STS, 22 de Marzo de 2012

Entre los antecedentes que dieron lugar a la presente reclamación debemos señalar que la entidad Carrefour Norte, S.L. impugnó en la instancia el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de 20 de Marzo de 2006, desestimatorio de la reclamación económico-administrativa núm. 107/2004, que confirmaba el Acuerdo de liquidación de 24 de noviembre de 2003, del Subdirector de la Inspección de los Tributos del Territorio Histórico de Bizkaia, que, a su vez, ratificaba la regularización tributaria practicada en el Acta de disconformidad núm. A02-AA8-043, de 20 de junio de 2003, incoada a la referida sociedad por el concepto Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1998, como consecuencia a) del gasto no deducible por dotaciones a la amortización del inmovilizado material, con efecto en cuota de 126.908,21 euros, b) del exceso en amortización de construcciones, con efecto de 234.479,73 euros, y c) con consecuencias también respecto de 3.457.844,22 euros indebidamente acreditados por el crédito fiscal del 45 por 100, concedido por Acuerdo de la Diputación Foral de Bizkaia de 24 de marzo de 1998.

Disconforme con el acto administrativo de liquidación, la mercantil interpuso el recurso contencioso-administrativo núm. 1025/2006, formulando la demanda por escrito presentado 5 de diciembre de 2006, en el que, en síntesis, alegaba: a) la prescripción del derecho de la Administración a practicar la liquidación impugnada por la inactividad de la Inspección de Tributos por más de seis meses; b) la prescripción de la facultad administrativa para la revisión de la base del crédito fiscal del 45 por 100 consignado en el ejercicio 1997; y c) su oposición a la contabilización de los costes de mayor valor de construcción y de los costes de obras de cimentación, discutiendo también la amortización de construcciones.

Por Sentencia de 10 de marzo de 2008, la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco estimó el recurso declarando la disconformidad a Derecho de la resolución impugnada.

En relación con el primer motivo de impugnación, en el que se aduce que «entre el momento en el que la actora formuló las alegaciones al Acta de Disconformidad, -16 de Julio de 2.003-, y la fecha en que se le notifica la liquidación resultante tras desestimarse aquellas, -27 de Enero de 2.004-, habían transcurrido más de seis meses, exceso éste que provoca que las actuaciones inspectoras no produzcan el efecto de interrumpir la prescripción, ( artículo 147 de la Norma Foral General Tributaria en redacción de N.F 2/1999) y, por ende, al haber tenido ésta lugar en Julio de 1.999, el plazo prescriptivo de tres años se habrá consumado, con lo que no cabe sino anular la citada liquidación rectificatoria de la declaración-liquidación que la recurrente presentó», la Sala se remite a lo resuelto en el recurso núm. 1281/2004, en el que, ante un supuesto sustancialmente similar al presente, el Tribunal expuso «su criterio favorable al punto de vista de la parte recurrente» (FD Segundo), y concluye que « como es cierto que en un determinado período desde el inicio de las actuaciones inspectoras, como fue el comprendido entre las alegaciones realizadas frente al Acta Inspectora, presentadas el 16 de Julio de 2.003, y "la notificación de la liquidación resultante", -producida el 27 de Enero de 2.004-, mediaron algo más de seis meses, sin actuación alguna, sin justificación conocida, y sin causación por parte del obligado, tributario, tales actuaciones no cortaron el curso de la prescripción, que corrió sin interrupción entre el momento inicial previo a tales actuaciones hasta la citada fecha de 27 de Enero de 2.004 y, con ello, durante más de los tres a precisos para consumarse» , resultado que « por su alcance pleno y eliminatorio, conlleva la estimación del proceso sin margen para el examen de otras cuestiones ulteriores, que quedan de este modo imprejuzgadas en lo referente a dicho ejercicio de 1.998 » (FD Tercero).

Mediante escrito presentado el 15 de abril de 2008, la representación procesal de la Diputación Foral de Bizkaia preparó recurso de casación, formalizando la interposición por escrito registrado el 23 de mayo de 2008, en el que, al amparo de lo previsto en el art. 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), planteó seis motivos de casación.

El primer motivo, por vulneración del art. 45. 2. d ) y 3 de la LJCA y del art. 9 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , así como de la jurisprudencia aplicable, por concurrir una causa de inadmisión al no haberse acreditado por la mercantil la existencia del acuerdo societario para interponer recurso contencioso-administrativo, constando tan solo un poder para pleitos. La recurrente reconoce que aunque se trata de una cuestión nueva, es apreciable de oficio, por tratarse de un presupuesto procesal de admisión del recurso.

El segundo, por infracción de los arts. 2 y 3 del Código Civil , en cuanto a la interpretación que la Sentencia realiza del art. 147 de la Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, General Tributaria , en la redacción dada por la Norma Foral 2/1999, por discrepar del cómputo del dies ad quem que -a su juicio- debe ser el de la fecha en que se dicte el acto administrativo.

El tercero de los motivos casacionales se formula por vulnerar la jurisprudencia que interpreta el principio de aplicación de las leyes ratione temporis , citando la Sentencia de 30 de marzo de 2007 (rec.cas. núm. 7125/2001 ).

