STS, 29 de Abril de 2014

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Albacete, del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, con fecha 1 de septiembre de 2011, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: " Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de la actora contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 22 de febrero de 2007, por la que se desestiman las reclamaciones económico administrativas números 02-362.04 y 02- 84.05, entabladas frente a la liquidación provisional y acuerdo de imposición de sanción, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, declarándola ajustada a Derecho y manteniéndola en su contenido; sin costas. ".

Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Antonio Ruiz-Morote Aragón, en nombre y representación de la entidad ALFAMANCHA, S.L., se interpone Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo de los artículos 96 y siguientes de la Ley Jurisdiccional con base en los siguientes motivos: "Primero.- Nulidad de la sentencia de instancia al admitir y reiterar la incongruencia en la vía económico-administrativa, aceptando el argumento del TEARCM para negar la existencia de rama de actividad, lo que no era objeto de debate entre las partes. Segundo.- Nulidad de la sentencia de instancia por considerar improcedente la deducción de las retenciones en sede de la entidad receptora de la aportación no dineraria de rama de actividad. Tercero.- Nulidad de la sentencia de instancia por confirmar una regularización tributaria que no está completa, debiendo ordenar la regularización íntegra a fin de integrar en la misma tanto aquellos elementos que suponen un incremento de la cuota a ingresar como los que la minoran". Termina suplicando de la Sala se dicte sentencia anulando la impugnada y estimando las pretensiones interesadas en el escrito de demanda.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 12 de febrero pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal, continuándose la deliberación en sucesivas sesiones hasta el día 22 de abril.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

ANTECEDENTES

Se impugna, mediante el Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Antonio Ruiz-Morote Aragón, actuando en nombre y representación de la entidad mercantil ALFAMANCHA, S.L., la sentencia dictada, con fecha 1 de septiembre de 2011, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Albacete, del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha , por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 503/2007 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de 22 de febrero de 2007, en virtud de la cual se desestimaron las reclamaciones económico-administrativas número 02-365/04 y acumulada número 02-84/05 formuladas contra los acuerdos de liquidación, de 5 de abril de 2004, y de imposición de sanción, de 2 de noviembre de 2004, dictados en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, por importes de 19.625,49 euros y de 9.467,63 euros, respectivamente.

La sentencia de instancia desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina que decidimos.

MOTIVOS DE CASACIÓN

Primero.- Infracción legal denunciada: nulidad de la sentencia recurrida por no apreciar la incongruencia producida en vía económico-administrativa, citando en apoyo de su tesis las sentencias dictadas por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña número 810, de 16 de julio de 2008 (rec. contencioso- administrativo número 34/2005 ), número 1.170/2004, de 18 de noviembre (rec. contencioso-administrativo número 881/2000 ), y número 587/2004, de 3 de junio (rec. contencioso-administrativo número 461/2000 ), así como la Sentencia número 407, de 13 de mayo de 2004 (rec. contencioso-administrativo número 681.03) de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Segundo.- Infracción legal denunciada: nulidad de la sentencia que se impugna por negar la deducción de las retenciones practicadas en sede de la entidad que recibe una aportación no dineraria de rama de actividad, con cita de las sentencias número 441, de fecha 8 de abril de 2011, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (rec. de apelación número 127/2009), y número 20.768, de 26 de noviembre de 2008, dictada por la Sección Quinta, Programa de Actuación por Objetivos, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (rec. contencioso-administrativo número 1338/2006 ).

Tercero.- Infracción legal denunciada: infracción del art. 31 de la Constitución española , por vulneración del principio de capacidad económica, con base en la sentencia número 20.768, de 26 de noviembre de 2008, dictada por la Sección Quinta, Programa de Actuación por Objetivos, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (rec. contencioso-administrativo número 1338/2006).

