusión. El problema debatido era el de resolver si, en un supuesto como el que decidimos aún aceptando que el obligado a soportar la repercusión es la comunidad de bienes y no el copropietario, es contraria a Derecho un acta como la impugnada por no ir continuada por un inmediato acuerdo de devolución de la cantidad cuya repercusión fue sufrida, extremo sobre cuya realidad no existe cuestión.
Para la solución del problema de fondo debatido tomamos como criterio la solución de fondo adoptada por nuestra sentencia de 3 de abril de 2008 (cas. núm. 3914/2002 ) dictada a propósito de un supuesto con efectos análogos al aquí debatido:
"... es patente --decía-- que la pretensión de la Administración de cobrar por las cuotas indebidamente deducidas, y además con sus intereses, con independencia de la regularización sobre la base de la sujeción al Impuesto sobre Transmisiones, conduce a una situación totalmente injusta, con el consiguiente perjuicio para el adquirente, en cuanto comporta una doble tributación por unas mismas operaciones que sólo puede ser reparada si al final se consigue la devolución del IVA.
.../...
Es cierto que el adquirente no podía deducir las cuotas indebidamente repercutidas, pero en la realidad soportó la repercusión, cuestionándose la sujeción del IVA varios años después, por lo que la Inspección, en esta situación, debió limitarse, ante la conclusión de la exención del IVA, por la solución más favorable al contribuyente, reflejando la improcedencia de la repercusión de las cuotas de IVA y, al mismo tiempo, la inexistencia de derecho a la devolución por haber deducido el importe de las cuotas en declaraciones posteriores".
En el caso que nos ocupa el efecto es negar la deducción practicada por la repercusión indebidamente efectuada, por lo que es clara la similitud entre los supuestos contrastados."
La misma doctrina se recogió en la sentencia de 2 de octubre de 2014 , cas. 2178/2012 , en relación con la sociedad Rosa Rosae, S.A.
Lo razonado comporta la necesidad de estimar el recurso de casación, con anulación de la sentencia impugnada y de los actos que confirma, en lo que afecta a la liquidación del cuarto trimestre de 2000, por la inadmisión parcial acordada en su día, sin que sea procedente la imposición de las costas causadas en la instancia, ni en casación.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.
Estimar el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil JOSEL S.L contra la sentencia de 20 de junio de 2012 de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Sexta , que se casa y anula en lo que afecta a la liquidación del IVA del cuarto trimestre del ejercicio 2000.
Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la entidad Josel, S.L contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 5 de abril de 2011, con anulación de dicha resolución y del acto que confirma, relativo a la liquidación del IVA del cuarto trimestre del ejercicio 2000.
No hacer expresa imposición de costas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las causadas en casación.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Manuel Martin Timon D. Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia, por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma Don Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha ante mi la Secretaria. Certifico.
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