En el cuarto motivo se denuncia la infracción del art. 9.3 de la Constitución española , que proclama el principio de seguridad jurídica, del que se deriva el principio de confianza legítima, en cuanto la Sentencia impugnada quiebra la unidad de doctrina, contrariando la jurisprudencia constitucional que lo desarrolla, en la medida que los plazos finalizan en la fecha de la resolución, tal como establece en las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 10 de julio de 2006 (rec. núm. 1469/2004 ) y de 23 de febrero de 2007 (rec. núm. 148/2007 ).

El quinto motivo, por vulneración de la doctrina del Tribunal Constitucional sobre la seguridad jurídica recogida en las Sentencias núms. 104/2000, de 13 de abril , y 178/2004, de 21 de octubre ,

Y en el motivo sexto, se cuestiona la infracción del art. 66 de la Ley General Tributaria y su equivalente de la Norma Foral 3/86, General Tributaria, así como la jurisprudencia aplicable, por la rigorista interpretación de la prescripción.

El 3 de diciembre de 2008, la representación procesal de Carrefour Norte, S.L. presentó oposición al recurso de casación, solicitando su desestimación.

Para la sociedad, el primer motivo de casación constituye una cuestión nueva, no alegada en el instancia, y que le causa indefensión al no haberse realizado en su momento el requerimiento de subsanación.

Respecto al fondo de los demás motivos, la recurrida considera conforme a Derecho la Sentencia impugnada, ya que el debate debe circunscribirse al análisis de la prescripción, siendo evidente que se produjo una inactividad inspectora superior a seis meses, debiendo tomarse como fecha última la notificación de la liquidación tributaria y no la del acto liquidatorio, criterio que -a su entender- vulnera la doctrina dominante. Asimismo, se opone a todos y cada uno de los motivos casacionales expuestos anteriormente, con mención de la jurisprudencia aplicable, para finalizar señalando que la inactividad inspectora provocó que no se considerara interrumpido el cómputo de la prescripción y, por tanto, se produjera ésta.

Señalada para votación y fallo la audiencia del día 21 de marzo de 2012, tuvo lugar el referido acto en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone por la Diputación foral de Bizkaia, contra la Sentencia de 10 de marzo de 2008, dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco , estimatoria del recurso del citado orden jurisdiccional núm. 1025/2006, instado por la sociedad Carrefour Norte, S.L., frente a la Resolución de 20 de marzo de 2006, del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, que desestimó la reclamación económico-administrativa formulada contra el Acuerdo de liquidación de 24 de noviembre de 2003 de la Inspección de los Tributos del Territorio Histórico de Bizkaia, relativo al Impuesto sobre Sociedades (IS) del ejercicio 1998.

Como también se ha explicitado en los Antecedentes, en lo que a la resolución del presente recurso interesa, la Sentencia de instancia estimó las alegaciones de la mercantil Carrefour Norte sobre la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto sobre Sociedades de 1998, por considerar que siendo «cierto que en un determinado período desde el inicio de las actuaciones inspectoras, como fue el comprendido entre las alegaciones realizadas frente al Acta Inspectora, presentadas el 16 de Julio de 2.003, y "la notificación de la liquidación resultante", -producida el 27 de Enero de 2.004-, mediaron algo más de seis meses, sin actuación alguna, sin justificación conocida, y sin causación por parte del obligado, tributario, tales actuaciones no cortaron el curso de la prescripción, que corrió sin interrupción entre el momento inicial previo a tales actuaciones hasta la citada fecha de 27 de Enero de 2.004 y, con ello, durante más de los tres a precisos para consumarse» ( FD Tercero) .

Como también se ha expresado en los Antecedentes, la Diputación recurrente formula seis motivos de casación, todos ellos al amparo del art. 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA).

El primer motivo de casación, por vulneración del art. 45. 2. d ) y 3 de la LJCA y del art. 9 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , así como de la jurisprudencia aplicable, por concurrir una causa de inadmisión al no haberse acreditado por la mercantil la existencia del acuerdo societario para interponer recurso contencioso-administrativo.

El segundo motivo por infracción de los arts. 2 y 3 del Código Civil , en cuanto a la interpretación que la Sentencia realiza del art. 147 de la Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, General Tributaria , en la redacción dada por la Norma Foral 2/1999, en cuanto discrepa del cómputo del dies ad quem .

El tercero por vulnerar la jurisprudencia que interpreta el principio de aplicación de las leyes ratione temporis , citando la Sentencia de 30 de marzo de 2007 (rec.cas. núm. 7125/2001 ).

En el cuarto motivo denuncia la infracción del art. 9.3 de la Constitución española , que recoge el principio de seguridad jurídica, y del que se deriva el principio de confianza legítima, al quebrar la unidad de doctrina y la jurisprudencia constitucional que lo desarrolla, pues los plazos finalizan en la fecha de la resolución.

El quinto motivo se plantea por vulneración de la doctrina del Tribunal Constitucional sobre la seguridad jurídica.

Y en el último, aduce la infracción del art. 66 de la LGT y su equivalente de la Norma Foral 3/86 General Tributaria, así como la jurisprudencia aplicable, por la rigorista interpretación que la Sentencia de instancia hace de la prescripción.