HECHOS PROBADOS

1. - Con fecha 26 de diciembre de 2002, se otorgó ante la Notario de La Roda, Dª. Eloísa López-Monís Gallego, con el número 1.242 de su protocolo, escritura pública de aumento de capital social y modificación de los estatutos sociales de la mercantil Alfamancha, S.L. El desembolso de las nuevas participaciones sociales se efectuó mediante la aportación no dineraria de los elementos patrimoniales pertenecientes a la comunidad de bienes DIRECCION000 , C.B., aportación que se acogió al régimen de neutralidad contenido en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

2. - En virtud de lo establecido en el art. 104 de la LIS , Alfamancha, S.L., se subrogó en la totalidad de los derechos y obligaciones tributarias de la comunidad de bienes transmitente, y, en particular, en el importe de las retenciones practicadas a nombre de DIRECCION000 , C.B., procedentes tanto de rendimientos del capital mobiliario, como de rendimientos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles urbanos, retenciones que ascendieron a la cantidad total de 27.986,21 euros.

3. - El 5 de abril de 2004, la Oficina de Gestión Tributaria, Administración de La Roda, de la Delegación de Albacete de la Agencia Estatal de Administración Tributaria emitió a la sociedad Alfamancha, S.L., liquidación provisional por el concepto IS, ejercicio 2002, de la que resultó una deuda tributaria de 19.625,49 euros, por cuanto que la diferencia entre el importe de las retenciones consignadas en la autoliquidación presentada por aquélla por el citado tributo y ejercicio y el que figuraba en la mencionada liquidación provisional correspondía a DIRECCION000 , C.B., persona distinta de la declarante.

4. - Con fecha 2 de noviembre de 2004, se acordó la imposición de sanción por infracción tributaria consistente en dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debió resultar de la correcta autoliquidación del IS, ejercicio 2002, en la cuantía de 9.467,63 euros.

DOCTRINA DE LA SALA SOBRE EL RECURSO DE CASACIÓN PARA LA UNIFICACIÓN DE DOCTRINA

De modo reiterado venimos declarando: "El Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos ( art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso ( STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna" [entre otras, sentencias de 10 de enero de 2014 (rec. cas. para la unificación de doctrina número 4583/2012], FD Cuarto ; y de 13 de septiembre de 2012 (rec. cas. para la unificación de doctrina número 2555/2012, FD Segundo].

No debe olvidarse que la finalidad del Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina no es corregir la eventual infracción legal en que pueda haber incurrido la Sentencia impugnada, sino reducir a la unidad criterios judiciales dispersos y contradictorios, fijando la doctrina legal al hilo de la cuestión controvertida.

A estos efectos, en fin, conviene destacar también que este recurso tan específico no admite una revisión de la valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia, sino que parte de los hechos que, como justificados, haya fijado ésta. La prueba constituye, por tanto, una cuestión absolutamente ajena a este recurso extraordinario [véanse, por ejemplo, las sentencias de 11 de julio de 2013 (rec. cas. para la unificación de doctrina número 4423/2012), FD Segundo; y de 4 de abril de 2013 (recs. cas. para la unificación de doctrina números 3746/2012 y 3712/2012), FD Cuarto].

Examinamos a continuación los tres motivos de nulidad que la recurrente considera que concurren en la sentencia de instancia en el contraste con las aportadas con este recurso.

DECISIÓN DEL PRIMER MOTIVO

En el primero de los motivos del presente Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina, en el que -recordemos-, se propugna la nulidad de la sentencia de 1 de septiembre de 2011 porque no aprecia el vicio de incongruencia en que incurre la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha, se advierte que lo que realmente pone en entredicho la mercantil recurrente son las propias conclusiones fácticas a las que llegó la Sala de instancia, acudiendo, así, a esta modalidad casacional con una finalidad evidentemente improcedente al olvidar, como ya ha quedado señalado en el anterior fundamento jurídico, que " [l]a prueba constituye... una cuestión absolutamente ajena a este recurso extraordinario (así, Sentencias de 29 de junio de 2005 , 3 de mayo y 18 de octubre de 2011, recurso 246/2004 , 362/2009 y 443/2009 ) " [también en este sentido , Sentencias de 11 de julio de 2013, cit., FD Segundo ; y de 4 de abril de 2013 , cits., FD Cuarto].