Por su parte, frente a dicho recurso de casación, la representación procesal de Carrefour Norte, S.L. presentó escrito de oposición, solicitando la desestimación del mismo, por las razones que se han expuesto en los Antecedentes.

Siguiendo un orden lógico, antes de analizar las cuestiones de fondo que se plantean en el presente recurso de casación, procede entrar a considerar si concurre la causa de inadmisión del recurso contencioso-administrativo invocada por la parte recurrente.

En efecto, alega la Diputación Foral en primer lugar que la sociedad actora interpuso recurso contencioso-administrativo sin contar con la preceptiva autorización societaria, constituyendo tal vicio una causa de inadmisibilidad por falta de legitimación, siendo una cuestión apreciable de oficio por constituir un presupuesto necesario del proceso.

Sobre esta misma cuestión se ha pronunciado recientemente esta Sala en la Sentencia dictada el 8 de marzo de 2012 (rec. cas. núm. 2016/2008 ), en un recurso seguido entre las mismas partes, con similares pretensiones e idéntico tributo, pero respecto al ejercicio 2002, Resolución en la que desestimamos la inadmisión invocada por considerar que «estamos ante una cuestión nueva, no invocada en el proceso de instancia, que cuestiona la legitimación de quien fue parte actora en un recurso contencioso-administrativo y ahora parte recurrida en casación, no pudiendo prosperar esta excepción formal por su inoportuno planteamiento, incompatible con un exigible principio de tutela judicial efectiva, además de no haber sido objeto de revisión jurisdiccional en la instancia, contraviniendo así lo previsto en los arts. 86.4 y 89.2 de la LJCA .

Pues bien, apreciar la causa de inadmisión del recurso contencioso-administrativo por falta de legitimación de Carrefour generaría una manifiesta indefensión a esta sociedad, pues no se le habría posibilitado la preceptiva subsanación prevista en el art. 138 de la LJCA , dado que en la instancia nunca se planteó el defecto de la falta de la previa autorización societaria para litigar, de modo que, de forma expresa o implícita, nunca se posibilitó a la parte actora subsanar su falta de legitimación, no pudiendo interesar en este recurso de casación una causa de inadmisión que, reiteramos, generaría una evidente indefensión sobrevenida, con patente vulneración del art. 24 de la Constitución española .

Tal decisión desestimatoria es coherente, a sensu contrario, con lo resuelto por el Pleno de esta Sala, en su Sentencia de 22 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 4755/2005 ), en cuyos fundamentos jurídicos Sexto y Séptimo argumentamos lo siguiente:

"SEXTO.- El artículo 45.3 de la Ley de la Jurisdicción impone al Juzgado o Sala el deber de examinar de oficio la validez de la comparecencia tan pronto como se haya presentado el escrito de interposición. Y le impone, como lógica consecuencia, que requiera la subsanación del requisito de validez que estime no cumplimentado y que ordene el archivo de las actuaciones si la subsanación no se lleva a efecto.

Ahora bien, el alcance y significado de ese precepto se detiene ahí. De él no cabe derivar como efecto jurídico uno de presunción de validez de la comparecencia cuando el Juzgado o la Sala no hacen aquel requerimiento, pues no es eso lo que dice el precepto ni es eso lo que se deduce de su tenor literal o de su espíritu o finalidad. Ni cabe derivar uno según el cual la invalidez sólo pudiera ser apreciada tras un acto en contrario del propio Juzgado o Sala que sí requiriera de subsanación.

La razón de ser del precepto es abrir lo antes posible un cauce que evite la inutilidad de un proceso iniciado sin los requisitos que son ya precisos en ese mismo momento. No otra. Fracasada por la razón que sea esa aspiración de la norma, queda abierto con toda amplitud el debate contradictorio que las partes deseen entablar, al que el Juez o Tribunal habrá de dar respuesta en los términos en que se entable, evitando, eso sí, toda situación de indefensión.

Y es aquí, para un momento posterior de aquel inicial del proceso, donde entran en juego las normas del artículo 138 de la Ley de la Jurisdicción , comprendido en un Título de la Ley, el VI, que contiene las disposiciones comunes a sus Títulos IV y V, y por tanto las que son aplicables también al procedimiento contencioso-administrativo y a su fase de interposición que regula precisamente el Título IV.

SÉPTIMO.- Son así las normas de ese artículo 138, más la del artículo 24.1 de la Constitución en el particular en que proscribe toda situación de indefensión, las que rigen la cuestión que finalmente hemos de decidir, cual es si la Sala de instancia podía, sin previo requerimiento de subsanación, apreciar la causa de inadmisibilidad que en efecto concurría.

Sin desconocer que este Tribunal Supremo ha dictado sentencias en sentido contrario (así, entre otras, las de 10 de marzo de 2004 , 9 de febrero de 2005 , 19 de diciembre de 2006 o 26 de marzo de 2007 y las que en ellas se citan), pero también otras coincidentes con la que ahora se dicta (así, por ejemplo, las de 21 de febrero y 5 de septiembre de 2005, 27 de junio de 2006, 31 de enero de 2007 o 29 de enero de 2008), es la respuesta afirmativa la que debe imponerse en un supuesto definido y delimitado por actos procesales como aquellos de los que dimos cuenta en el fundamento de derecho primero de esta sentencia.

Aquel artículo 138 diferencia con toda claridad dos situaciones. Una, prevista en su número 2, consistente en que sea el propio órgano jurisdiccional el que de oficio aprecie la existencia de un defecto subsanable; en cuyo caso, necesariamente, ha de dictar providencia reseñándolo y otorgando plazo de diez días para la subsanación. Y otra, prevista en su número 1, en la que el defecto se alega por alguna de las partes en el curso del proceso, en cuyo caso, que es el de autos, la que se halle en tal supuesto, es decir, la que incurrió en el defecto, podrá subsanarlo u oponer lo que estime pertinente dentro de los diez días siguientes al de la notificación del escrito que contenga la alegación. Y termina con otra norma, la de su número 3, que es común a aquellas dos situaciones, aplicable a ambas, en la que permite sin más trámite que el recurso sea decidido con fundamento en el defecto si éste era insubsanable o no se subsanó en plazo.

Pero no es sólo que la literalidad del precepto diferencie esas dos situaciones y que para ambas, para una y otra una vez agotada su respectiva descripción, prevea sin necesidad de más trámite el efecto común que dispone su número 3. Es también la regla lógica que rechaza toda interpretación que conduzca a hacer inútil o innecesaria la norma, la que abona nuestra respuesta de que en un caso como el de autos no era obligado que el órgano judicial hiciera un previo requerimiento de subsanación. Si éste hubiera de hacerse también en la situación descrita en el número 1 de aquel artículo, la norma en él contenida sobraría en realidad, pues sin necesidad de construir un precepto cuya estructura es la de separar en números sucesivos situaciones distintas, le habría bastado al legislador con disponer en uno solo que apreciada la existencia de algún defecto subsanable, bien de oficio, bien tras la alegación de parte, se actuara en el modo que dice el número 2 del repetido artículo 138.

Además y por último, una interpretación conforme con la Constitución de los números 1 y 3 de dicho artículo no impone que el órgano jurisdiccional, habiéndose alegado el defecto en el curso del proceso, requiera en todo caso de subsanación antes de dictar sentencia de inadmisión. Alegado el defecto, sólo será exigible el requerimiento previo del órgano jurisdiccional cuando, sin él, pueda generarse la situación de indefensión proscrita en el artículo 24.1 de la Constitución . Situación que debe ser descartada en un supuesto, como lo es el de autos, en el que la parte demandada invocó con claridad la causa de inadmisibilidad que alegaba y en el que la parte actora tuvo ocasión, por brindarla el curso sucesivo del proceso, de oponer lo que estimara pertinente. Tal es también la conclusión que cabe ver, por ejemplo, en la sentencia del Tribunal Constitucional 266/1994, de 3 de octubre .

En suma y en definitiva: no era obligado, a diferencia de lo que se sostiene en el tercero de los motivos de casación, y pese a las sentencias de este Tribunal Supremo que se citan en el cuarto, que la Sala de instancia requiriera de subsanación antes de dictar sentencia. Ni es a la actuación de dicha Sala a la que cabe imputar situación alguna de indefensión"» (FD Tercero).

Entrando en el fondo del recurso de casación, procede analizar el segundo motivo de casación en el que se denuncia que la infracción de los arts. 2 y 3 del Código Civil , en cuanto a la interpretación que la Sentencia realiza del art. 147 de la Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, General Tributaria , en la redacción dada por la Norma Foral 2/1999, discrepando la recurrente del cómputo del dies ad quem realizado por entender que debe ser el de la fecha en que se dicte el acto administrativo, determinando si se produjo la inactividad inspectora por más de seis meses y si ésta supuso la prescripción de la acción liquidatoria de la Administración tributaria.

Resulta conveniente precisar que esta Sala analizará este segundo motivo de una manera conjunta con los otros cuatro restantes, pues su núcleo jurídico pivota sobre la interpretación y aplicación del cómputo prescriptorio tributario y, en particular sobre los arts. 147 y 64 de la Norma Foral General Tributaria , que son las normas legales relevantes en la decisión adoptada por la Sala de instancia, planteando los demás motivos cuestiones conexas pero secundarias respecto a las citadas.

Así, el art. 147 de la Norma Foral General Tributaria establece:

1.- Las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos así como las de liquidación que de ellas se deriven deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación del inicio de las mismas.

3.- La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones.

4.- A los efectos de los apartados anteriores, se entenderá que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación concluyen en la fecha en que se dicte el acto administrativo que resulte de dichas actuaciones

.

Sobre esta cuestión, debe reproducirse igualmente lo ya resuelto en la citada Sentencia de 8 de marzo de 2012 , en la que consideramos que «para resolver esta cuestión conviene previamente examinar si el recurso de casación interpuesto es admisible, conforme al art. 86.4 de la LJCA , en la medida en que las sentencias dictadas por las Salas de lo Contencioso- Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia, como la aquí impugnada, sólo son recurribles en casación si el recurso pretende fundarse en la infracción de normas de Derecho Estatal o Comunitario Europeo que sean relevantes y determinantes del fallo recurrido, siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Este precepto se halla estrechamente relacionado con el art. 89.2 de la LJCA , que obliga, en tales casos, a que el escrito de preparación del recurso de casación se justifique que la infracción de una norma estatal o comunitaria europea ha sido relevante y determinante de fallo de la sentencia impugnada.