En efecto, la sentencia objeto de este recurso rechaza la incongruencia invocada por Alfamancha, S.L., por las siguientes razones: a) porque, atendiendo al escrito de interposición de la reclamación económico-administrativa presentada el 29 de abril de 2004, fue la propia mercantil la que interesó la existencia de una aportación no dineraria de rama de actividad, manteniendo que el patrimonio de la comunidad de bienes transmitente se hallaba formado exclusivamente por los bienes aportados, no el órgano económico-administrativo, que, por el contrario, se limitó a señalar que no concurrían los requisitos exigidos legalmente para apreciar la existencia de tal rama; b) porque, del curso de las actuaciones administrativas, no podía advertirse que la Administración tributaria hubiera reconocido en la comunidad de bienes DIRECCION000 , C.B., la existencia de una aportación no dineraria de rama de actividad, considerando la Sala de instancia relevante, a este respecto, no sólo la liquidación provisional girada, en la que se fijaba que las retenciones correspondían a la comunidad de bienes transmitente, sino también el contenido del Acuerdo sancionador, donde expresamente se advertía que, en el supuesto de aportación de rama de actividad, si los transmitentes no se extinguían, las retenciones no podían incorporarse a los elementos patrimoniales aportados con tal rama; y, en fin, c) porque, habiendo podido articular Alfamancha, S.L., como de hecho hizo, los medios de defensa que estimó procedentes para que su pretensión prosperara, sin embargo, ni aportó ni intentó aportar prueba alguna que justificara la existencia de una auténtica rama de actividad en la comunidad de bienes transmitente, con lo que no podía apreciarse la indefensión que aquélla postulaba.

Pero es que, además, no existe identidad alguna entre la sentencia impugnada y los supuestos fácticos recogidos en las sentencias que la mercantil recurrente aporta como de contraste, ni concurre contradicción alguna que resulte merecedora de unificación, tal y como pone de manifiesto el Abogado del Estado en su escrito de oposición.

La primera de las sentencias citadas de contraste, la número 810 dictada, con fecha 16 de julio de 2008, por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Cataluña (rec. contencioso-administrativo número 34/2005 ), estima la pretensión de la demandante al apreciar que la resolución combatida sí incurrió en los vicios de incongruencia y de reformatio in peius, generándole una efectiva indefensión, pues, sin conferir ningún trámite de audiencia previo y sin que existiera ninguna solicitud al respecto, rechazó, en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2000, la deducibilidad de una serie de gastos que sí habían sido, por el contrario, admitidos por la Administración tributaria.

La sentencia de contraste número 1170/2004, de 18 de noviembre, de la misma Sala y Sección que la anterior, en un caso referente a la reducción en la parte regular de la base imponible del IRPF, ejercicios 1992, 1993 y 1996, de las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, consideró igualmente que el TEAR de Cataluña había incurrido en incongruencia al desestimar la reclamación económico-administrativa formulada por un motivo distinto del que era objeto de la controversia, y, en particular, por considerar que aquéllas no habían sido satisfechas por decisión judicial, cuando para la Administración tributaria simplemente no se había acreditado su pago efectivo.

En el caso de la sentencia número 587/2004, de 3 de junio (rec. contencioso-administrativo número 461/2000 ), el acuerdo administrativo había denegado al sujeto pasivo del IRPF, ejercicio 1996, idéntica reducción en la parte regular de su base imponible que la anteriormente mencionada por considerar que "en los casos de divorcio, al suponer cesación de los deberes jurídicos, el ex-cónyuge sólo p[o]d[ía] ser beneficiario de pensión compensatoria, no de anualidades por alimentos" [FD Tercero]. Sin embargo, el TEAR de Cataluña desestimó la reclamación económico-administrativa por cuanto que no se había acreditado el pago efectivo de una y otras, justificación que sí se aportó con el escrito de demanda.

Finalmente, la sentencia número 407/2004, de 13 de mayo (rec. contencioso-administrativo número 681.03) de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana , en un asunto referente a la exención por reinversión del IS, ejercicio 1995, apreció igualmente el vicio de incongruencia en la resolución del TEAR de dicha Comunidad Autónoma, porque, mientras la Administración tributaria denegó la aplicación de tal beneficio fiscal porque los activos fijos objeto del mismo se hallaban cedidos en arrendamiento a terceros, para el órgano económico- administrativo no había resultado acreditado de modo suficiente que tal actividad de arrendamiento se ejerciera de forma real y efectiva, sino que, por el contrario, se trataba de una actividad meramente accesoria.