En la práctica son frecuentes los entrecruzamientos ordinamentales, lo que exige precisar en cada caso si la controversia suscitada entre las partes está sometida o no al dictado exclusivo de preceptos de Derecho autonómico y la posible incidencia en el fallo de la sentencia impugnada de preceptos de procedencia no autonómica, siendo necesario asegurar que no se subvierta el mandato de los citados arts. 86.4 y 89.2 de la LJCA y se admitan recursos de casación en los que se invoque la infracción de normas estatales o comunitarias con carácter meramente instrumental, con el propósito de acceder a la casación.

La cuestión suscitada fue abordada por esta Sala y Sección en la Sentencia de 12 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 2330/2008 ), en cuyo fundamento de derecho Tercero dijimos:

La competencia de esta Sala para conocer recursos de casación contra las sentencias de las Salas de lo Contencioso- Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia ha sido clarificada por la Sentencia del Pleno de 30 de noviembre de 2007 (rec. cas. núm. 7638/2002), a cuyos fundamentos debemos necesariamente remitirnos.

En particular, el fundamente de derecho Sexto de dicha Sentencia proclama que "[d]e lo expuesto en los arts. 86.4 y 89.2 de la LJCA se desprende que las sentencias dictadas por las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia sólo son recurribles en casación cuando el recurso pretende fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o comunitario europeo que sea relevante y determinante del fallo recurrido, siempre que hubiesen sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Luego a "sensu contrario", cuando el recurso se funde en infracción de normas de Derecho autonómico, la sentencia no será susceptible de recurso de casación".

Ahora bien, como señala el fundamento de derecho Octavo, "no cabe inferir una doctrina que, en términos absolutos y omnicomprensivos, impida a esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, órgano jurisdiccional superior en todos los órdenes, salvo lo dispuesto en materia de garantías constitucionales ( art. 123.1 CE ), conocer, interpretar y aplicar el Derecho autonómico. Siempre será preciso examinar los supuestos de cada caso y, en contemplación de ellos, decidir lo procedente. La ponderación de las específicas circunstancias será especialmente exigible en aquellos supuestos en los que se produzcan entrecruzamientos ordinamentales, lo que obligará a discriminar si la controversia está o no sometida a preceptos no sólo autonómicos y cuál sea el grado de incidencia que en la resolución del supuesto tengan preceptos de procedencia no autonómica, que no sean manifiestamente invocados con la exclusiva voluntad de frustrar el propósito que inspira la exigencia de justificación contenida en el art. 89.2 de la L.J ., en cuanto dirigida al fin de que desde el mismo momento de la preparación del recurso de casación quede claro que el juicio casacional no se va a referir a normas autonómicas, comprometiendo y haciendo a los Tribunales Superiores de Justicia, ya desde esa fase procesal, protagonistas activos de la preservación de su función interpretadora del Derecho autonómico, como venimos diciendo desde las SSTS de 26 de septiembre y 11 de diciembre de 2000 ".

Precisa además el fundamento de derecho Noveno que "la doctrina mantenida es coherente con la establecida por esta Sala en sus SSTS de 26 de julio y 29 de septiembre de 2001 (rec. cas. núms. 8858 y 9415/1996 , respectivamente), según la cual "el ejercicio por una Comunidad Autónoma de su potestad legislativa en materias sobre las que le han sido transferidas las correspondientes competencias determina que el derecho resultante haya de imputarse a la Comunidad, sin que pierda tal naturaleza porque el contenido material de algún precepto coincida con el del derecho estatal". Asimismo la doctrina que el Pleno acoge no es contraria a la que se expone en nuestros AATS de 8 de julio de 2004 (rec. de queja núm. 15/2004 ) y 22 de marzo de 2007 (rec. cas. núm. 2215/2006 ) y SSTS de 24 de mayo de 2004 y 31 de mayo de 2005 (rec. cas. núms., respectivamente, 5487/2001 y 3924/2002 ), resoluciones en las que hemos reconocido la viabilidad del recurso de casación, con el consiguiente posible examen del fondo del asunto, en los casos de Derecho autonómico que reproducen Derecho estatal de carácter básico y cuando, al amparo del art. 88.1.d) de la L.J ., se invoca como fundamento del recurso de casación la infracción de jurisprudencia recaída en la interpretación de Derecho estatal que es reproducido por el Derecho autonómico, ni tampoco impide que se pueda afirmar (como en el Fº.Jº. 5º de la STS de 5 de febrero de 2007 (dictada en el rec. cas. núm. 6336/2001 ) que "no resulta aceptable que mediante una determinada interpretación de la norma autonómica -que no es, desde luego, la única interpretación posible- se llegue a una conclusión que resulta incompatible con el contenido de la norma estatal de carácter básico", argumento que sirve de fundamento a la estimación del recurso de casación y al examen del fondo del asunto regido por el Derecho autonómico".

Y, por último, el fundamento de derecho Décimo despeja las posibles objeciones a la doctrina sustentada, desde el punto de vista de la tutela judicial efectiva, con la siguiente argumentación: "el derecho a la tutela judicial efectiva no puede ser invocado en confrontación con normas de rango legal sobre las competencias de los diversos órganos jurisdiccionales, pues la tutela debe ser prestada precisamente por el órgano al que la Ley llama, no por otro diferente, sin dejar de recordar que no pertenece a nuestra tradición histórica ni constituye exigencia constitucional alguna que la función nomofiláctica de la casación se proyecte sobre cualesquiera sentencias ni sobre cualesquiera cuestiones y materias, como dice textualmente el apartado XIV, párrafo quinto, de la Exposición de Motivos de la Ley de Enjuiciamiento Civil 1/2000, de 7 de enero, y sin olvidar que según una consolidada doctrina del T.C. ( SSTC 71/2002 y 252/2004 ) "mientras que el derecho a una respuesta judicial sobre las pretensiones esgrimidas goza de naturaleza constitucional, en tanto que deriva directamente del art. 24.1 CE , el derecho a la revisión de una determinada respuesta judicial tiene carácter legal. El sistema de recursos, en efecto, se incorpora a la tutela judicial en la configuración que le otorga cada una de las leyes reguladoras de los diversos órdenes jurisdiccionales, sin que, como hemos precisado en el fundamento jurídico 5 de la STC 37/1995 , ni siquiera exista un derecho constitucional a disponer de tales medios de impugnación, siendo imaginable, posible y real la eventualidad de que no existan, salvo en lo penal ( SSTC 140/1985 , 37/1988 y 106/1988 ). En fin, no puede encontrarse en la Constitución -hemos dicho en el mismo lugar- ninguna norma o principio que imponga la necesidad de una doble instancia o de unos determinados recursos, siendo posible en abstracto su inexistencia o condicionar su admisibilidad al cumplimiento de ciertos requisitos. El establecimiento y regulación, en esta materia, pertenece al ámbito de libertad del legislador ( SSTC 3/1983 y STC 37/1995 , Fº.Jº. 5). Como consecuencia de lo anterior, el principio hermenéutico pro actione no opera con igual intensidad en la fase inicial del proceso, para acceder al sistema judicial, que en las sucesivas, conseguida que fue una primera respuesta judicial a la pretensión que es la sustancia medular de la tutela y su contenido esencial sin importar que sea única o múltiple, según regulen las normas procesales el sistema de recursos ( SSTC 37/1995 , 58/1995 , 138/1995 y 149/1995 )".

Interpretando la doctrina trascrita [reproducida después por otras Sentencias de esta Sala, como las de 30 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 6555/2004 ); de 4 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 117/2007 ); de 9 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 5254/2006 ); de 3 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1589/2006 ); de 26 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 3130/2004 ); y de 17 de diciembre de 2009 (rec. cas. núms. 3127/2004 , 2166/2004 y 2725/2004 )], pueden distinguirse dos situaciones en las que el recurso de casación contra una sentencia de un Tribunal Superior de Justicia fundado esencialmente en la infracción del Derecho autonómico será viable.

En primer lugar, cuando el Derecho autonómico reproduzca Derecho estatal de carácter básico. Así se desprende del FD Segundo del Auto de la Sección Primera de esta Sala de 8 de julio de 2004 , en el que se señala que "aunque esta Sala ha declarado (Sentencias de 10 de febrero y 27 de junio de 2001 , entre otras) que el ejercicio por una Comunidad Autónoma de sus potestades legislativas en materias sobre las que le han sido transferidas las correspondientes competencias determina que el derecho resultante haya de imputarse a esa Comunidad, sin que pierda su naturaleza de Derecho autonómico porque el contenido material de algún precepto coincida con el Derecho estatal, con la consecuencia de que, en virtud de lo dispuesto en el artículo 86.4 LJ , no quepa invocar ese derecho en un motivo de casación, sin embargo, como también se señala en la Sentencia de esta Sala de 19 de julio de 2002 , la solución no puede ser la misma cuando el contenido del Derecho autonómico coincide con el del Derecho estatal, pero éste tiene naturaleza de legislación básica, como sucede con el artículo 251.1 del Decreto legislativo de Cataluña 1/1990, que corresponde al artículo 245.1 del Texto refundido de la Ley del Suelo de 26 de junio de 1992 (LS/92) y al artículo 181 LS/76. En estos casos, la asunción por una Comunidad Autónoma como propio del derecho estatal no priva a éste de su naturaleza de legislación básica que puede ser invocada en un recurso de casación" (rec. de queja núm. 15/2004). El mismo pronunciamiento se reitera en el Auto de 22 de marzo de 2007 (rec. cas. núm. 2215/2006 ), FD Cuarto.

La tesis expuesta no es incompatible con la contenida en la Sentencia de 5 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 6336/2001 ), en cuyo FD Quinto se dice que "no resulta aceptable que mediante una determinada interpretación de una norma autonómica, que no es, desde luego, la única posible, se llegue a una conclusión que resulta incompatible con el contenido de una norma estatal de carácter básico"; pronunciamiento que reitera la Sentencia de 22 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 10391/2003 ), FD Sexto.