Así las cosas, resulta evidente la inadmisión del primer motivo del presente Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina.

DECISIÓN DEL SEGUNDO MOTIVO

En el segundo de los motivos de este recurso la recurrente pretende la nulidad de la sentencia impugnada porque ésta no le permite deducir las retenciones practicadas sobre los rendimientos obtenidos por la comunidad de bienes transmitente, aportando al efecto las sentencias número 441, de fecha 8 de abril de 2011, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (rec. de apelación número 127/2009), y número 20.768, de 26 de noviembre de 2008, dictada por la Sección Quinta, Programa de Actuación por Objetivos, de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (rec. contencioso-administrativo número 1338/2006 ).

Sin embargo, no es posible obviar que las sentencias comparadas contemplan supuestos muy diferentes al de la sentencia recurrida, lo que obliga igualmente a inadmitir este segundo motivo del recurso.

Efectivamente, en la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña se reconoce la no sujeción al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana de una aportación no dineraria de rama de actividad bajo el argumento de que la Ley no exige, como sostiene la Sentencia apelada, que la transmitente, en este caso, una sociedad civil privada, resulte propietaria de los inmuebles transmitidos, diferenciando a tales efectos la titularidad de los bienes de la explotación de los mismos.

Por su parte, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en un supuesto de fusión por absorción, rechaza que la sociedad absorbente, tras integrar en su autoliquidación por el IS correspondiente al ejercicio 1996 las rentas obtenidas por las sociedades absorbidas, practique un ajuste extracontable negativo equivalente al importe de las bases imponibles de estas últimas como consecuencia de las liquidaciones practicadas e indebidamente ingresadas por ellas, entendiendo que esta forma de proceder vulnera la normativa aplicable.

DECISIÓN DEL TERCER MOTIVO

El tercer y último de los motivos que alega la recurrente es la contradicción de la sentencia de 1 de septiembre de 2011 con la del Tribunal Superior de Justicia de Madrid número 20.768, invocada también en el motivo segundo del recurso.

Pues bien, este motivo ha de ser también inadmitido, pues, de nuevo, los hechos comparados no resultan sustancialmente idénticos.

En primer lugar, la sentencia recurrida confirma una liquidación dictada en un procedimiento de gestión tributaria, extendiéndose la regularización a las retenciones a cuenta practicadas durante el periodo 6 de agosto de 2002 a 31 de diciembre de 2002, en tanto que la sentencia de contraste se dicta en relación con un procedimiento de inspección iniciado respecto del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996.

En segundo lugar, en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha se parte de una aportación no dineraria de rama de actividad, operación en virtud de la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad la totalidad o una o más ramas de actividad, mediante la entrega de valores representativos del capital social de la entidad adquirente, mientras que en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se toma como base un supuesto de fusión por absorción, operación que supone la disolución sin liquidación de la entidad o entidades transmitentes.

Pero es que, además, el modo de proceder de las sociedades adquirentes en uno y otro caso resulta diferente. Así, Alfamancha, S.L., incorporó directamente en su autoliquidación del IS, ejercicio 2002, el importe de las retenciones a cuenta de la comunidad de bienes transmitente, no así, como resalta el representante de la Administración General del Estado, los rendimientos del capital mobiliario e inmobiliario origen de tales retenciones, según se desprende, además, del expediente administrativo. En tanto que, en el caso de la sentencia de contraste, la absorbente integró en su base imponible los beneficios obtenidos por las sociedades absorbidas durante el periodo de retroacción contable, practicando después un ajuste negativo por tales beneficios, so pretexto de las liquidaciones practicadas por éstas e indebidamente ingresadas.

Por tanto, siendo todo ello así, resulta evidente la falta de identidad, al no concurrir litigantes en idéntica situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.

COSTAS

Todo lo razonado comporta la inadmisión del presente Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina con expresa imposición de las costas causadas a la mercantil recurrente, las cuales no podrán exceder de 3.000 euros, en virtud de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,