En segundo lugar, el recurso de casación contra una sentencia de un Tribunal Superior de Justicia fundado esencialmente en la infracción del Derecho autonómico también será viable cuando se invoque la vulneración de la jurisprudencia recaída sobre un precepto de Derecho estatal, aunque no tenga carácter básico, cuyo contenido sea idéntico al del Derecho autonómico, puesto que el valor de complementar el ordenamiento jurídico que el art. 1.6 del Código Civil otorga a la jurisprudencia no desaparece por la existencia del Derecho autonómico. Luego, si las normas autonómicas transcriben normas estatales, la vulneración de la jurisprudencia recaída sobre estas últimas también podrá ser invocada como motivo de casación. Así lo pone de manifiesto la Sentencia de 24 de mayo de 2004 (rec. cas. núm. 5487/2001 ), al señalar que "la Sala de instancia aplica un precepto de Derecho Autonómico de idéntico contenido a otro de Derecho Estatal y la parte recurrente alega que la sentencia recurrida ha infringido doctrina legal existente en interpretación de este último. Dicha doctrina no desaparece por la existencia del Derecho Autonómico ni pierde su valor de complementar el ordenamiento jurídico que le otorga el artículo 1º.1 del Código Civil , por lo que ha de ser tenida en cuenta como criterio de interpretación de las normas de Derecho Autonómico que se hayan limitado a transcribir, como con frecuencia sucede, otras normas preexistentes de Derecho Estatal, y su infracción puede ser invocada en un motivo de casación

(FD Segundo). En términos semejantes, la Sentencia de 31 de mayo de 2005 (rec. cas. núm. 3924/2002 ) afirma que «si el contenido de un precepto de derecho autonómico es idéntico al de un precepto de derecho estatal, puede invocarse como motivo de casación la infracción de la jurisprudencia recaída en interpretación de este último, pues tal jurisprudencia sigue desplegando el valor o la función de complementar el ordenamiento jurídico que le atribuye el artículo 1.6 del Código Civil y debe, por ende, ser tenida en cuenta como criterio de interpretación de las normas autonómicas que se hayan limitado a recibir en su seno otras preexistentes estatales" (FD Quinto)».

La aplicación de la doctrina expuesta al caso de autos lleva a declarar la inadmisibilidad del recurso de casación, al amparo del art. 95.1 de la LJCA , en conexión con los arts. 93.2.a ) y 86.4 del mismo cuerpo legal , por cuanto la Sentencia impugnada sólo interpreta y aplica Derecho foral o normativa estatal no básica para llegar al fallo recurrido.

En efecto, el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco aplica el Derecho autonómico y el estatal no básico, fundamentando su fallo en el art. 66 de la LGT de 1963 y su equivalente Norma Foral 3/1986 de Bizkaia, una normativa que no reproduce Derecho estatal de carácter básico, ya que la LGT estatal no tiene el carácter de norma legal básica, con la consecuencia de que, en virtud de lo dispuesto en el art. 86.4 de la LJCA , no quepa invocar ese derecho en un motivo de casación.

Tampoco el recurso de casación está fundado esencialmente en la vulneración de la jurisprudencia recaída sobre un precepto de Derecho estatal, pues si las normas autonómicas transcriben normas estatales, la vulneración de la jurisprudencia recaída sobre estas últimas también podría ser invocada como motivo de casación. Pero no es el caso que nos ocupa, toda vez que no se hace invocación jurisprudencial en el recurso de casación, pues el motivo casacional discute la prescripción de la acción administrativa para liquidar la deuda del Impuesto sobre Sociedades, comprobando el cumplimiento de un crédito fiscal otorgado en 1998.

Por ello, procederá declarar la inadmisión del recurso

(FD Cuarto).

Resulta patente la aplicación de esta doctrina al supuesto examinado, concretamente al examen conjunto de los motivos segundo a sexto del recurso de casación, puesto que la Sentencia de instancia fundamenta su decisión en una normativa autonómica, el art. 147 de la Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, General Tributaria , en la redacción dada por la Norma Foral 2/1999, así como el art. 64 de la Norma Foral 3/1986, en la redacción dada por el art. 7 de la Norma Foral 2/1999, de 12 de febrero, en lo que respecta al cómputo prescriptorio, a su interrupción injustificada y a los efectos que produce, incluida la prescripción de la acción administrativa liquidadora, sin que sean determinantes del fallo norma estatal básica alguna o jurisprudencia de tal índole.

En consecuencia, por las razones expresadas, procede inadmitir el recurso de casación.

A mayor abundamiento, tal como se recoge en la Sentencia de instancia, es un hecho probado que hubo una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por el período de tiempo que va desde las alegaciones presentadas el 16 de julio de 2003 hasta la notificación de la liquidación -el 27 de enero de 2004-, plazo superior a seis meses y no imputable al obligado tributario, motivo por el que, en virtud del citado art. 147.3 de la Norma Foral General Tributaria de Bizkaia, así como del art. 31 quarter del RGIT , se produjo el efecto de no tenerse por interrumpida la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria por la Administración.

Y debe realizarse de esta manera el cómputo de los seis meses, pues no cabe duda alguna que el dies ad quem del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, y el correlativo cálculo de la duración de las mismas, es el correspondiente a la notificación de la liquidación tributaria al contribuyente, y no la fecha del acto liquidatorio.

En efecto, esta Sala se ha referido de forma incidental a esta cuestión en la Sentencia de 28 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 6287/2006 ), en la que afirmábamos que « [c]on lo expuesto queda justificado suficientemente que la actuación inspectora se produjo dentro del plazo, pues como se dijo anteriormente, se inició en 4 de abril de 2000 y la notificación de la liquidación se produjo en 28 de mayo de 2002... » (FD Séptimo).

De igual forma, en la Sentencia de 24 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 5575/2007 ) se establece que « el día inicial del cómputo es el 25 de noviembre de 1998 (en que principió el procedimiento inspector) y el dies ad quem el 31 de enero de 2001 ( fecha de la notificación de la liquidación ) », y que « el cálculo debe realizarse por días naturales, según dispone el artículo 31 bis, apartado 2, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos », concluíamos que « [u]n simple cálculo, llevado a cabo con arreglo a lo dispuesto en los artículos 48.2 de la ley 30/1992 y 31 bis, apartado 2, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , pone de manifiesto la veracidad del planteamiento del club de fútbol recurrido », por lo que « se habría superado el lapso señalado como máximo por el legislador en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 para culminar las actuaciones inspectoras », desencadenándose « el efecto que anuda a tal tesitura el apartado 3 de dicho precepto, esto es, considerar no interrumpida la prescripción con el inicio de las actuaciones » (FD Primero).

Así pues, debemos concluir que el dies ad quem de los plazos de máximos de resolución inspectora debe fijarse, no en la fecha en que se dicta la resolución, sino en la fecha de su notificación, conforme a las reglas que rigen en materia de notificaciones.

Idéntica solución se desprende, aunque no resulte aplicable al caso por razones temporales, de lo previsto en el art. 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , cuando señala que « se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley ».

La anterior doctrina es acorde con la regla general en materia de notificaciones de actos administrativos, puesto que, como ha señalado el Tribunal Constitucional, los actos de notificación tienen la « finalidad material de llevar al conocimiento » de sus destinatarios los actos y resoluciones « al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva » sin indefensión garantizada en el art. 24.1 de la CE ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre, FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2), por lo que constituye una « condición de eficacia » del acto que se quiere notificar [ Sentencia de esta Sala de 10 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3466/2002 ), FD Cuarto]. Sólo « desde que se lleve a cabo correctamente y con la seguridad de que ha llegado al conocimiento del destinatario del acto puede éste desplegar sus efectos » [ Sentencia de 2 de octubre de 1999 (rec. cas. núm.131/1995 ), FD Primero].

En consecuencia, ha de estarse a la fecha de notificación de la liquidación -el 27 de enero de 2004-, lo que conlleva que la Administración superó el plazo de seis meses de inactividad sin causa en el procedimiento inspector.

La misma doctrina hemos mantenido con relación al cómputo del plazo de prescripción. Así, hemos afirmado que ésta « efectivamente se ha producido, si, partiendo de la cesación de efecto interruptivo de las actuaciones inspectoras, ex artículo 29.3 de la Ley 1/1998 , tomamos como "dies a quo" el de la finalización del plazo voluntario de pago, que según el Abogado del Estado, aquí recurrente, fue el 30 de junio de 1998, y como "dies ad quem" el 3 de julio de 2002, fecha en que se produjo la notificación de la liquidación » [por todas, Sentencia de 12 de mayo de 2011 (rec. cas .núm. 1937/2008 ), FD Cuarto]; doctrina que también hemos aplicado a los procedimientos de gestión, donde dijimos que la prescripción « comienza a contarse, en el caso de la prescripción del derecho a liquidar, desde el día en que finalice el término reglamentario para presentar la correspondiente declaración). El día final coincide con la notificación de la liquidación el 22 de febrero de 2001, momento en el que sujeto pasivo tuvo conocimiento formal del acuerdo liquidatorio, como exige el artículo 66.1.a) de la citada Ley » [ Sentencia de 16 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 815 / 2008), FD Tercero].

En el caso que nos ocupa, resulta de aplicación ese mismo criterio, con las particularidades que se recogen en el art. 64.a) de la Norma Foral 3/1986, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, en la redacción dada por el art. 7 de la Norma Foral 2/1999, de 12 de febrero, que establece un plazo de prescripción de tres años para el derecho de la Administración tributaria a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

Por tanto, resulta correcto el cálculo prescriptorio de la Sala de instancia, que determinó un cómputo superior a los tres años, al ser evidente que el inicio del cómputo debe hacerse desde la finalización del plazo para presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades de 1998, es decir, desde 25 de julio de 1999, pues así lo regula el art. 142.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , del Impuesto sobre Sociedades, que establece:

1. Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar y suscribir una declaración por este impuesto en el lugar y en la forma determinados por el Ministro de Economía y Hacienda.

La declaración se presentará en el plazo de los veinticinco días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo

.

Así pues, desde el 25 de julio de 1999 hasta el 27 de enero de 2004 -fecha en que se notificó la liquidación del IS de 1998- transcurrió un plazo superior a tres años, siendo evidente que prescribió el derecho de la Administración foral a liquidar el citado tributo, tal como vino a establecer acertadamente la sentencia impugnada, sin necesidad de entrar en otras consideraciones.

Atendiendo a todo lo anteriormente expuesto, procederá inadmitir el recurso de casación, con expresa imposición de las costas causadas a la Diputación Foral recurrente, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios de Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución